Arrest van het Gerecht (Prejudiciële kamer)
25 februari 2026(*)
"„Prejudiciële verwijzing - Fiscale bepalingen - Gemeenschappelijk btw-stelsel - Behandeling bij voorrang - Belastingplicht - Publiekrechtelijk lichaam - Artikelen 2, 9 en 13 van richtlijn 2006/112/EG - Intergemeentelijke samenwerking - Beheersoverdracht - Opdrachthoudende vereniging - Telematicadiensten ten behoeve van de leden van de vereniging”"
In zaak T‑575/24,
betreffende een verzoek om een prejudiciële beslissing krachtens artikel 267 VWEU, ingediend door het hof van beroep Antwerpen (België) bij beslissing van 11 oktober 2024, ingekomen bij het Hof op 22 oktober 2024, in de procedure
Belgische Staat/Federale Overheidsdienst Financiën
tegenDigipolis Antwerpen AG
District09 AG,
HET GERECHT (Prejudiciële kamer),
ten tijde van de beraadslagingen samengesteld als volgt: S. Papasavvas, president, N. Półtorak, M. Sampol Pucurull, G. Steinfatt (rapporteur) en W. Valasidis, rechters,
advocaat-generaal: J. Martín y Pérez de Nanclares,
griffier: L. Ramette, administrateur,
gezien de doorzending door het Hof van het verzoek om een prejudiciële beslissing aan het Gerecht op 8 november 2024 overeenkomstig artikel 50 ter, derde alinea, van het Statuut van het Hof van Justitie van de Europese Unie,
gezien de in artikel 50 ter, eerste alinea, onder a), van het Statuut van het Hof van Justitie van de Europese Unie genoemde materie en het ontbreken van een opzichzelfstaande uitleggingsvraag in de zin van artikel 50 ter, tweede alinea, van dat Statuut,
gezien de stukken en na de terechtzitting op 5 september 2025,
gelet op de opmerkingen van:
de Belgische regering, vertegenwoordigd door D. Carmen en F. Lambotte als gemachtigden,
Digipolis Antwerpen AG en District09 AG, vertegenwoordigd door F. Soetaert, advocaat,
de Europese Commissie, vertegenwoordigd door M. Herold en W. Roels als gemachtigden,
gehoord de conclusie van de advocaat-generaal ter terechtzitting van 22 oktober 2025,
het navolgende
1 Het verzoek om een prejudiciële beslissing betreft de uitlegging van de artikelen 2, 9 en 13 van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (PB 2006, L 347, blz. 1; hierna: „btw-richtlijn”) en het beginsel van neutraliteit van de belasting over de toegevoegde waarde (btw).
2 Dit verzoek is ingediend in het kader van een geding tussen de Belgische Staat/Federale Overheidsdienst Financiën, enerzijds, en Digipolis Antwerpen AG en District09 AG, rechtsopvolgers van Digipolis, een publiekrechtelijke vereniging, anderzijds, over het feit dat diensten die Digipolis ten behoeve van sommige van haar leden heeft verricht, niet aan btw zijn onderworpen.
3 Artikel 2 van de btw-richtlijn bepaalt:
„1.De volgende handelingen zijn aan de btw onderworpen:
de leveringen van goederen, die binnen het grondgebied van een lidstaat door een als zodanig handelende belastingplichtige onder bezwarende titel worden verricht;
[...]
de diensten die binnen het grondgebied van een lidstaat door een als zodanig handelende belastingplichtige onder bezwarende titel worden verricht;
[...]”
4 Artikel 9, lid 1, van de btw-richtlijn luidt:
„Als ‚belastingplichtige’ wordt beschouwd eenieder die, op ongeacht welke plaats, zelfstandig een economische activiteit verricht, ongeacht het oogmerk of het resultaat van die activiteit.
Als ‚economische activiteit’ worden beschouwd, alle werkzaamheden van een fabrikant, handelaar of dienstverrichter, met inbegrip van de winning van delfstoffen, de landbouw en de uitoefening van vrije of daarmede gelijkgestelde beroepen. [...]”
5 Artikel 11 van de btw-richtlijn bepaalt:
„Na raadpleging van het raadgevend Comité voor de Belasting op de toegevoegde waarde [...] kan elke lidstaat personen die binnen het grondgebied van deze lidstaat gevestigd zijn en die juridisch gezien zelfstandig zijn, doch financieel, economisch en organisatorisch nauw met elkaar verbonden zijn, tezamen als één belastingplichtige aanmerken.
[...]”
6 In artikel 13, lid 1, van de btw-richtlijn staat te lezen:
„De staat, de regio’s, de gewesten, de provincies, de gemeenten en de andere publiekrechtelijke lichamen worden niet als belastingplichtigen aangemerkt voor de werkzaamheden of handelingen die zij als overheid verrichten, ook niet indien zij voor die werkzaamheden of handelingen rechten, heffingen, bijdragen of retributies innen.
