Arrest van het Hof (Zesde kamer) van 18 september 2019

Richtlijn 2006/112

3 Overweging 7 van richtlijn 2006/112 luidt als volgt:

„Het gemeenschappelijke btw‑stelsel moet — zelfs indien de tarieven en vrijstellingen niet volledig worden geharmoniseerd — uiteindelijk mededingingsneutraal zijn in die zin dat op het grondgebied van elke lidstaat op soortgelijke goederen en diensten dezelfde belastingdruk rust, ongeacht de lengte van de productie- en distributieketen.”

4 In artikel 132, lid 1, van deze richtlijn wordt het volgende bepaald:

„De lidstaten verlenen vrijstelling voor de volgende handelingen:

[...]

1. ziekenhuisverpleging en medische verzorging, alsmede de handelingen die daarmede nauw samenhangen, door publiekrechtelijke lichamen of, onder sociale voorwaarden die vergelijkbaar zijn met die welke gelden voor genoemde lichamen, door ziekenhuizen, centra voor medische verzorging en diagnose en andere naar behoren erkende inrichtingen van dezelfde aard;

2. medische verzorging in het kader van de uitoefening van medische en paramedische beroepen als omschreven door de betrokken lidstaat;

[...]”

5 Artikel 133 van die richtlijn bepaalt:

„De lidstaten kunnen de verlening van elk der in artikel 132, lid 1, punten b), g), h), i), l), m) en n), bedoelde vrijstellingen aan andere dan publiekrechtelijke instellingen van geval tot geval afhankelijk stellen van een of meer van de volgende voorwaarden:

1. de instellingen mogen niet systematisch het maken van winst beogen; eventuele winsten mogen niet worden uitgekeerd, maar moeten worden aangewend voor de instandhouding of verbetering van de diensten die worden verricht;

2. het beheer en het bestuur van de instellingen moeten in hoofdzaak op vrijwillige basis en zonder vergoeding geschieden door personen die noch zelf, noch via tussenpersonen, enig rechtstreeks of zijdelings belang hebben bij de resultaten van de werkzaamheden van de instellingen;

3. de instellingen moeten prijzen toepassen die zijn goedgekeurd door de overheid, of prijzen die niet hoger liggen dan de goedgekeurde prijzen, of, voor handelingen waarvoor geen goedkeuring van prijzen plaatsvindt, prijzen die lager zijn dan die welke voor soortgelijke aan de btw onderworpen handelingen in rekening worden gebracht door commerciële ondernemingen;

4. de vrijstellingen mogen niet tot verstoring van de mededinging leiden ten nadele van belastingplichtige commerciële ondernemingen.

[...]”

Duits recht

6 In § 4 van de Umsatzsteuergesetz (Duitse wet op de omzetbelasting) van 21 februari 2005 (BGBl. 2005 I, blz. 386), zoals gewijzigd bij de wet van 19 december 2008 (BGBl. 2008 I, blz. 2794) (hierna: „UStG”), wordt het volgende bepaald:

„Van de handelingen bedoeld in § 1, lid 1, punt 1, zijn vrijgesteld van de belasting:

[...]

1. 1. medische verzorging in het kader van de uitoefening van de medische en paramedische beroepen arts, tandarts, alternatief geneeskundige, fysiotherapeut, verloskundige of van een soortgelijke beroepswerkzaamheid in de gezondheidszorg. [...]

      [...]

   2. ziekenhuisopname en medische zorg, met inbegrip van diagnostiek, medisch onderzoek, preventie, revalidatie, hulp bij bevalling en hospicediensten, alsook handelingen die daarmee nauw samenhangen, door publiekrechtelijke lichamen. De in de eerste volzin genoemde prestaties zijn ook vrijgesteld van belasting wanneer ze worden verricht door

      [...]

      • centra voor medische verzorging en diagnose of medisch onderzoek die deelnemen aan het zorgverzekeringsstelsel overeenkomstig § 95 van het vijfde boek van het Sozialgesetzbuch [(Duits wetboek inzake sociale zekerheid)] of waarvoor regelingen gelden overeenkomstig § 115 van het vijfde boek van het Sozialgesetzbuch,

      [...]

      en voor zover het gaat om prestaties waarop, wegens de aard ervan, de toelating, de overeenkomst of de regeling overeenkomstig het Sozialgesetzbuch betrekking heeft, [...]”

