Arrest van het Hof (Eerste kamer) van 13 november 2025

Uitspraak

Voorlopige editie

ARREST VAN HET HOF (Eerste kamer)

13 november 2025 (^*)

„ Prejudiciële verwijzing – Vrij verkeer van kapitaal – Erf- en schenkbelasting – Heffing van belasting over de overdracht van vermogen ten gevolge van de oprichting van een stichting onder levenden – Familiestichting met zetel in Liechtenstein – Samenhang van het belastingstelsel ”

In zaak C‑142/24,

betreffende een verzoek om een prejudiciële beslissing krachtens artikel 267 VWEU, ingediend door het Finanzgericht Köln (belastingrechter in eerste aanleg Keulen, Duitsland) bij beslissing van 30 november 2023, ingekomen bij het Hof op 23 februari 2024, in de procedure

Familienstiftung

tegen

Finanzamt Köln-West

wijst

HET HOF (Eerste kamer),

samengesteld als volgt: F. Biltgen, kamerpresident, T. von Danwitz, vicepresident van het Hof, waarnemend rechter van de Eerste kamer, I. Ziemele (rapporteur), A. Kumin en S. Gervasoni, rechters,

advocaat-generaal: M. Campos Sánchez-Bordona,

griffier: A. Calot Escobar,

gezien de stukken,

gelet op de opmerkingen van:

–        Familienstiftung, vertegenwoordigd door A. Janzen, J. Luxem en J. Rehorst, Rechtsanwälte,

–        de Duitse regering, vertegenwoordigd door J. Möller en P.‑L. Krüger als gemachtigden,

–        de Europese Commissie, vertegenwoordigd door F. Behre en W. Roels als gemachtigden,

gehoord de conclusie van de advocaat-generaal ter terechtzitting van 13 maart 2025,

het navolgende

Arrest

1        Het verzoek om een prejudiciële beslissing betreft de uitlegging van artikel 40 van de Overeenkomst betreffende de Europese Economische Ruimte van 2 mei 1992 (PB 1994, L 1, blz. 3), zoals gewijzigd bij de Overeenkomst betreffende de deelname van de Republiek Bulgarije en Roemenië aan de Europese Economische Ruimte (PB 2007, L 221, blz. 15) (hierna: „EER-Overeenkomst”).

2        Dat verzoek is ingediend in het kader van een geding tussen Familienstiftung, een familiestichting met haar zetel en bestuur in Liechtenstein (hierna: „stichting”), en het Finanzamt Köln-West (belastingdienst Keulen-West, Duitsland; hierna: „belastingdienst”) over het bedrag van de schenkbelasting die de stichting voor het jaar 2014 verschuldigd is.

 Toepasselijke bepalingen

 EER-Overeenkomst

3        Het doel van de EER-Overeenkomst is volgens artikel 1 ervan de bevordering van een gestadige en evenwichtige versterking van de handel en de economische betrekkingen tussen de overeenkomstsluitende partijen onder gelijke mededingingsvoorwaarden en met inachtneming van dezelfde voorschriften met het oog op de totstandbrenging van een homogene Europese Economische Ruimte (EER). Teneinde deze doelstellingen te bereiken voorziet de associatie, in overeenstemming met de bepalingen van de EER-Overeenkomst, met name in vrij verkeer van kapitaal.

4        Artikel 6 van de EER-Overeenkomst luidt:

„Onverminderd de toekomstige ontwikkelingen van de jurisprudentie, worden de bepalingen van deze Overeenkomst, voor zover zij in essentie gelijk zijn aan de overeenkomstige regels van het [VWEU] [...] en de ter uitvoering van [dat Verdrag] aangenomen besluiten, wat de tenuitvoerlegging en toepassing betreft, uitgelegd overeenkomstig de desbetreffende uitspraken van het Hof van Justitie van de [Europese Unie] daterende van vóór de ondertekening van deze Overeenkomst.”

5        Artikel 31 van deze Overeenkomst bepaalt:

„1.      In het kader van de bepalingen van deze Overeenkomst zijn er geen beperkingen van de vrijheid van vestiging voor onderdanen van een lidstaat van de [Europese Unie] of een [staat van de Europese Vrijhandelsassociatie (EVA)] op het grondgebied van een andere staat bij de Overeenkomst. Dit geldt eveneens voor de oprichting van agentschappen, filialen of dochterondernemingen door de onderdanen van een lidstaat van de [Unie] of een EVA-staat die op het grondgebied van een van deze staten zijn gevestigd.

De vrijheid van vestiging omvat, behoudens de bepalingen van hoofdstuk 4, de toegang tot werkzaamheden anders dan in loondienst en de uitoefening daarvan alsmede de oprichting en het beheer van ondernemingen, en met name van vennootschappen in de zin van artikel 34, tweede alinea, overeenkomstig de bepalingen welke door de wetgeving van het land van vestiging voor de eigen onderdanen zijn vastgesteld.

2.      De bijlagen VIII tot en met XI bevatten specifieke bepalingen inzake het recht van vestiging.”

6        Artikel 40 van deze Overeenkomst luidt als volgt:

„In het kader van de bepalingen van deze Overeenkomst zijn er tussen de overeenkomstsluitende partijen geen beperkingen van het verkeer van kapitaal toebehorende aan personen die woonachtig of gevestigd zijn in de lidstaten van de [Unie] of de EVA-staten en is er geen discriminerende behandeling op grond van de nationaliteit of van de vestigingsplaats van partijen of op grond van het gebied waar het kapitaal wordt belegd. Bijlage XII bevat de bepalingen die nodig zijn voor de tenuitvoerlegging van dit artikel.”

7        Bijlage XII („Vrij verkeer van kapitaal”) bij de EER-Overeenkomst verwijst naar richtlijn 88/361/EEG van de Raad van 24 juni 1988 voor de uitvoering van artikel 67 van het Verdrag (dit artikel is ingetrokken bij het Verdrag van Amsterdam) (PB 1988, L 178, blz. 5).

 Richtlijn 88/361

8        Volgens artikel 1, lid 1, van richtlijn 88/361 worden de verschillende categorieën kapitaalverkeer ingedeeld volgens de nomenclatuur van bijlage I bij die richtlijn.

9        Tot het in bijlage I bij richtlijn 88/361 genoemde kapitaalverkeer behoort „Kapitaalverkeer van persoonlijke aard” (rubriek XI), dat schenkingen en giften alsmede nalatenschappen en legaten omvat.