Wanneer deze lichamen evenwel zodanige werkzaamheden of handelingen verrichten, moeten zij daarvoor als belastingplichtige worden aangemerkt, indien een behandeling als niet-belastingplichtige tot een verstoring van de mededinging van enige betekenis zou leiden.
De publiekrechtelijke lichamen worden in elk geval als belastingplichtige beschouwd voor de in bijlage I genoemde werkzaamheden, voor zover deze niet van onbeduidende omvang zijn.”
7 Bijlage I bij deze richtlijn bevat een lijst van de in artikel 13, lid 1, derde alinea, van die richtlijn bedoelde werkzaamheden. Punt 1 van deze bijlage vermeldt „[t]elecommunicatiediensten”.
8 Het verzoek om een prejudiciële beslissing bevat verwijzingen naar het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (hierna: „btw-wetboek”), maar vermeldt niet welke versie van toepassing is op de feiten van het hoofdgeding en bevat ook geen weergave van de bepalingen waarnaar wordt verwezen.
9 Uit de verwijzingsbeslissing blijkt echter dat de artikelen 4, 6 en 44 van het btw-wetboek strekken tot omzetting van respectievelijk de artikelen 9, 13 en 132 van de btw-richtlijn. Zo wordt in artikel 4 van dat wetboek het begrip „belastingplichtige” gedefinieerd, heeft artikel 6 ervan betrekking op de behandeling als niet-belastingplichtige van bepaalde publiekrechtelijke lichamen en bevat artikel 44 van dat wetboek vrijstellingen voor bepaalde activiteiten van algemeen belang.
10 Artikel 10 van het decreet houdende de intergemeentelijke samenwerking van 6 juli 2001 (Belgisch Staatsblad, 31 oktober 2001, blz. 37836) bepaalt:
„Twee of meer gemeenten kunnen een samenwerkingsverband met rechtspersoonlijkheid tot stand brengen om doelstellingen te verwezenlijken die behoren tot een of meer inhoudelijk samenhangende beleidsdomeinen. Onverminderd andersluidende decretale bepalingen kunnen hieraan naast gemeenten en provincies uitsluitend deelnemen autonome gemeentebedrijven, openbare centra voor maatschappelijk welzijn en hun verenigingen, in zoverre die uitsluitend uit openbare rechtspersonen bestaan, en andere samenwerkingsverbanden, opgericht volgens de bepalingen van dit decreet.
[...]”
11 Artikel 12 van het decreet houdende de intergemeentelijke samenwerking luidt:
㤠1.De gemeenten beslissen over de beheersoverdracht overeenkomstig de statuten van het samenwerkingsverband.
Onder beheersoverdracht wordt verstaan het toevertrouwen door de deelnemende gemeenten aan het samenwerkingsverband van de uitvoering van door hen genomen beslissingen in het kader van zijn doelstellingen, in die zin dat de deelnemende gemeenten zich het recht ontzeggen zelfstandig of samen met derden dezelfde opdracht uit te voeren.
§ 2.Er bestaan drie vormen van een samenwerkingsverband met rechtspersoonlijkheid:
[...]
opdrachthoudende vereniging: een samenwerkingsverband met beheersoverdracht waaraan de deelnemende gemeenten de uitvoering van een of meer duidelijk omschreven bevoegdheden met betrekking tot een of meer functioneel samenhangende beleidsdomeinen toevertrouwen.”
12 Zowel uit het verzoek om een prejudiciële beslissing als uit het antwoord van de Belgische Staat/Federale Overheidsdienst Financiën op een ter terechtzitting gestelde vraag blijkt dat de „emanatietheorie” de grondslag vormt voor een „administratieve tolerantie”, dat wil zeggen een fiscale praktijk die in het leven is geroepen middels de aanschrijvingen nr. 148/1971 van 5 oktober 1971 en nr. 6/1975 van 27 februari 1975.
13 Wat de reikwijdte van deze praktijk betreft, heeft de verwijzende rechter het antwoord van de minister van Financiën van 25 mei 2018 op parlementaire vraag nr. 2188 van 19 april 2018 weergegeven. Dat antwoord luidt:
„De opdrachthoudende verenigingen worden op het vlak van btw inderdaad op dezelfde wijze behandeld als de intercommunales, waarbij de aangesloten gemeenten afstand hebben gedaan van hun reglementerings- en beheersrechten. [...] Wanneer deelnemers afstand hebben gedaan van [deze rechten], is de zogenaamde ‚emanatietheorie’ van toepassing.
De emanatietheorie houdt in dat abstractie wordt gemaakt van het feit dat de activiteit wordt uitgeoefend door de opdrachthoudende vereniging. Vanuit btw-oogpunt wordt de activiteit geacht te zijn uitgeoefend door de deelnemers van de opdrachthoudende vereniging zelf.