Eerste vraag

17 Met zijn eerste vraag wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of artikel 132, lid 1, onder b) en c), van richtlijn 2006/112 aldus moet worden uitgelegd dat medische verzorgingsdiensten zoals in het hoofdgeding die worden geleverd door een medisch specialist in klinische chemie en laboratoriumdiagnostiek, onder de btw‑vrijstelling van artikel 132, lid 1, onder c), van deze richtlijn kunnen vallen.

18 Meteen al moet worden opgemerkt dat artikel 13, A, lid 1, onder b) en c), van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (PB 1977, L 145, blz. 1; hierna: „Zesde richtlijn”), en het in wezen gelijkluidende artikel 132, lid 1, onder b) en c), van richtlijn 2006/112, op dezelfde wijze moeten worden uitgelegd en dat de rechtspraak van het Hof inzake de eerstgenoemde bepaling derhalve als basis kan dienen voor de uitlegging van de tweede (zie in die zin arrest van 10 juni 2010, Future Health Technologies, C‑86/09, EU:C:2010:334, punt 27 ).

19 Volgens artikel 132, lid 1, onder b), van richtlijn 2006/112 verlenen de lidstaten vrijstelling voor ziekenhuisverpleging en medische verzorging, alsmede voor de handelingen die daarmede nauw samenhangen, door publiekrechtelijke lichamen of, onder sociale voorwaarden die vergelijkbaar zijn met die welke gelden voor genoemde lichamen, door ziekenhuizen, centra voor medische verzorging en diagnose en andere naar behoren erkende inrichtingen van dezelfde aard. Artikel 132, lid 1, onder c), van dit artikel voorziet in de vrijstelling van medische verzorging in het kader van de uitoefening van medische en paramedische beroepen als omschreven door de betrokken lidstaat.

20 Uit de rechtspraak van het Hof volgt dat de – in de Franse taalversie van elkaar afwijkende – begrippen „medische verzorging” in artikel 132, lid 1, onder b), van richtlijn 2006/112 en „medische verzorging” in artikel 132, lid 1, onder c), van deze richtlijn beide betrekking hebben op diensten die de diagnose, de behandeling en, voor zover mogelijk, de genezing van ziekten of gezondheidsproblemen tot doel hebben (arrest van 2 juli 2015, De Fruytier, C‑334/14, EU:C:2015:437, punt 20 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

21 Eveneens moet worden opgemerkt dat het in deze bepalingen voorziene criterium voor de afbakening van de werkingssfeer van deze twee vrijstellingen niet zozeer te maken heeft met de aard van de dienst als wel met de plaats waar deze wordt verleend. Artikel 132, lid 1, onder b), van deze richtlijn ziet immers op in het ziekenhuis verleende diensten, terwijl artikel 132, lid 1, onder c), van deze richtlijn betrekking heeft op diensten die daarbuiten worden verleend op het particuliere adres van de zorgverstrekker dan wel thuis bij de patiënt of op elke andere plaats (zie in die zin arresten van 8 juni 2006, L.u.P., C‑106/05, EU:C:2006:380, punt 22 , en van 2 juli 2015, De Fruytier, C‑334/14, EU:C:2015:437, punt 19 ).

22 Uit de verwijzingsbeslissing blijkt dat de eerste prejudiciële vraag betrekking heeft op verzorgingsdiensten, wat betekent dat deze diensten onder het begrip „medische verzorging” in de zin van artikel 132, lid 1, onder b), van richtlijn 2006/112 of onder het begrip „medische verzorging” in de zin van artikel 132, lid 1, onder c), van deze richtlijn kunnen vallen.

23 Wat de toepassing van artikel 132, lid 1, onder b), van deze richtlijn op dergelijke diensten betreft, heeft het Hof reeds geoordeeld dat een laboratorium of een geïndividualiseerde entiteit die een vergelijkbare functie vervult, kan worden beschouwd als een inrichting „van dezelfde aard” als„ziekenhuizen” en „centra voor medische verzorging en diagnose” in de zin van artikel 132, lid 1, onder b), van richtlijn 2006/112 (zie in die zin arrest van 2 juli 2015, De Fruytier, C‑334/14, EU:C:2015:437, punt 35 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

24 Niettemin moet bij de beoordeling of medische verzorgingsdiensten van btw zijn vrijgesteld krachtens artikel 132, lid 1, onder b), van deze richtlijn, rekening worden gehouden met alle in deze bepaling gestelde vereisten alsook met andere relevante bepalingen van titel IX, hoofdstukken 1 en 2, van deze richtlijn (zie in die zin arrest van 21 maart 2013, PFC Clinic, C‑91/12, EU:C:2013:198, punt 37 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

25 Bovendien mogen de lidstaten op grond van artikel 133 van richtlijn 2006/112 de verlening van de in artikel 132, lid 1, onder b), bedoelde vrijstelling aan andere dan publiekrechtelijke instellingen afhankelijk stellen van de inachtneming van een of meer van de daarin genoemde voorwaarden.