 Duits recht

10      § 1, lid 1, van het Erbschaftsteuer‑ und Schenkungsteuergesetz (wet op de erf- en schenkbelasting), in de versie van het Gesetz zur Umsetzung der Beitreibungsrichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften (Beitreibungsrichtlinie-Umsetzungsgesetz – BeitrRLUmsG) (wet tot uitvoering van richtlijn 2010/24 en wijziging van fiscale bepalingen) van 7 december 2011 (BGBl. I 2011, 2592) (hierna: „ErbStG”) bepaalt:

„Aan erfbelasting (schenkbelasting) zijn onderworpen:

1.      verkrijgingen door overlijden;

2.      schenkingen onder levenden;

3.      vermogensovergangen met een speciale bestemming;

4.      het vermogen van een stichting, voor zover deze stichting hoofdzakelijk in het belang van een familie of van bepaalde families is opgericht, en het vermogen van een vereniging die hoofdzakelijk tot doel heeft om het vermogen ten behoeve van een familie of bepaalde families aan te wenden, met tussenpozen van dertig jaar te rekenen vanaf de in § 9, lid 1, punt 4, vastgestelde datum.”

11      § 2, lid 1, ErbStG luidt als volgt:

„De belastingplicht ontstaat:

1.      in de in § 1, lid 1, punten 1 tot en met 3, bedoelde gevallen, voor alle overgaande vermogensbestanddelen (onbeperkte belastingplicht), wanneer de erflater ten tijde van zijn overlijden, de schenker ten tijde van de schenking of de verkrijger ten tijde van het belastbare feit (§ 9) ingezetene is. Als ingezetenen worden beschouwd:

a)      natuurlijke personen die hun woonplaats of gebruikelijke verblijfplaats op het nationale grondgebied hebben;

[...]

2.      in de in § 1, lid 1, punt 4, genoemde gevallen, wanneer het bestuur of de zetel van de stichting zich op het nationale grondgebied bevindt;

[...]”

12      § 7, lid 1, ErbStG bepaalt:

„Als schenkingen onder levenden worden beschouwd:

[...]

8.      de overdracht van vermogen op grond van een rechtshandeling tot oprichting van een stichting onder levenden. Dat geldt ook voor de oprichting of de schenking van een vermogensboedel naar buitenlands recht die tot doel heeft vermogen voor een specifiek doel aan te wenden;

[...]”

13      § 9 ErbStG, met als opschrift „Verschuldigdheid van de belasting”, bepaalt in lid 1:

„De belasting wordt verschuldigd:

[...]

2.      Voor schenkingen onder levenden; op de datum van de schenking;

[...]

4.      In de in § 1, lid 1, punt 4, bedoelde gevallen, om de dertig jaar, te rekenen vanaf de datum van de eerste overdracht van vermogen aan de stichting of vereniging. Indien voor stichtingen of verenigingen de datum van de eerste overdracht van vermogen 1 januari 1954 of een eerdere datum is, is de belasting voor het eerst verschuldigd op 1 januari 1984. Voor stichtingen en verenigingen waarvoor de belasting voor het eerst op 1 januari 1984 verschuldigd is, wordt de periode van dertig jaar berekend vanaf die datum.”

14      § 10 ErbStG („Belastbare verkrijging”), bepaalt in lid 1:

„Voor zover de verrijking van de verkrijger niet van belasting is vrijgesteld, wordt zij beschouwd als een belastbare verkrijging. [...] In de in § 1, lid 1, punt 4, bedoelde gevallen komt het vermogen van de stichting of vereniging in de plaats van de overgaande vermogensbestanddelen.”

15      § 15 ErbStG luidt:

„(1)      „Afhankelijk van de persoonlijke verhouding tussen de verkrijger en de erflater of de schenker worden de volgende drie belastinggroepen onderscheiden:

Belastinggroep I:

1.      echtgenoot en wettelijke partner,

2.      kinderen en stiefkinderen,

3.      nakomelingen van de in punt 2 bedoelde kinderen en stiefkinderen,

4.      bloedverwanten in opgaande lijn voor nalatenschappen;

Belastinggroep II:

1.      bloedverwanten in opgaande lijn, voor zover zij niet behoren tot belastinggroep I,

2.      broers en zussen,

3.      nakomelingen in de eerste graad van broers en zussen,

4.      stiefouders,

5.      schoonkinderen,

6.      schoonouders,

7.      gescheiden echtgenoot en wettelijke partner van een ontbonden wettelijk partnerschap;

Belastinggroep III:

alle andere verkrijgers en vermogensovergangen met een speciale bestemming.

[...]

(2)      In de gevallen bedoeld in § 3, lid 2, punt 1, en § 7, lid 1, punt 8, wordt de belasting geheven op basis van de familierelatie tussen de verste begunstigde volgens de oprichtingsakte van de stichting en de erflater of de schenker, voor zover de stichting op het nationale grondgebied hoofdzakelijk in het belang van een familie of bepaalde families is opgericht. [...] In de in § 1, lid 1, punt 4, bedoelde gevallen worden de in § 16, lid 1, punt 2, bedoelde belastingvrije sommen verdubbeld; de belasting wordt berekend volgens het percentage van belastinggroep I dat van toepassing zou zijn op de helft van het belastbare vermogen.

[...]”

16      § 16 ErbStG, met als opschrift „Belastingvrije sommen”, luidt als volgt:

„(1)      In het geval van onbeperkte belastingplicht (§ 2, lid 1, punt 1, en § 2, lid 3) is vrijgesteld van belasting de overdracht aan:

1.      echtgenoten en wettelijke partners, voor een bedrag van 500 000 EUR;

2.      kinderen als bedoeld in belastinggroep I, punt 2, en kinderen van vooroverleden kinderen als bedoeld in belastinggroep I, punt 2, voor een bedrag van 400 000 EUR;

3.      kinderen van kinderen als bedoeld in belastinggroep I, punt 2, voor een bedrag van 200 000 EUR;

4.      andere personen in belastinggroep I, voor een bedrag van 100 000 EUR;

5.      personen in belastinggroep II, voor een bedrag van 20 000 EUR;

[...]

7.      andere personen in belastinggroep III, voor een bedrag van 20 000 EUR.”

17      § 19 ErbStG bepaalt:

„(1)      De erfbelasting wordt geheven tegen de volgende tarieven:

[...]”

 Hoofdgeding en prejudiciële vraag

18      De stichting, die in de loop van 2014 naar Liechtensteins recht is opgericht door Y, die in Duitsland woont, heeft rechtspersoonlijkheid en heeft tot doel de gemeenschappelijke kinderen van de oprichter en haar overleden echtgenoot te ondersteunen. De discretionaire begunstigden van de stichting (ontvangers) zijn de oprichter, haar kinderen en de nakomelingen van haar kinderen.

19      Bij de oprichting van de stichting is daarin kapitaal ingebracht, waarover de stichting zonder toestemming van de oprichter kon beschikken. In het bijzonder verleenden de statuten van de stichting en de aanvullende bepalingen de oprichter geen beslissingsbevoegdheid met betrekking tot de belegging en het gebruik van het kapitaal van de stichting, noch de mogelijkheid om het kapitaal in zijn geheel of gedeeltelijk terug te vorderen.