Dit betekent dat de activiteiten (met beheersoverdracht) verricht door de opdrachthoudende vereniging naar derden toe niet onderworpen zijn aan btw wanneer die activiteiten, indien uitgeoefend door de deelnemers zelf, ook niet onderworpen zouden zijn aan btw.
Wanneer de opdrachthoudende vereniging activiteiten verricht voor derden, die buiten het btw-toepassingsgebied zouden vallen of btw-vrijgesteld zouden zijn ingeval ze door de deelnemers zelf worden verricht, dan zijn deze activiteiten ook in hoofde van de opdrachthoudende vereniging niet aan btw onderworpen of btw-vrijgesteld.
De activiteiten van de opdrachthoudende vereniging verricht voor derden zijn daarentegen onderworpen aan btw indien ze ook onderworpen zouden zijn aan btw indien ze zouden worden uitgeoefend door de deelnemers zelf. Het btw-statuut van de deelnemer is hier dan ook relevant vermits moet worden gekeken of de deelnemer zelf al dan niet btw zou moeten aanrekenen bij toepassing van artikel 4, artikel 6 en/of artikel 44 van het btw-wetboek.
Het feit dat onder de emanatietheorie abstractie wordt gemaakt van het feit dat de activiteit door de vereniging wordt uitgeoefend en voor btw-doeleinden de activiteit wordt geacht te zijn uitgeoefend door de deelnemers zelf, heeft ook gevolgen voor de prestaties die door de opdrachthoudende vereniging aan de deelnemers worden geleverd. Prestaties verricht door een opdrachthoudende vereniging voor haar deelnemers worden geacht prestaties aan zichzelf te zijn.
De opdrachthoudende vereniging wordt in het kader van de beheersoverdracht geacht op te treden ‚in de plaats van’ en niet ‚voor rekening van’ haar deelnemers. Prestaties aan zichzelf vallen in beginsel niet binnen de toepassing van btw waardoor in de relatie tussen de opdrachthoudende vereniging en haar deelnemers in beginsel ook geen sprake is van btw-belaste prestaties.
Het btw-statuut van de deelnemers is hier niet relevant vermits interne handelingen niet binnen de werkingssfeer van de btw vallen en dit ongeacht of de deelnemer kwalificeert als een publiekrechtelijk lichaam overeenkomstig artikel 6 van het btw-wetboek dan wel een normale btw-belastingplichtige overeenkomstig artikel 4 van het btw-wetboek.”
14 In 2003 hebben de Stad Gent (België), het Openbaar centrum voor maatschappelijk welzijn Gent (België), de Stad Antwerpen (België) en het Openbaar centrum voor maatschappelijk welzijn Antwerpen (België) (hierna samen: „stichtende leden”) Digipolis, een publieke rechtspersoon, opgericht onder de vorm van een opdrachthoudende vereniging met rechtspersoonlijkheid en met beheersoverdracht.
15 Artikel 2 van de statuten van Digipolis bepaalde dat deze vereniging onderworpen was aan de bepalingen van het decreet houdende de intergemeentelijke samenwerking.
16 Volgens artikel 4 van haar statuten had Digipolis als maatschappelijke doelstelling het beheer, de exploitatie, de ontwikkeling en de promotie van telematica en haar toepassingen. Digipolis diende zich blijvend op te stellen als strategisch instrument van elk van haar leden. Ze moest daartoe haar beleid, strategie en werking afstemmen op deze van haar leden. De leden moesten zich hierbij tot doel stellen om opportuniteiten tot onderlinge synergie op te sporen, gezamenlijke projecten uit te voeren en gemeenschappelijke telematicadiensten te organiseren die optimaler zijn op bedrijfseconomisch en functioneel vlak, dan indien ze door de leden apart zouden worden georganiseerd.
17 Artikel 7 van de statuten van Digipolis, in hun oorspronkelijke versie, bepaalde dat de oprichtende deelnemers van Digipolis de steden Gent en Antwerpen waren en de openbare centra voor maatschappelijk welzijn van die steden.
18 Na een wijziging van artikel 7 in 2010 konden extern verzelfstandigde agentschappen van de stichtende leden toetreden tot de vereniging. Dat deden het Autonoom Gemeentebedrijf Stedelijk Onderwijs Antwerpen (België), het Autonoom Gemeentebedrijf Kinderopvang Antwerpen (België), het Autonoom Gemeentebedrijf voor Stadsontwikkeling Antwerpen (België), het Zorgbedrijf Antwerpen (België) en het Autonoom Gemeentebedrijf Stadsontwikkeling Gent (België) (hierna: „toegetreden leden”).
19 Digipolis verrichtte telematicadiensten en daaraan gerelateerde leveringen van computerapparatuur aan leden en niet-leden.
