Giftbegrip, tweetrapsmaking en afstand bezwaard vermogen

Erflater heeft in zijn testament een tweetrapsmaking opgenomen. Hij heeft zijn echtgenoot tot bezwaarde en zijn kinderen tot verwachters benoemd. Na drie jaar doet de echtgenoot afstand van het geërfde bezwaard vermogen.

Leidt het doen van afstand van bezwaard vermogen door de bezwaarde tot heffing van erf- of schenkbelasting?

Ja, als de bezwaarde afstand doet van het bezwaard vermogen leidt dat altijd tot belastingheffing in de relatie insteller — verwachter. Als de bezwaarde uit vrijgevigheid afstand doet, is er ook een gift van de bezwaarde aan de verwachter. Heffing van schenkbelasting over deze gift blijft echter achterwege, zodat dubbele heffing wordt voorkomen.

N.B. Het maakt hierbij geen verschil of sprake is van een ’gewone’ tweetrapsmaking of van een tweetrapsmaking met vervreemdings- en verteringsbevoegdheid (ook: fideï commis de residuo). Een bezwaarde kan immers - zo nodig met instemming van de verwachter - door afstand te doen, het bezwaard vermogen overdragen aan de verwachter.  

Een tweetrapsverkrijging kan zowel een schenking als een verkrijging krachtens erfrecht zijn. Voor de leesbaarheid wordt hier uitgegaan van een tweetrapsverkrijging krachtens erfrecht.

Bij een tweetrapsmaking beschikt de erflater als het ware meerdere keren over zijn vermogen. De erflater (hierna: insteller) benoemt iemand onder ontbindende voorwaarde tot erfgenaam. Deze erfgenaam wordt bezwaarde genoemd. Daarbij aansluitend wijst de insteller een erfgenaam onder opschortende voorwaarde aan; dit is de verwachter. Wanneer de voorwaarde wordt vervuld en de verwachter is dan in leven, is de verwachter automatisch rechthebbende van het (vaak jaren eerder) nagelaten vermogen. Een veel voorkomende voorwaarde is het overlijden van de bezwaarde. Bij het vervullen van de voorwaarde verkrijgt de verwachter krachtens erfrecht van de insteller. De heffing vindt bij de verwachter plaats naar het tarief en de vrijstelling van het jaar waarin de voorwaarde wordt vervuld, met toepassing van de rekenmethode van Hoge Raad 12 april 2013, ECLI:NL:HR:2013:BY8780.

Een bezwaarde heeft - tenzij de insteller dat heeft uitgesloten - de mogelijkheid om tussentijds (zo nodig na instemming van de verwachter) afstand te doen van het bezwaard vermogen. Het vermogen gaat in dat geval - via de insteller - eerder dan voorzien naar de verwachter. Als dit afstand doen gebeurt uit vrijgevigheid, is het ook een gift van de bezwaarde aan de verwachter. Daarnaast verkrijgt de verwachter op datzelfde moment het bezwaarde vermogen krachtens erfrecht van de insteller. Voorheen regelde de resolutie van 18 december 1958, PW 16 929 dat heffing van schenkbelasting achterwege bleef, zodat dubbele heffing werd voorkomen. Hoewel deze resolutie is ingetrokken (zie: Staatscourant 2008, nr. 107), geldt de gedachte nog steeds. Dit betekent dat alleen erfbelasting wordt geheven en geen schenkbelasting.