20      Volgens de verwijzende rechter vormt de overdracht van het vermogen van de oprichter aan de stichting op basis van de oprichtingsakte van 2014 een schenking onder levenden in de zin van § 7, lid 1, punt 8, ErbStG, die krachtens § 1, lid 1, punt 2, ErbStG aan schenkbelasting is onderworpen. Krachtens § 2, lid 1, punt 1, ErbStG ontstaat de in die wet neergelegde belastingplicht onder meer wanneer de schenker ten tijde van de schenking ingezetene is. De oprichter, die ten tijde van de schenking in Duitsland woonde, is overeenkomstig § 2, lid 1, punt 1, tweede volzin, onder a), ErbStG als ingezetene beschouwd. De belasting is krachtens § 9, lid 1, punt 2, ErbStG verschuldigd geworden op het tijdstip van de overdracht van het vermogen.

21      Bij brief van 16 april 2015 heeft de stichting de belastingdienst in kennis gesteld van haar oprichting en een aangifte voor de schenkbelasting ingediend, waarbij is aangevoerd dat de oprichting ervan hoofdzakelijk in het belang van de familie van de oprichter had plaatsgevonden en dat deze stichting bijgevolg overeenkomstig § 15, lid 2, ErbStG in aanmerking moest komen voor belastinggroep I. Volgens de stichting mag de in deze bepaling gestelde voorwaarde betreffende de oprichting van de familiestichting „op het nationale grondgebied” niet in aanmerking worden genomen omdat zij inbreuk maakt op het vrije verkeer van kapitaal in de zin van artikel 40 van de EER-Overeenkomst.

22      Bij besluit van 22 november 2018 heeft de belastingdienst de schenkbelasting voor 2014 vastgesteld zonder rekening te houden met de familierelatie tussen de begunstigden en de oprichter. Voor de berekening van deze belasting heeft de belastingdienst de stichting in belastinggroep III ingedeeld en een belastingtarief van 30 % toegepast.

23      Nadat het door de stichting op 19 december 2018 ingediende bezwaar bij besluit van 6 januari 2021 door de belastingdienst was afgewezen, heeft de stichting beroep ingesteld bij het Finanzgericht Köln (belastingrechter in eerste aanleg Keulen, Duitsland), de verwijzende rechter.

24      Deze rechter wijst erop dat de stichting weliswaar volgens haar doel en statuten een familiestichting in de zin van § 15, lid 2, eerste volzin, ErbStG is, maar dat het in deze bepaling vastgestelde belastinggroepprivilege niet op haar van toepassing is, aangezien zij niet is opgericht op het nationale grondgebied, zijnde het grondgebied van de Bondsrepubliek Duitsland. Op grond van dat privilege zou de stichting in aanmerking zijn gekomen voor belastinggroep I, voor de aftrek van een hogere belastingvrije som voor de kleinkinderen van de oprichter van de grondslag voor de schenkbelasting overeenkomstig § 16, lid 1, punt 3, ErbStG, en voor een belastingtarief van 19 %.

25      De verwijzende rechter is van oordeel dat er twijfel bestaat over de verenigbaarheid van de voorwaarde betreffende de oprichting van de stichting op het nationale grondgebied met artikel 40 van de EER-Overeenkomst. Hij vraagt zich in het bijzonder af of de beperking van het vrije verkeer van kapitaal die voortvloeit uit het feit dat een op het nationale grondgebied opgerichte stichting duurzaam over grotere financiële middelen beschikt dan een stichting met zetel in het buitenland, kan worden gerechtvaardigd door de noodzaak om de samenhang van het belastingstelsel te waarborgen.

26      Volgens deze rechter kan uit de ontstaansgeschiedenis van § 1, lid 1, punt 4, ErbStG en § 15, lid 2, ErbStG worden afgeleid dat de Duitse wetgever bij een hervorming van de erfbelasting het belastinggroepprivilege heeft ingevoerd om het vermogen van een familiestichting in de toekomst periodiek te belasten. De Duitse wetgever heeft dus een verband willen leggen tussen het in § 15, lid 2, ErbStG opgenomen belastinggroepprivilege en de in § 1, lid 1, punt 4, ErbStG neergelegde vervangende erfbelasting die om de dertig jaar wordt geheven en wordt berekend over het bij een stichting of vereniging ondergebrachte vermogen.

27      Deze wetgever heeft zich gebaseerd op het beginsel dat de voordelen die door middel van het belastinggroepprivilege worden toegekend, worden gecompenseerd door de nadelen die deze vervangende erfbelasting meebrengt. Die belasting heeft tot doel stichtingen op gelijke voet te stellen met natuurlijke vererving, maar kan alleen worden geheven van nationale familiestichtingen. De Duitse wetgever beschikt niet over de mogelijkheid om buitenlandse familiestichtingen te onderwerpen aan de vervangende erfbelasting. Bijgevolg overweegt de verwijzende rechter dat de door deze wetgever nagestreefde doelstelling erin bestond om bij de oprichting van familiestichtingen uitsluitend die stichtingen te begunstigen die later aan die belasting zijn onderworpen.

28      De verwijzende rechter betwijfelt echter of deze wettelijke doelstelling volstaat voor de vaststelling dat er een rechtstreeks, persoonlijk en feitelijk verband tussen het belastinggroepprivilege en de vervangende erfbelasting bestaat, zoals de rechtspraak van het Hof vereist, gelet op de onzekerheid over de latere belastingheffing bij de familiestichting, zowel in beginsel als wat het bedrag ervan betreft, aangezien niet alle nationale familiestichtingen na dertig jaar noodzakelijkerwijs nog bestaan en het vermogen van een stichting tijdens die periode op onvoorspelbare wijze kan veranderen.

29      In deze omstandigheden heeft het Finanzgericht Köln de behandeling van de zaak geschorst en het Hof verzocht om een prejudiciële beslissing over de volgende vraag:

„Moet artikel 40 van de [EER-Overeenkomst] aldus worden uitgelegd dat het zich verzet tegen een nationale regeling van een lidstaat betreffende de heffing van erf- en schenkbelasting waarbij voor de heffing van belasting over de overdracht onder levenden van kapitaal aan een buitenlandse stichting op grond van een rechtshandeling tot oprichting van een stichting de hoogste belastinggroep III wordt toegepast, ook indien de stichting hoofdzakelijk in het belang van een familie of bepaalde families is opgericht (familiestichting), terwijl in hetzelfde geval bij een binnenlandse familiestichting de belastinggroep wordt bepaald aan de hand van de familierelatie tussen de verste begunstigde volgens de oprichtingsakte en de schenker (oprichter), met als gevolg dat bij de binnenlandse familiestichting de voordeligere belastinggroep I of II wordt toepast?”

 Beantwoording van de prejudiciële vraag

30      Met zijn prejudiciële vraag wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of artikel 40 van de EER-Overeenkomst aldus moet worden uitgelegd dat het zich verzet tegen een nationale regeling op grond waarvan voor de belasting over de overdracht van vermogen aan een familiestichting de familierelatie tussen de verste begunstigde volgens de oprichtingsakte en de oprichter uitsluitend in aanmerking wordt genomen voor ingezeten stichtingen die aan een vervangende erfbelasting zijn onderworpen, waardoor deze stichtingen in een gunstigere belastinggroep vallen dan buitenlandse familiestichtingen, die niet aan die belasting zijn onderworpen.