20 Na een belastingcontrole over de jaren 2014 tot en met 2016 meende de Belgische Staat/Federale Overheidsdienst Financiën dat de vergoedingen en bijdragen die aangerekend werden aan de toegetreden leden, dat wil zeggen aan andere leden dan die welke konden worden gekwalificeerd als publiekrechtelijk lichaam en binnen de werkingssfeer van artikel 6 van het btw-wetboek vielen, aan btw moesten worden onderworpen. Volgens de Belgische Staat/Federale Overheidsdienst Financiën moesten de toegetreden leden worden beschouwd als extern verzelfstandigde agentschappen en dienden zij aanzien te worden als belastingplichtigen in de zin van artikel 4 van het btw-wetboek.
21 Een proces-verbaal en een aanvullend proces-verbaal met aangepaste cijfers zijn opgesteld op respectievelijk 15 december 2017 en 9 januari 2018, waarbij de Belgische Staat/Federale Overheidsdienst Financiën van Digipolis vorderde dat zij de over de jaren 2014 tot en met 2016 verschuldigde btw betaalde, vermeerderd met een geldboete en interesten.
22 Gelet op het standpunt van de btw-administratie voor de jaren 2014 tot en met 2016 heeft Digipolis voor de jaren 2017 tot en met 2020 btw afgedragen op de vergoedingen aangerekend aan de toegetreden leden en het hieraan verbonden recht op aftrek uitgeoefend. In de btw-aangiften van november en december 2020 heeft Digipolis verzocht om terugbetaling van de afgedragen btw. De Belgische Staat/Federale Overheidsdienst Financiën heeft dat verzoek bij beslissing van 24 februari 2021 niet ingewilligd.
23 Digipolis heeft op 7 oktober 2020 (voor de jaren 2014 tot en met 2016) en 19 maart 2021 (voor de jaren 2017‑2020) bij de rechtbank van eerste aanleg Antwerpen, afdeling Antwerpen (België), in essentie verzocht om terugbetaling van de voor die jaren betaalde bedragen.
24 In 2020 heeft Digipolis haar activiteiten overgedragen aan enerzijds Digipolis Antwerpen en anderzijds District09. Op 1 januari 2021 werd Digipolis ontbonden en in vereffening gesteld. De vereffening is op 30 juni 2021 afgesloten.
25 Bij vonnis van 7 oktober 2022 heeft de rechtbank van eerste aanleg Antwerpen, afdeling Antwerpen, de btw-vordering voor de jaren 2014 tot en met 2016 ongegrond verklaard en de Belgische Staat/Federale Overheidsdienst Financiën veroordeeld tot terugbetaling van de bestreden bedragen, meer moratoriumintresten. Met betrekking tot de jaren 2017 tot en met 2020 oordeelde die rechtbank dat de door Digipolis ten behoeve van haar leden verrichtte handelingen niet onder het btw-toepassingsgebied vielen.
26 De rechtbank van eerste aanleg Antwerpen, afdeling Antwerpen, wees erop dat er geen betwisting tussen partijen in het hoofdgeding bestond dat Digipolis kwalificeerde als een opdrachthoudende vereniging en dat de emanatietheorie gold voor de stichtende leden die binnen de werkingssfeer van artikel 6 btw-wetboek vielen, zodat deze vereniging handelde in plaats van deze overheidsinstellingen. Deze rechtbank stelde vast dat de Belgische Staat/Federale Overheidsdienst Financiën aldus aanvaardde dat de stichtende leden afstand hadden gedaan van hun reglementerings- en beheersrechten met betrekking tot telematicadiensten en de daarmee verband houdende toepassingen. Bovendien heeft de rechtbank van eerste aanleg Antwerpen, afdeling Antwerpen, erop gewezen dat uit artikel 10 van het decreet houdende de intergemeentelijke samenwerking blijkt dat naast gemeenten en provincies ook samenwerkingsverbanden zoals autonome gemeentebedrijven konden toetreden tot de opdrachthoudende vereniging. Op basis hiervan heeft deze rechtbank geoordeeld dat alle leden door hun toetreding tot de opdrachthoudende vereniging Digipolis afstand hadden gedaan van hun reglementerings- en beheersrechten met betrekking tot de telematicadiensten en de daaraan verbonden toepassingen. Volgens die rechtbank voerde Digipolis de handelingen dan ook uit als verlengstuk van haar leden en vormden deze handelingen geen tegenprestatie voor belastbare handelingen, zodat er geen onderscheid diende te worden gemaakt op basis van het btw-statuut van de leden.
27 De Belgische Staat/Federale Overheidsdienst Financiën heeft tegen het vonnis van 7 oktober 2022 hoger beroep ingesteld bij het hof van beroep Antwerpen (België), de verwijzende rechter.