26 In deze omstandigheden vraagt de verwijzende rechter zich meer in het bijzonder af of het mogelijk is om artikel 132, lid 1, onder c), van richtlijn 2006/112 toe te passen op diensten zoals die in het hoofdgeding indien hij tot de slotsom komt dat deze diensten niet voldoen aan alle voorwaarden voor de vrijstelling van artikel 132, lid 1, onder b), van deze richtlijn.

27 In dit verband moet worden benadrukt dat medische verzorging die niet voldoet aan alle voorwaarden voor de btw‑vrijstelling van artikel 132, lid 1, onder b), van deze richtlijn, principieel niet is uitgesloten van de vrijstelling van artikel 132, lid 1, onder c), van dezelfde richtlijn.

28 Uit de bewoordingen van artikel 132, lid 1, onder b), van richtlijn 2006/112 volgt immers geenszins dat deze bepaling bedoeld is om de draagwijdte van artikel 132, lid 1, onder c), van deze richtlijn te beperken. Zoals in punt 21 van dit arrest in herinnering is gebracht, heeft deze laatste bepaling betrekking op medische verzorgingsdiensten die buiten de organisatorische structuren van artikel 132, lid 1, onder b), van deze richtlijn worden verricht in het kader van de uitoefening van medische en paramedische beroepen als omschreven door de lidstaten.

29 Met betrekking tot door huisartsen voorgeschreven medische analyses heeft het Hof bovendien verduidelijkt dat het beginsel van fiscale neutraliteit niet wordt geëerbiedigd indien voor dergelijke medische diensten een btw‑regeling zou gelden die verschilt al naargelang de plaats waar zij worden uitgevoerd, terwijl de kwaliteit ervan, gelet op de opleiding van de betrokken dienstverleners, gelijkwaardig is (zie in die zin arrest van 8 juni 2006, L.u.P., C‑106/05, EU:C:2006:380, punt 32 ).

30 Gelet op een en ander moet op de eerste vraag worden geantwoord dat artikel 132, lid 1, onder b) en c), van richtlijn 2006/112 aldus moet worden uitgelegd dat medische verzorgingsdiensten zoals in het hoofdgeding die worden geleverd door een medisch specialist in klinische chemie en laboratoriumdiagnostiek, onder de btw‑vrijstelling van artikel 132, lid 1, onder c), van deze richtlijn kunnen vallen indien deze diensten niet voldoen aan alle voorwaarden voor de vrijstelling waarin artikel 132, lid 1, onder b), van deze richtlijn voorziet.

Tweede vraag

31 Met zijn tweede vraag wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of artikel 132, lid 1, onder c), van richtlijn 2006/112 aldus moet worden uitgelegd dat voor de daarin vastgestelde btw‑vrijstelling de voorwaarde geldt dat de betreffende medische verzorging wordt verstrekt in het kader van een vertrouwensrelatie tussen de patiënt en de zorgverstrekker.

32 In dit verband moet worden opgemerkt dat volgens een letterlijke uitlegging van artikel 132, lid 1, onder c), van deze richtlijn een dienst moet worden vrijgesteld indien deze voldoet aan twee voorwaarden, namelijk in de eerste plaats dat die dienst bestaat uit medische verzorging, en in de tweede plaats dat die zorg wordt verleend in het kader van de uitoefening van medische en paramedische beroepen als omschreven door de betrokken lidstaat (zie in die zin arrest van 10 september 2002, Kügler, C‑141/00, EU:C:2002:473, punt 27 , en  27 april 2006, Solleveld en Van den Hout-van Eijnsbergen, C‑443/04 en C‑444/04, EU:C:2006:257, punt 23 ).

33 Uit de bewoordingen van deze bepaling volgt dus geenszins dat voor vrijstelling van medische verzorging is vereist dat deze wordt verleend in het kader van een vertrouwensrelatie tussen de zorgverstrekker en de behandelde persoon.