31      Vooraf moet worden opgemerkt dat een van de belangrijkste doelstellingen van de EER-Overeenkomst een zo volledig mogelijke verwezenlijking van het vrije verkeer van goederen, personen, diensten en kapitaal in de gehele EER is, zodat de op het grondgebied van de Unie verwezenlijkte interne markt wordt uitgebreid naar de EVA-staten. In deze optiek beogen meerdere bepalingen van deze Overeenkomst een zo uniform mogelijke uitlegging ervan in de gehele EER te waarborgen. Het staat aan het Hof om er in dit kader over te waken dat de regels van de EER-Overeenkomst, die in wezen gelijk zijn aan die van het VWEU, in de lidstaten uniform worden uitgelegd (arrest van 19 juli 2012, A, C‑48/11, EU:C:2012:485, punt 15 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

32      Bovendien moeten de lidstaten volgens vaste rechtspraak hun bevoegdheid op het gebied van directe belastingen uitoefenen met eerbiediging van het Unierecht en met name van de door het VWEU gewaarborgde fundamentele vrijheden (arrest van 26 september 2024, Nord Vest Pro Sani Pro, C‑387/22, EU:C:2024:786, punt 38 en aldaar aangehaalde rechtspraak). Deze bevoegdheid staat hun niet toe om maatregelen toe te passen die in strijd zijn met de door overeenkomstige bepalingen van de EER-Overeenkomst gewaarborgde vrijheden van verkeer (arrest van 19 juli 2012, A, C‑48/11, EU:C:2012:485, punt 16 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

 Toepasselijke fundamentele vrijheid

33      Aangezien de Duitse regering heeft aangevoerd dat de in het hoofdgeding aan de orde zijnde situatie niet moet worden beoordeeld in het licht van artikel 40 van de EER-Overeenkomst maar in het licht van artikel 31 ervan, moet worden bepaald welke fundamentele vrijheid van toepassing is.

34      Dienaangaande heeft het Hof reeds geoordeeld dat de voorschriften van artikel 31 van de EER-Overeenkomst die beperkingen van de vrijheid van vestiging verbieden, gelijk zijn aan die van artikel 49 VWEU (arrest van 19 juli 2012, A, C‑48/11, EU:C:2012:485, punt 21 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

35      Evenzo blijkt uit de bepalingen van artikel 40 van de EER-Overeenkomst dat het daarin neergelegde verbod op beperkingen van het kapitaalverkeer en op discriminatie in het kader van de betrekkingen tussen de staten die partij zijn bij de EER-Overeenkomst – lidstaten van de Unie dan wel leden van de EVA – overeenkomt met het verbod dat het recht van de Unie oplegt in de betrekkingen tussen de lidstaten (arresten van 23 september 2003, Ospelt en Schlössle Weissenberg, C‑452/01, EU:C:2003:493, punt 28, en 28 oktober 2010, Établissements Rimbaud, C‑72/09, EU:C:2010:645, punt 21). Hieruit volgt dat beperkingen van het vrije verkeer van kapitaal tussen burgers van staten die partij zijn bij de EER-Overeenkomst weliswaar moeten worden getoetst aan artikel 40 van en bijlage XII bij deze Overeenkomst, doch dat deze bepalingen dezelfde juridische strekking hebben als de bepalingen van artikel 63 VWEU (arresten van 11 juni 2009, Commissie/Nederland, C‑521/07, EU:C:2009:360, punt 33, en 28 oktober 2010, Établissements Rimbaud, C‑72/09, EU:C:2010:645, punt 22).

36      Volgens vaste rechtspraak moet bij de beoordeling of een nationale regeling onder de ene of de andere van de door het VWEU of soortgelijke bepalingen van de EER-Overeenkomst gewaarborgde vrijheden valt, rekening worden gehouden met het voorwerp van de betrokken regeling (zie in die zin arrest van 19 juli 2012, A, C‑48/11, EU:C:2012:485, punt 17).

37      Zoals blijkt uit het verzoek om een prejudiciële beslissing betreft de in het hoofdgeding aan de orde zijnde regeling de fiscale behandeling van de overdracht aan een familiestichting van het vermogen van de personen die deze stichting hebben opgericht, een handeling die wordt aangemerkt als schenking onder levenden in de zin van § 7, lid 1, punt 8, ErbStG en onderworpen is aan schenkbelasting.

38      Bij gebreke van een definitie van het begrip „kapitaalverkeer” in de zin van artikel 63, lid 1, VWEU in dat Verdrag heeft het Hof een indicatieve waarde toegekend aan de nomenclatuur in bijlage I bij richtlijn 88/361, ook al is deze richtlijn vastgesteld op basis van artikel 69 en artikel 70, lid 1, van het EEG-Verdrag (na wijziging artikel 69 en artikel 70, lid 1, van het EG-Verdrag, ingetrokken bij het Verdrag van Amsterdam). Zoals blijkt uit de inleiding van deze bijlage, is de lijst die zij bevat niet uitputtend. Schenkingen en giften zijn ingedeeld in rubriek XI, getiteld „Kapitaalverkeer van persoonlijke aard”, van die bijlage I (arrest van 17 september 2015, F. E. Familienprivatstiftung Eisenstadt, C‑589/13, EU:C:2015:612, punt 36 en aldaar aangehaalde rechtspraak). Bijlage XII bij de EER-Overeenkomst, die de bepalingen voor de toepassing van artikel 40 ervan bevat, verklaart richtlijn 88/361 en bijlage I erbij toepasselijk op de EER (arrest van 23 september 2003, Ospelt en Schlössle Weissenberg, C‑452/01, EU:C:2003:493, punt 26).

39      Het Hof heeft reeds geoordeeld dat de fiscale behandeling van schenkingen, of deze nu worden gedaan in geld of in onroerende of roerende goederen, onder de bepalingen van het VWEU inzake het vrije verkeer van kapitaal valt, tenzij de constituerende elementen hiervan binnen één lidstaat zijn gelegen (arrest van 17 september 2015, F. E. Familienprivatstiftung Eisenstadt, C‑589/13, EU:C:2015:612, punt 37 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

40      Bovendien blijkt uit het verzoek om een prejudiciële beslissing dat bij de beoordeling van de fiscale behandeling van de overdracht van vermogen aan een familiestichting rekening moet worden gehouden met de in § 1, lid 1, punt 4, ErbStG neergelegde vervangende erfbelasting, waaraan ingezeten stichtingen periodiek zijn onderworpen en die erop gericht is deze stichtingen op gelijke voet te stellen met natuurlijke vererving.