28 Volgens het hof van beroep Antwerpen bestaat er tussen partijen in het hoofdgeding geen betwisting dat ten aanzien van de stichtende leden de emanatietheorie geldt. Gelet op het feit dat de stichtende leden afstand hebben gedaan van hun reglementerings- en beheersrechten met betrekking tot de telematicadiensten, handelt Digipolis dus in hun plaats en dient zij bijgevolg als het verlengstuk van die leden te worden beschouwd. Het hof van beroep Antwerpen merkt tevens op dat partijen in het hoofdgeding het erover eens zijn dat de sommen die door de stichtende leden aan Digipolis worden betaald, hierdoor niet de prijs van een dienst vertegenwoordigen maar een financiële bijdrage in de beheerslasten waardoor deze niet aan btw onderworpen zijn.
29 Het geschil tussen partijen in het hoofdgeding betreft daarentegen de vraag of de door Digipolis aan haar toegetreden leden verrichte diensten moeten worden beschouwd als diensten aan zichzelf, waardoor hier geen btw op verschuldigd zou zijn, dan wel of er ter zake een onderscheid dient te worden gemaakt tussen de leden van Digipolis die binnen de werkingssfeer van artikel 6 van het btw-wetboek vallen en de leden die belastingplichtig zijn in de zin van artikel 4 van dat wetboek, waardoor de diensten ten aanzien van de toegetreden leden aan btw onderworpen zouden zijn.
30 In die omstandigheden heeft het hof van beroep Antwerpen de behandeling van de zaak geschorst en het Hof verzocht om een prejudiciële beslissing over de volgende vragen:
Worden artikelen 2, 9 en 13 van [de btw-richtlijn] en het neutraliteitsbeginsel geschonden indien deze bepalingen zo worden uitgelegd dat door toetreding tot een opdrachthoudende vereniging, de deelnemers die beheersoverdracht gedaan hebben, geen btw verschuldigd zijn wanneer ze beroep doen op de diensten van de opdrachthoudende vereniging, aangezien deze in het kader van de beheersoverdracht wordt geacht op te treden in plaats van haar leden waardoor prestaties door de opdrachthoudende vereniging aan de deelnemers geacht worden prestaties aan zichzelf te zijn en er aldus geen sprake is van deelname aan het economisch verkeer/belastbare handelingen?
Dient er in het licht van deze bepalingen ter zake een onderscheid gemaakt te worden tussen deelnemers in de opdrachthoudende vereniging in de zin van artikel 13 van [de btw-richtlijn] en deelnemers in de zin van artikelen 9 en 132 van [de btw-richtlijn]?”
31 Met zijn prejudiciële vragen, die samen moeten worden behandeld, wenst de verwijzende rechter in essentie te vernemen of de artikelen 2, 9 en 13 van de btw-richtlijn en het neutraliteitsbeginsel aldus moeten worden uitgelegd dat zij eraan in de weg staan dat een publieke rechtspersoon die de vorm van een opdrachthoudende vereniging heeft en in het kader van een beheersoverdracht telematicadiensten verricht voor de leden van deze vereniging en de benodigde computerapparatuur levert aan hen, gelet op de Belgische belastingpraktijk op grond waarvan dergelijke diensten worden beschouwd als aan zichzelf verleende diensten, wordt geacht niet aan de btw onderworpen te zijn voor de diensten die ten behoeve van die leden worden verricht. Verder wenst deze rechter te vernemen of in dit verband een onderscheid moet worden gemaakt tussen de leden van deze vereniging afhankelijk van welke hoedanigheid zij hebben voor de btw.
32 Om de verwijzende rechter een nuttig antwoord te geven, moet dus worden onderzocht of een vereniging als Digipolis als belastingplichtige moet worden aangemerkt en of de toepassing van de betrokken Belgische belastingpraktijk gevolgen kan hebben voor deze kwalificatie.
33 De btw-richtlijn voert een gemeenschappelijk btw-stelsel in dat in het bijzonder is gebaseerd op een uniforme omschrijving van de belastbare handelingen [zie in die zin arrest van 25 februari 2021, Gmina Wrocław (Omzetting van het recht van vruchtgebruik), C‑604/19, EU:C:2021:132, punt 49 ].
34 Teneinde na te gaan of de activiteiten die een opdrachthoudende vereniging als Digipolis voor haar leden verricht, onder de btw-richtlijn vallen, moet ten eerste worden onderzocht of deze activiteiten een levering van goederen of verrichting van diensten onder bezwarende titel in de zin van artikel 2, lid 1, onder a) en c), van deze richtlijn vormen, en ten tweede of zij zelfstandig zijn verricht in het kader van een economische activiteit in de zin van artikel 9, lid 1, van die richtlijn, waardoor deze vereniging is opgetreden als belastingplichtige (zie in die zin arrest van 30 maart 2023, Gmina O., C‑612/21, EU:C:2023:279, punt 24 ). Voorts moet in voorkomend geval worden nagegaan of artikel 13, lid 1, van de btw-richtlijn, dat een uitzondering vormt op de in artikel 9, lid 1, van die richtlijn neergelegde algemene regel inzake belastingplicht, tot gevolg heeft dat een opdrachthoudende vereniging zoals Digipolis niet als belastingplichtige wordt aangemerkt voor de betrokken handelingen, aangezien de toepassing van de eerstgenoemde bepaling impliceert dat vooraf is vastgesteld dat de betrokken activiteit een economische activiteit is [zie in die zin arrest van 25 februari 2021, Gmina Wrocław (Omzetting van het recht van vruchtgebruik), C‑604/19, EU:C:2021:132, punt 66 ].