34 De toevoeging van een dergelijke voorwaarde is overigens ook niet gerechtvaardigd, gelet op het door deze bepaling nagestreefde doel om de kosten van medische verzorging te verlagen en deze verzorging beter toegankelijk te maken voor particulieren (zie in die zin arrest van 13 maart 2014, Klinikum Dortmund, C‑366/12, EU:C:2014:143, punt 28 en aldaar aangehaalde rechtspraak), voor zover deze zorg van voldoende kwaliteit is (zie in die zin arrest van 27 april 2006, Solleveld en Van den Hout-van Eijnsbergen, C‑443/04 en C‑444/04, EU:C:2006:257, punt 37 ), zonder dat het in dit verband van doorslaggevend belang is of er een vertrouwensrelatie tussen de patiënt en de zorgverstrekker bestaat.

35 Het is juist dat het Hof reeds heeft geoordeeld dat de vrijstelling van artikel 13, A, lid 1, onder c), van de Zesde richtlijn, anders dan het geval is bij artikel 13, A, lid 1, onder b), van deze richtlijn, van toepassing is op diensten die buiten ziekenhuizen worden verricht in het kader van een vertrouwensrelatie tussen de patiënt en de zorgverstrekker, welke vertrouwensrelatie zich meestal in de spreekkamer van deze verstrekker ontwikkelt (zie in die zin arrest van 23 februari 1988, Commissie/Verenigd Koninkrijk, 353/85, EU:C:1988:82, punt 33 , en  10 september 2002, Kügler, C‑141/00, EU:C:2002:473, punt 35 ).

36 Uit die vaststelling volgt evenwel niet dat de vrijstelling van artikel 132, lid 1, onder c), van richtlijn 2006/112 uitsluitend van toepassing is op medische verzorging die wordt verleend in het kader van een vertrouwensrelatie tussen de zorgverstrekker en de behandelde persoon.

37 Voornoemde vaststelling had immers enkel tot doel het onderscheid tussen deze bepaling en artikel 13, A, lid 1, onder b), van de Zesde richtlijn te benadrukken wat de afbakening betreft van de werkingssfeer van de twee door deze bepalingen gedefinieerde situaties waarin vrijstelling wordt verleend.

38 Het is dan ook ter beantwoording van het argument dat het Verenigd Koninkrijk van Groot-Brittannië en Noord-Ierland ontleende aan de parallellie tussen artikel 13, A, lid 1, onder b), van de Zesde richtlijn en artikel 13, A, lid 1, onder c), ervan, dat het Hof in punt 33 van het arrest van 23 februari 1988, Commissie/Verenigd Koninkrijk (353/85, EU:C:1988:82 ), het belang van de vertrouwensrelatie tussen de patiënt en de zorgverstrekker op de voorgrond heeft geplaatst teneinde vast te stellen dat, afgezien van kleine leveringen die strikt noodzakelijk zijn op het ogenblik dat de verzorging wordt verstrekt, de levering van geneesmiddelen en andere goederen materieel en economisch gescheiden kan worden van de in artikel 13, A, lid 1, onder c), van deze richtlijn bedoelde dienstverrichting.

39 Evenzo heeft het Hof in punt 35 van het arrest van 10 september 2002, Kügler (C‑141/00, EU:C:2002:473 ), naar het bestaan van een vertrouwensrelatie tussen de patiënt en de zorgverstrekker verwezen om de nadruk te leggen op het verschil tussen de vrijstelling van artikel 13, A, lid 1, onder b), van de Zesde richtlijn en die van deze bepaling onder c), wat de plaats betreft waar de diensten moeten worden verricht, en daarbij aangegeven in welk kader de in artikel 13, A, lid 1, onder c), van deze richtlijn bedoelde diensten meestal worden verricht.

40 In dit verband heeft het Hof in punt 36 van dat arrest verduidelijkt dat artikel 13, A, lid 1, onder b), van de Zesde richtlijn alle in ziekenhuizen verrichte diensten vrijstelt van btw, terwijl artikel 13, A, lid 1, onder c), van deze richtlijn de medische diensten vrijstelt die daarbuiten worden verricht, zowel op het particuliere adres van de zorgverstrekker als thuis bij de patiënt of op elke andere plaats.

41 Bovendien heeft het Hof, waar het in punt 27 van voormeld arrest de voorwaarden heeft opgesomd waaraan de in laatstgenoemde bepaling neergelegde vrijstelling is onderworpen, dienaangaande niet gewaagd van een vertrouwensrelatie tussen de patiënt en de zorgverstrekker.

42 Hieruit volgt dat op de tweede vraag moet worden geantwoord dat artikel 132, lid 1, onder c), van richtlijn 2006/112 aldus moet worden uitgelegd dat voor de daarin vastgestelde btw‑vrijstelling niet de voorwaarde geldt dat de betreffende medische verzorging wordt verstrekt in het kader van een vertrouwensrelatie tussen de patiënt en de zorgverstrekker.