41      Volgens vaste rechtspraak valt de fiscale behandeling van nalatenschappen onder de bepalingen van het VWEU betreffende het kapitaalverkeer, tenzij alle constituerende delen ervan binnen één lidstaat zijn gelegen (arrest van 30 oktober 2025, Attal et Associés, C‑321/24, EU:C:2025:836, punt 29 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

42      Gesteld al dat de oprichting van een familiestichting tot doel heeft een „familievestiging” tot stand te brengen teneinde de familie en de leden ervan duurzame materiële bescherming te bieden en de samenhang van het familievermogen in stand te houden, zoals de Duitse regering opmerkt, dan nog volgt uit vaste rechtspraak dat het Hof een nationale maatregel die zowel verband houdt met de vrijheid van vestiging als met het vrije verkeer van kapitaal in beginsel onderzoekt uit het oogpunt van slechts één van deze twee vrijheden, indien blijkt dat in de omstandigheden van het hoofdgeding een van de vrijheden volledig ondergeschikt is aan de andere en daarmee kan worden verbonden [arrest van 7 april 2022, Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö (Vrijstelling van bij overeenkomst opgerichte beleggingsfondsen), C‑342/20, EU:C:2022:276, punt 37 en aldaar aangehaalde rechtspraak].

43      Uit het verzoek om een prejudiciële beslissing blijkt dat het aspect van deze verrichting dat betrekking heeft op de overdracht van vermogen tussen de generaties, dat in casu wordt gelijkgesteld met een schenking onder levenden, doorslaggevend is, aangezien de oprichting van de stichting slechts een middel is om dit doel te bereiken.

44      De in het hoofdgeding aan de orde zijnde regeling kan derhalve met name het vrije verkeer van kapitaal aantasten. Eventuele beperkingen van de vrijheid van vestiging ten gevolge van die regeling zouden een onvermijdelijk gevolg zijn van de beperking van het vrije verkeer van kapitaal en rechtvaardigen dus geen autonome toetsing van die regeling aan artikel 31 van de EER-Overeenkomst [zie in die zin arrest van 7 april 2022, Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö (Vrijstelling van bij overeenkomst opgerichte beleggingsfondsen) (C‑342/20, EU:C:2022:276, punt 47 en aldaar aangehaalde rechtspraak].

45      De in het hoofdgeding aan de orde zijnde regeling moet dus worden getoetst aan artikel 40 van de EER-Overeenkomst.

 Bestaan van een beperking van het vrije verkeer van kapitaal

46      Uit de rechtspraak van het Hof inzake erfopvolging blijkt dat een regeling van een lidstaat die de toepassing van een belastingvoordeel op het gebied van nalatenschappen, zoals een belastingvrijstelling, laat afhangen van de woonplaats van de erflater of de begunstigde dan wel van de plaats van de goederen die deel uitmaken van de nalatenschap, een beperking vormt van het vrije verkeer van kapitaal in de zin van artikel 63, lid 1, VWEU wanneer zij tot gevolg heeft dat nalatenschappen waarbij niet-ingezetenen of in een andere lidstaat gelegen goederen zijn betrokken zwaarder worden belast dan nalatenschappen waarbij alleen ingezetenen zijn betrokken of die alleen in de lidstaat van belastingheffing gelegen goederen omvat, en derhalve leidt tot een waardevermindering van de nalatenschap (arrest van 30 juni 2016, Feilen, C‑123/15, EU:C:2016:496, punt 19 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

47      Het Hof heeft voorts geoordeeld dat een regeling die bepaalt dat legaten aan bepaalde op het nationale grondgebied gevestigde rechtspersonen zonder winstoogmerk fiscaal gunstiger worden behandeld dan legaten aan soortgelijke entiteiten die in andere lidstaten van de Unie of de EER zijn gevestigd, tot gevolg heeft dat de waarde van goederen die worden nagelaten aan rechtspersonen zonder winstoogmerk die in lidstaten van de Unie of de EER zijn gevestigd, wordt verminderd, en dat zij dus een beperking van het vrije verkeer van kapitaal in de zin van artikel 63, lid 1, VWEU vormt (zie in die zin arrest van 4 mei 2017, Commissie/Griekenland, C‑98/16, EU:C:2017:346, punten 32, 33 en 35).

48      Gelet op de in de punten 46 en 47 van het onderhavige arrest aangehaalde rechtspraak moet worden geoordeeld dat de beperkingen op het kapitaalverkeer in de zin van artikel 40 van de EER-Overeenkomst, wat betreft de overdracht van vermogen aan een familiestichting, die gelijkgesteld wordt met een schenking onder levenden, ook de beperkingen omvatten die voorzien in een gunstigere fiscale behandeling van schenkingen aan een op het nationale grondgebied gevestigde familiestichting dan van schenkingen aan soortgelijke entiteiten die in EER-lidstaten zijn gevestigd en die tot gevolg hebben dat de waarde van de goederen die aan een dergelijke soortgelijke entiteit worden geschonken, wordt verminderd.

49      Bovendien volgt uit vaste rechtspraak dat een liquiditeitsnadeel dat zich voordoet in een grensoverschrijdende situatie een beperking van de fundamentele vrijheden kan vormen wanneer een soortgelijk nadeel zich niet voordoet in een zuiver nationale situatie (arrest van 17 september 2015, F. E. Familienprivatstiftung Eisenstadt, C‑589/13, EU:C:2015:612, punt 51 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

50      In casu geldt het belastinggroepprivilege krachtens § 15, lid 2, ErbStG uitsluitend voor op het nationale grondgebied opgerichte familiestichtingen. Uit het verzoek om een prejudiciële beslissing blijkt dat de stichting door dat privilege in aanmerking zou zijn gekomen voor belastinggroep I, voor de aftrek van een belastingvrije som voor de kleinkinderen van de oprichter van de grondslag voor de schenkbelasting overeenkomstig § 16, lid 1, punt 3, ErbStG, en voor een belastingtarief van 19 %. Aangezien de stichting echter in Liechtenstein is opgericht, is de schenkbelasting vastgesteld zonder rekening te houden met de familierelatie tussen de begunstigden van de stichting en de oprichter, en zijn op de stichting belastinggroep III, een belastingvrije som krachtens § 16, lid 1, punt 7, ErbStG en een belastingtarief van 30 % toegepast. Volgens het door de verwijzende rechter aangehaalde § 16, lid 1, ErbStG bedraagt de in punt 3 van deze bepaling bedoelde belastingvrije som 200 000 EUR, terwijl de in punt 7 van die bepaling bedoelde belastingvrije som 20 000 EUR bedraagt.

51      Een regeling die de toepassing van het belastinggroepprivilege voorbehoudt aan ingezeten familiestichtingen leidt ertoe dat een overdracht van het vermogen aan een niet-ingezeten familiestichting zwaarder wordt belast dan een overdracht aan een ingezeten familiestichting, wat ten eerste tot gevolg heeft dat de waarde van goederen die worden overgedragen aan een niet-ingezeten familiestichting vermindert, en ten tweede dat een ingezeten familiestichting over meer financiële middelen beschikt dan een niet-ingezeten familiestichting. Hieruit volgt dat een dergelijke nationale regeling een beperking van het kapitaalverkeer in de zin van artikel 40 van de EER-Overeenkomst oplevert.