35 Volgens vaste rechtspraak kunnen handelingen slechts worden geacht „onder bezwarende titel” in de zin van artikel 2, lid 1, onder a) en c), van de btw-richtlijn te zijn verricht indien er een rechtstreeks verband bestaat tussen de goederenlevering of de dienstverrichting enerzijds en een werkelijk door de belastingplichtige ontvangen tegenprestatie anderzijds. Van een dergelijke rechtstreekse band is sprake wanneer er tussen de verrichter van de goederenlevering of de dienst enerzijds, en de ontvanger ervan anderzijds een rechtsbetrekking bestaat in het kader waarvan over en weer prestaties worden uitgewisseld, waarbij de door de verrichter van die handelingen ontvangen vergoeding de werkelijke tegenwaarde vormt voor de aan de ontvanger verleende levering of verrichte dienst [arresten van 30 maart 2023, Gmina O., C‑612/21, EU:C:2023:279, punt 25 , en 21 december 2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (Btw – Lid van een raad van bestuur), C‑288/22, EU:C:2023:1024, punt 33 ]. Voorts moeten bij de uitlegging van het criterium betreffende het bestaan van een rechtsbetrekking waarbinnen de betrokken handelingen en de tegenprestatie daarvan plaatsvinden, alle omstandigheden van elk afzonderlijk geval in acht worden genomen, zodat het beginsel van fiscale neutraliteit niet wordt geschonden en er aan dit criterium een ruime betekenis wordt gegeven (arrest van 27 april 2023, Fluvius Antwerpen, C‑677/21, EU:C:2023:348, punt 31 ).
36 De vergoeding moet in een redelijke verhouding tot de verrichte dienst staan om als de werkelijke tegenwaarde voor de verrichte dienst te kunnen worden beschouwd, in die zin dat zij de verrichte of te verrichten diensten niet slechts ten dele mag vergoeden in die mate dat het rechtstreekse verband tussen deze diensten en de tegenprestatie wordt verbroken. Het feit dat een economische handeling wordt verricht tegen een prijs die hoger of lager is dan de kostprijs en dus tegen een hogere of lagere prijs dan de normale marktprijs, is evenwel niet relevant voor de kwalificatie van deze handeling als „verrichting onder bezwarende titel”. Een dergelijke omstandigheid kan namelijk niet afdoen aan het rechtstreekse verband tussen de verrichte of te verrichten diensten en de ontvangen of te ontvangen tegenprestatie waarvan het bedrag vooraf volgens duidelijk afgebakende criteria wordt bepaald [zie arrest van 21 december 2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (Btw – Lid van een raad van bestuur), C‑288/22, EU:C:2023:1024, punt 34 en aldaar aangehaalde rechtspraak].
37 Het rechtstreekse verband tussen de prestatie en de tegenprestatie wordt verbroken wanneer de vergoeding op volstrekt vrijwillige en willekeurige wijze wordt toegekend, zodat het bedrag ervan in de praktijk onmogelijk is vast te stellen, of wanneer het bedrag van de vergoeding moeilijk kwantificeerbaar of onzeker is in het licht van de omstandigheden rond de vaststelling ervan [zie arrest van 21 december 2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (Btw – Lid van een raad van bestuur), C‑288/22, EU:C:2023:1024, punt 36 en aldaar aangehaalde rechtspraak].
38 De omstandigheid dat een vergoeding niet wordt bepaald op basis van individuele prestaties, maar forfaitair en vooraf op jaarbasis, doet daarentegen op zich niet af aan het rechtstreekse karakter van het verband tussen de verrichte dienst en de ontvangen tegenprestatie [zie arrest van 21 december 2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (Btw – Lid van een raad van bestuur), C‑288/22, EU:C:2023:1024, punt 38 en aldaar aangehaalde rechtspraak].
39 In casu blijkt uit het verzoek om een prejudiciële beslissing en uit de bij het Gerecht ingediende opmerkingen dat Digipolis van haar leden betalingen ontving als tegenprestatie voor telematicadiensten en daaraan gerelateerde leveringen van computerapparatuur, waarmee zij haar kosten kon dekken. De rechtsbetrekking tussen Digipolis en haar leden vloeide voort uit haar statuten, die moesten voldoen aan de eisen van het decreet houdende de intergemeentelijke samenwerking.
40 Zoals blijkt uit de in de punten 36 tot en met 38 hierboven aangehaalde rechtspraak, staat noch het feit dat de betalingen aan een opdrachthoudende vereniging als Digipolis slechts dienen om de werkingskosten van deze vereniging te dekken en haar niet in staat stellen om winst te maken, noch de omstandigheid dat de bijdragen van de leden vooraf volgens diverse verdeelsleutels en forfaitair worden vastgesteld, eraan in de weg dat de door deze vereniging ten behoeve van haar leden verrichte handelingen worden geacht onder bezwarende titel te zijn verricht in de zin van artikel 2, lid 1, onder a) en c), van de btw-richtlijn.
41 De btw-richtlijn kent een zeer ruime werkingssfeer toe aan de btw. Het begrip „belastingplichtige” wordt namelijk door de in artikel 9, lid 1, van de btw-richtlijn gebruikte bewoordingen – met name „eenieder” – ruim gedefinieerd met de nadruk op de zelfstandigheid in de uitoefening van een economische activiteit, in die zin dat alle natuurlijke personen en – zowel publiekrechtelijke als privaatrechtelijke – rechtspersonen en entiteiten zonder rechtspersoonlijkheid die objectief gezien de criteria van die bepaling vervullen, als belastingplichtigen worden beschouwd en dat het begrip „economische activiteit” zelf ruim wordt uitgelegd als zijnde alle werkzaamheden van een fabrikant, handelaar of dienstverrichter en de exploitatie van een lichamelijke of onlichamelijke zaak om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen. Het bestaan van een dergelijke zelfstandige activiteit rechtvaardigt de kwalificatie als belastingplichtige (zie in die zin arrest van 3 april 2025, Grzera, C‑213/24, EU:C:2025:238, punten 18 en 28 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
42 Het begrip „economische activiteit” in de zin van artikel 9, lid 1, van de btw-richtlijn is een objectief begrip, in die zin dat de activiteit op zichzelf wordt beschouwd, onafhankelijk van het oogmerk of het resultaat ervan (zie arresten van 17 december 2020, WEG Tevesstraße, C‑449/19, EU:C:2020:1038, punt 34 en aldaar aangehaalde rechtspraak, en 4 juli 2024, Latvijas Informācijas un komunikācijas tehnoloģijas asociācija, C‑87/23, EU:C:2024:570, punt 42 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
43 Een activiteit wordt aldus in het algemeen als economisch gekwalificeerd wanneer zij duurzaam van aard is en wordt uitgevoerd tegen een vergoeding die wordt ontvangen door degene die de transactie uitvoert, hetgeen impliceert dat de vergoeding op zich duurzaam moet zijn [zie arresten van 27 april 2023, Fluvius Antwerpen, C‑677/21, EU:C:2023:348, punt 42 en aldaar aangehaalde rechtspraak, en 21 december 2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (Btw – Lid van een raad van bestuur), C‑288/22, EU:C:2023:1024, punt 42 en aldaar aangehaalde rechtspraak].
– Criterium van duurzaamheid
44 De vraag of een activiteit erop gericht is er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen, is een feitelijke vraag bij de beoordeling waarvan alle omstandigheden van het geval in aanmerking moeten worden genomen (zie arrest van 2 juni 2016, Lajvér, C‑263/15, EU:C:2016:392, punt 29 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
45 Het feit dat een activiteit gedurende een vooraf bepaalde periode van enkele jaren wordt uitgeoefend, staat er niet aan in de weg dat zij als duurzaam wordt beschouwd [zie in die zin arresten van 2 juni 2016, Lajvér, C‑263/15, EU:C:2016:392, punten 30, 33 en 37, en 21 december 2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (Btw – Lid van een raad van bestuur), C‑288/22, EU:C:2023:1024, punt 45 en aldaar aangehaalde rechtspraak].
46 In casu blijkt uit het feit dat Digipolis overeenkomstig haar statuten en het decreet houdende de intergemeentelijke samenwerking voor een periode van 18 jaar was opgericht teneinde activiteiten op het gebied van telematica uit te oefenen waarvoor zij gedurende deze gehele periode betalingen van haar leden heeft ontvangen, dat de uitoefening van haar activiteiten duurzaam van aard was in de zin van de in punt 43 hierboven aangehaalde rechtspraak.
– Criterium betreffende de uitoefening van de activiteit „tegen vergoeding”
47 Om vast te stellen of een dienst tegen vergoeding is verricht en dus moet worden aangemerkt als economische activiteit, moeten alle omstandigheden worden onderzocht waaronder deze is verricht [arresten van 12 mei 2016, Gemeente Borsele en Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, punt 29 , en 21 december 2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (Btw – Lid van een raad van bestuur), C‑288/22, EU:C:2023:1024, punt 43 ].