52      Ingevolge artikel 65, lid 1, VWEU doet artikel 63 VWEU – dat in algemene zin beperkingen van het kapitaalverkeer tussen lidstaten onderling en tussen lidstaten en derde landen verbiedt (arrest van 30 april 2025, Finanzamt für Großbetriebe, C‑602/23, EU:C:2025:290, punt 44 en aldaar aangehaalde rechtspraak) – niets af aan het recht van de lidstaten om de ter zake dienende bepalingen van hun belastingwetgeving toe te passen die onderscheid maken tussen belastingplichtigen die niet in dezelfde situatie verkeren met betrekking tot hun vestigingsplaats of de plaats waar hun kapitaal is belegd.

53      Als uitzondering op het fundamentele beginsel van het vrije verkeer van kapitaal moet artikel 65, lid 1, onder a), VWEU volgens vaste rechtspraak echter strikt worden uitgelegd. Deze bepaling kan dan ook niet aldus worden uitgelegd dat elke belastingregeling waarbij een onderscheid tussen belastingplichtigen wordt gemaakt naargelang van hun vestigingsplaats of van de staat waarin zij hun kapitaal beleggen, automatisch verenigbaar is met het Verdrag [arrest van 27 februari 2025, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (Wijze waarop een icb wordt beheerd) C‑18/23, EU:C:2025:119, punt 76 en aldaar aangehaalde rechtspraak].

54      De door artikel 65, lid 1, onder a), VWEU toegestane verschillen in behandeling mogen volgens lid 3 van dit artikel 65 namelijk geen middel tot willekeurige discriminatie noch een verkapte beperking vormen. Dergelijke verschillen in behandeling zijn slechts toegestaan wanneer zij betrekking hebben op situaties die niet objectief vergelijkbaar zijn of, als dat wel het geval is, wanneer zij worden gerechtvaardigd door een dwingende reden van algemeen belang en evenredig zijn aan dat doel, wat impliceert dat zij geschikt zijn om de verwezenlijking van het nagestreefde doel op coherente en systematische wijze te waarborgen en niet verder gaan dan ter bereiking van dat doel noodzakelijk is [zie in die zin arresten van 4 oktober 2024, Staatssecretaris van Financiën (Rente die betrekking heeft op een groepsinterne lening), C‑585/22, EU:C:2024:822, punt 33, en 27 februari 2025, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (Wijze waarop een icb wordt beheerd), C‑18/23, EU:C:2025:119, punten 77 en 90 en aldaar aangehaalde rechtspraak].

55      Gelet op de in punt 35 van het onderhavige arrest in herinnering gebrachte omstandigheid dat de in artikel 40 van de EER-Overeenkomst vastgestelde regels inzake het verbod op beperkingen van het kapitaalverkeer en op discriminatie in het kader van de betrekkingen tussen de staten die partij zijn bij deze Overeenkomst – lidstaten van de Unie dan wel leden van de EVA – dezelfde juridische strekking hebben als de regels die het Unierecht in de betrekkingen tussen de lidstaten oplegt, moet worden nagegaan of het verschil in behandeling dat is ingevoerd door de in het hoofdgeding aan de orde zijnde regeling betrekking heeft op situaties die niet objectief vergelijkbaar zijn of anders wordt gerechtvaardigd door een dwingende reden van algemeen belang.

 Bestaan van objectief vergelijkbare situaties

56      Uit de rechtspraak van het Hof volgt ten eerste dat de vergelijkbaarheid van een grensoverschrijdende situatie met een interne situatie moet worden onderzocht op basis van het doel dat wordt nagestreefd met de bepalingen van de betrokken nationale regeling, alsook van het voorwerp en de inhoud van die bepalingen, en ten tweede, dat alleen de criteria die in die regeling als relevante onderscheidingscriteria zijn vastgesteld, in aanmerking mogen worden genomen om te beoordelen of het uit die regeling voortvloeiende verschil in behandeling een weerspiegeling van objectief verschillende situaties vormt (arrest van 30 april 2025, Finanzamt für Großbetriebe, C‑602/23, EU:C:2025:290, punt 52 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

57      In dat verband betoogt de Duitse regering dat § 15, lid 2, ErbStG tot doel heeft een voordeel uitsluitend toe te kennen aan op het Duitse grondgebied gevestigde familiestichtingen, aangezien alleen hun vermogen, anders dan dat van in andere staten gevestigde stichtingen, periodiek wordt belast uit hoofde van de vervangende erfbelasting. Deze belasting wordt volgens de gegevens in het verzoek om een prejudiciële beslissing periodiek betaald door ingezeten familiestichtingen, teneinde de overdracht van het vermogen via de familiestichtingen op gelijke voet te stellen met natuurlijke vererving die krachtens het ErbStG aan erfbelasting is onderworpen. De Duitse regering preciseert in dat verband dat de vervangende erfbelasting tot doel heeft te voorkomen dat de overdracht van vermogen van de ene generatie op de andere volledig aan de erfbelasting ontsnapt door een familiestichting op te richten en aldus een ongerechtvaardigd belastingvoordeel oplevert ten opzichte van natuurlijke vererving. De situatie van niet-ingezeten stichtingen, die niet onder de Duitse fiscale bevoegdheid vallen en niet aan deze vervangende belasting kunnen worden onderworpen, is dus niet vergelijkbaar met die van ingezeten stichtingen, die wel aan die belasting zijn onderworpen.

58      Ongeacht of het voor het onderzoek of de in het hoofdgeding aan de orde zijnde regeling uit hoofde van een dwingende reden van algemeen belang gerechtvaardigd is, relevant is dat niet-ingezeten stichtingen niet zijn onderworpen aan een periodieke vervangende erfbelasting, moet om te beginnen worden opgemerkt dat het belastinggroepprivilege betrekking heeft op de belasting van de overdracht aan een familiestichting van het vermogen van de personen die deze stichting hebben opgericht.

59      Zoals in punt 37 van het onderhavige arrest in herinnering is gebracht, wordt de overdracht van het vermogen van de oprichter aan de stichting aangemerkt als schenking onder levenden en wordt deze overdracht onderworpen aan schenkbelasting. De belastingplicht ontstaat – voor alle overgaande vermogensbestanddelen – wanneer de oprichter van een familiestichting op het tijdstip van de schenking in Duitsland woont.

60      Hieruit volgt dat de Bondsrepubliek Duitsland haar bevoegdheid uitoefent om de overdracht van vermogen van een op haar grondgebied wonende persoon aan een familiestichting te belasten, ongeacht waar deze stichting is gevestigd. De in het hoofdgeding aan de orde zijnde regeling stelt dus situaties waarin een familiestichting op het nationale grondgebied is gevestigd en situaties waarin een dergelijke stichting in een andere staat is gevestigd voor de belastingplicht met betrekking tot de overdracht van vermogen aan een dergelijke stichting op hetzelfde plan.

61      Vervolgens maakt deze regeling enkel voor de toepassing van het belastingtarief – dat voortvloeit uit de belastinggroep – en voor de toepassing van de belastingvrije sommen op de grondslag van de berekening van de schenkbelasting een onderscheid tussen op het nationale grondgebied opgerichte familiestichtingen en stichtingen die in een andere staat zijn opgericht.

62      Die belastinggroepen en deze belastingvrije sommen hangen af van de familierelatie tussen de schenker en de verste begunstigde. Daarbij gaat het om een factor die geen verband houdt met de plaats van oprichting van de familiestichting en die relevant kan zijn zowel voor op het nationale grondgebied opgerichte stichtingen als voor stichtingen die in een andere staat zijn opgericht.

63      In het licht van de in het hoofdgeding aan de orde zijnde regeling is de situatie van een ingezeten stichting met betrekking tot de belasting van de overdracht aan een familiestichting van het vermogen van een ingezeten persoon die deze stichting heeft opgericht dus objectief vergelijkbaar met die van een niet-ingezeten stichting.

64      Ten slotte houdt de door de Duitse regering aangevoerde doelstelling om uitsluitend aan ingezeten familiestichtingen een voordeel toe te kennen op grond dat alleen hun vermogen, anders dan dat van niet-ingezeten stichtingen, onderworpen is aan een periodieke belasting in de vorm van een vervangende erfbelasting, noodzakelijkerwijs en nauw verband met de oprichting van nationale familiestichtingen, zodat artikel 63, lid 1, VWEU – dat beperkingen van grensoverschrijdend kapitaalverkeer juist verbiedt – volledig zou worden uitgehold indien zou worden erkend dat bepaalde situaties niet met elkaar kunnen worden vergeleken op grond van het enkele feit dat een stichting in een andere staat is gevestigd [zie in die zin arresten van 26 februari 2019, X (Tussenvennootschappen die in een derde land zijn gevestigd), C‑135/17, EU:C:2019:136, punt 68; 9 september 2021, Real Vida Seguros, C‑449/20, EU:C:2021:721, punt 36, en 12 oktober 2023, BA (Nalatenschappen – Beleid voor sociale huisvesting in de Unie), C‑670/21, EU:C:2023:763, punt 64].

65      Hieruit volgt dat het verschil in behandeling dat wordt gemaakt door de regeling die aan de orde is in het hoofdgeding, betrekking heeft op situaties die objectief vergelijkbaar zijn.

 Rechtvaardiging

 Bestaan van een dwingende reden van algemeen belang

66      Een beperking van het vrije verkeer van kapitaal is volgens vaste rechtspraak toelaatbaar indien zij gerechtvaardigd is uit hoofde van dwingende redenen van algemeen belang, geschikt is om de verwezenlijking van het nagestreefde doel te waarborgen en niet verder gaat dan ter bereiking van dat doel noodzakelijk is (arrest van 27 april 2023, L Fund, C‑537/20, EU:C:2023:339, punt 66 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

67      Derhalve moet worden onderzocht of de in het hoofdgeding aan de orde zijnde regeling objectief kan worden gerechtvaardigd door een dwingende reden van algemeen belang, zoals de door de verwijzende rechter vermelde en door de Duitse regering aangevoerde noodzaak om de samenhang van het belastingstelsel te handhaven.

68      Een op een dergelijke rechtvaardigingsgrond gebaseerd argument kan slechts slagen indien vaststaat dat er een rechtstreeks verband bestaat tussen het betrokken belastingvoordeel en de compensatie van dat voordeel door een bepaalde belastingheffing, waarbij dit rechtstreekse verband dient te worden getoetst in het licht van de door de betrokken regeling nagestreefde doelstelling [arresten van 21 december 2021, Finanzamt V (Erfopvolging – Beperkte belastingplicht en aftrek van legitieme porties), C‑394/20, EU:C:2021:1044, punt 46, en 21 december 2023, Cofidis, C‑340/22, EU:C:2023:1019, punt 55 en aldaar aangehaalde rechtspraak].

69      In casu wijst de verwijzende rechter erop dat uit de totstandkomingsgeschiedenis van § 15, lid 2, ErbStG en § 1, lid 1, punt 4, ErbStG blijkt dat de Duitse wetgever een verband heeft willen leggen tussen enerzijds het voordeel dat erin bestaat dat ingezeten familiestichtingen in een gunstigere belastinggroep vallen, dat van de grondslag voor de berekening van de schenkbelasting een hogere belastingvrije som wordt afgetrokken en dat een lager belastingtarief wordt toegepast, en anderzijds de in § 1, lid 1, punt 4, ErbStG bedoelde vervangende erfbelasting, die periodiek wordt geheven om de overdracht van het vermogen via familiestichtingen op gelijke voet te stellen met natuurlijke vererving. Bij gebreke van fiscale bevoegdheid van de Bondsrepubliek Duitsland ten aanzien van buitenlandse familiestichtingen kunnen alleen ingezeten familiestichtingen aan de vervangende erfbelasting worden onderworpen.

70      In het licht van deze gegevens blijkt dat de opzet van dit voordeel, die inhoudt dat alleen ingezeten familiestichtingen die later aan de vervangende erfbelasting zijn onderworpen in aanmerking komen voor het belastinggroepprivilege, een symmetrische logica weerspiegelt, aangezien dit voordeel voor dezelfde belastingplichtige en dezelfde belasting als tegenhanger een bepaalde fiscale last meebrengt. Deze logica zou worden doorbroken indien dit belastingvoordeel ook zou worden toegekend aan niet-ingezeten familiestichtingen die in Duitsland niet aan de vervangende erfbelasting zijn onderworpen (zie naar analogie arrest van 30 juni 2016, Feilen, C‑123/15, EU:C:2016:496, punt 33 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

71      Aangezien de vervangende erfbelasting overeenkomstig § 9, lid 1, punt 4, ErbStG wordt geheven met tussenpozen van dertig jaar te rekenen vanaf de datum van de eerste overdracht van het vermogen aan de ingezeten familiestichting, is deze belasting bovendien niet willekeurig, omdat dit mechanisme het doel weerspiegelt dat met de in het hoofdgeding aan de orde zijnde regeling wordt nagestreefd, namelijk de overdracht van vermogen via familiestichtingen op gelijke voet te stellen met natuurlijke vererving, en voorts gelet op het feit dat dergelijke stichtingen in beginsel gedurende meerdere generaties kunnen blijven bestaan.

72      Hieruit volgt dat er in het kader van de belastingregeling voor familiestichtingen een rechtstreeks verband bestaat tussen het voordeel in de vorm van het aan ingezeten familiestichtingen toegekende belastinggroepprivilege en de vervangende erfbelasting, die periodiek op het vermogen van enkel deze stichtingen wordt toegepast.

 Evenredigheid

73      Wat het evenredigheidsbeginsel betreft, staat het weliswaar in laatste instantie aan de verwijzende rechter, die bij uitsluiting bevoegd is om de feiten van het hoofdgeding te beoordelen en de nationale wetgeving uit te leggen, om uit te maken of en in hoeverre een dergelijke regeling aan de uit dat beginsel voortvloeiende vereisten voldoet, maar het Hof, dat deze rechter een nuttig antwoord dient te verschaffen, is bevoegd om op basis van het dossier van het hoofdgeding waarover het beschikt en de ingediende schriftelijke opmerkingen aanwijzingen te geven die deze rechter in staat kunnen stellen uitspraak te doen (arrest van 7 september 2022, Cilevičs e.a., C‑391/20, EU:C:2022:638, punten 72 en 73 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

74      Uit de opmerkingen van de Duitse regering blijkt dat de vervangende erfbelasting, die om de dertig jaar wordt geheven, een weerspiegeling is van het beginsel dat het vermogen bij de overgang van generatie op generatie aan erfbelasting is onderworpen. De omstandigheid dat het vermogen van een familiestichting, net als het vermogen van een natuurlijke persoon, in een individueel geval kan toe- of afnemen, doet geen afbreuk aan de geschiktheid van de in het hoofdgeding aan de orde zijnde regeling om de verwezenlijking van het nagestreefde doel te waarborgen, aangezien familiestichtingen in beginsel tot doel hebben de familie en de leden ervan duurzame materiële bescherming te bieden en de samenhang van het familievermogen in stand te houden.

75      Aan de geschiktheid van de in het hoofdgeding aan de orde zijnde regeling om de verwezenlijking van het nagestreefde doel te waarborgen wordt evenmin afgedaan door de omstandigheid dat er wegens een eventuele toe- of afname van het vermogen van de ingezeten familiestichting onzekerheid bestaat over het bedrag dat uit hoofde van de vervangende erfbelasting zal worden geheven. Aangezien het belastingtarief dat van toepassing is op ingezeten familiestichtingen bij hun oprichting overeenkomt met het normale belastingtarief voor schenkingen tussen personen met een familierelatie, overeenkomstig de doelstelling om deze stichtingen op gelijke voet te stellen met natuurlijke vererving, en de vervangende erfbelasting dezelfde logica volgt, bestaat er immers een verband tussen het bij de oprichting van de ingezeten familiestichting vastgestelde voordeel en het toekomstige nadeel dat de vervangende erfbelasting moet worden betaald.

76      Wat de noodzaak van de in het hoofdgeding aan de orde zijnde regeling betreft, heeft het Hof reeds geoordeeld dat een regeling van een lidstaat op het gebied van erfopvolging die een voordeel verbindt aan de omvang van de heffingsbevoegdheid van die lidstaat, niet verder gaat dan noodzakelijk is om het nagestreefde doel te bereiken, zoals de doelstelling om de belastingdruk op een nalatenschap die vermogen omvat dat is overgedragen tussen naaste verwanten en waarover reeds eerder belasting is geheven tot op zekere hoogte te verminderen, of om in het geval van naaste gezinsleden te waarborgen dat elk van deze belastingplichtigen aanspraak kan maken op de nalatenschap die hem toekomt door hen gedeeltelijk vrij te stellen van de erfbelasting of zelfs volledig vrij te stellen voor kleinere verkrijgingen binnen het gezin [zie in die zin arresten van 30 juni 2016, Feilen, C‑123/15, EU:C:2016:496, punt 40, en 21 december 2021, Finanzamt V (Erfopvolging – Beperkte belastingplicht en aftrek van legitieme porties), C‑394/20, EU:C:2021:1044, punten 47 en 53].

77      Door het belastinggroepprivilege te beperken tot situaties waarin de Bondsrepubliek Duitsland bevoegd is voor de daaropvolgende belastingheffing over het vermogen van de familiestichting gaat de in het hoofdgeding aan de orde zijnde regeling dus niet verder dan noodzakelijk is om het nagestreefde doel te bereiken.

78      Het staat aan de verwijzende rechter om na te gaan of de in het hoofdgeding aan de orde zijnde regeling het evenredigheidsbeginsel in strikte zin eerbiedigt, in die zin dat zij niet onevenredig is aan het nagestreefde doel. Aangezien de Bondsrepubliek Duitsland niet bevoegd is om niet-ingezeten familiestichtingen te belasten, lijkt het in dat verband evenredig om de toekenning van een gunstigere belastinggroep te beperken tot situaties waarin de overdracht van het vermogen aan een familiestichting aanleiding kan geven tot een latere belastingheffing uit hoofde van de vervangende erfbelasting (zie in die zin arrest van 30 juni 2016, Feilen, C‑123/15, EU:C:2016:496, punt 40 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

79      Daarnaast wijst niets in het dossier waarover het Hof beschikt erop dat de toepassing van de in het hoofdgeding aan de orde zijnde regeling in de loop van de tijd systematisch zou leiden tot een kennelijk hogere belastingdruk voor de overdracht van vermogen aan een niet-ingezeten familiestichting. Indien dat het geval was, zou dat afbreuk doen aan de evenredigheid van deze regeling.

80      Gelet op het voorgaande dient op de prejudiciële vraag te worden geantwoord dat artikel 40 van de EER-Overeenkomst aldus moet worden uitgelegd dat het zich niet verzet tegen een nationale regeling op grond waarvan voor de belasting over de overdracht van vermogen aan een familiestichting de familierelatie tussen de verste begunstigde volgens de oprichtingsakte en de oprichter uitsluitend in aanmerking wordt genomen voor ingezeten stichtingen die aan een vervangende erfbelasting zijn onderworpen, waardoor deze stichtingen in een gunstigere belastinggroep vallen dan buitenlandse familiestichtingen, die niet aan die belasting zijn onderworpen, mits het evenredigheidsbeginsel in acht wordt genomen.

 Kosten

81      Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de verwijzende rechter over de kosten heeft te beslissen. De door anderen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakte kosten komen niet voor vergoeding in aanmerking.

Het Hof (Eerste kamer) verklaart voor recht:

Artikel 40 van de Overeenkomst betreffende de Europese Economische Ruimte van 2 mei 1992, zoals gewijzigd bij de Overeenkomst betreffende de deelname van de Republiek Bulgarije en Roemenië aan de Europese Economische Ruimte,

moet aldus worden uitgelegd dat

het zich niet verzet tegen een nationale regeling op grond waarvan voor de belasting over de overdracht van vermogen aan een familiestichting de familierelatie tussen de verste begunstigde volgens de oprichtingsakte en de oprichter uitsluitend in aanmerking wordt genomen voor ingezeten stichtingen die aan een vervangende erfbelasting zijn onderworpen, waardoor deze stichtingen in een gunstigere belastinggroep vallen dan buitenlandse familiestichtingen, die niet aan die belasting zijn onderworpen, mits het evenredigheidsbeginsel in acht wordt genomen.

ondertekeningen