48 Het vergelijken van de omstandigheden waarin de betrokkene de betrokken dienst verricht, met die waarin dit type economische activiteit in de regel wordt verricht – in casu door een particuliere dienstverlener op het gebied van telematica – kan dus een van de methoden zijn waarmee kan worden bepaald of de desbetreffende activiteit een economische activiteit vormt (zie in die zin arresten van 12 mei 2016, Gemeente Borsele en Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, punt 30 , en 30 maart 2023, Gmina L., C‑616/21, EU:C:2023:280, punt 43 ).
49 In dit verband kan het relevant zijn om in aanmerking te nemen of de persoon wiens belastingplicht wordt onderzocht, bij de uitoefening van de betrokken activiteit deelneemt aan de betrokken markt (zie in die zin arrest van 12 mei 2016, Gemeente Borsele en Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, punt 35 ).
50 Andere elementen, zoals met name de omvang van de clientèle en het bedrag van de opbrengsten, in het bijzonder wanneer daarmee de werkingskosten van de marktdeelnemer kunnen worden gedekt, kunnen bij dat onderzoek, tezamen met andere factoren, in aanmerking worden genomen [arresten van 12 mei 2016, Gemeente Borsele en Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, punt 31 , en 21 december 2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (Btw – Lid van een raad van bestuur), C‑288/22, EU:C:2023:1024, punt 44 ].
51 Ten eerste blijkt in casu uit het objectieve karakter van het begrip „economische activiteit” dat de activiteit „op zichzelf” wordt beschouwd, onafhankelijk van het oogmerk of het resultaat ervan (zie punt 42 hierboven). Hieruit volgt dat zowel het feit dat de in het hoofdgeding aan de orde zijnde diensten zijn verricht in het kader van de door de leden van Digipolis gedane beheersoverdracht op het gebied van telematica, als het feit dat Digipolis werd geacht te handelen in plaats van haar leden, teneinde schaalvoordelen te kunnen realiseren en de activiteiten op het gebied van telematica te kunnen optimaliseren op persoonlijk en functioneel vlak, irrelevant zijn.
52 Niets staat er namelijk aan in de weg dat de activiteiten op het gebied van telematica door particuliere marktdeelnemers worden verricht.
53 Ten tweede waren de activiteiten van Digipolis op het gebied van telematica weliswaar hoofdzakelijk gericht op haar leden en was de hoedanigheid van de personen die lid kunnen zijn van een opdrachthoudende vereniging strikt beperkt door het decreet houdende de intergemeentelijke samenwerking, maar blijkt dat Digipolis haar diensten incidenteel ook aan andere klanten verleende. De verwijzende rechter heeft namelijk verduidelijkt dat Digipolis ook diensten verrichtte voor niet-leden.
54 Ten derde moet worden opgemerkt dat de jaarlijks vooraf bepaalde en door haar leden betaalde financiële bijdragen Digipolis weliswaar niet in staat mochten stellen om winst te maken, maar dat zij wel haar kosten moesten dekken (zie punt 39 hierboven).
55 De aan Digipolis betaalde bijdragen kunnen dus niet worden gelijkgesteld met vergoedingen waarvan het bedrag slechts een gering deel van de gemaakte kosten dekt, wat eraan in de weg zou staan dat de in het hoofdgeding aan de orde zijnde activiteit wordt beschouwd als een activiteit die „tegen vergoeding” wordt verricht (zie in die zin arresten van 29 oktober 2009, Commissie/Finland, C‑246/08, EU:C:2009:671, punten 37, 38, 50 en 51, en 30 maart 2023, Gmina L., C‑616/21, EU:C:2023:280, punt 46 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
56 Ten vierde is met betrekking tot het door verwerende partijen in het hoofdgeding aangevoerde feit dat Digipolis zelf niet actief de markt op ging om diensten te kunnen verlenen aan niet-leden en evenmin publiciteit maakte, geoordeeld dat uit de rechtspraak niet kan worden afgeleid dat het feit dat actief stappen zijn ondernomen voor de verkoop van onroerend goed een voorwaarde vormt opdat een activiteit inzake het beheer van onroerend vermogen kan worden beschouwd als een activiteit die wordt uitgeoefend om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen en dus als „economisch” kan worden aangemerkt [zie arrest van 25 februari 2021, Gmina Wrocław (Omzetting van het recht van vruchtgebruik), C‑604/19, EU:C:2021:132, punt 74 en aldaar aangehaalde rechtspraak]. Die rechtspraak kan mutatis mutandis worden toegepast op het gebied van telematica.
57 Hoewel de voorwaarden waaronder Digipolis haar activiteit bestaande in het verrichten van diensten op het gebied van telematica en de daaraan gerelateerde levering van computerapparatuur uitoefende, niet op alle punten identiek zijn aan die waaronder een dergelijke activiteit door een particuliere marktdeelnemer zou worden uitgeoefend, lijken zij dus voldoende overeenstemming te vertonen om deze activiteit als een tegen vergoeding verrichte activiteit te kunnen aanmerken.
58 Zoals de advocaat-generaal in punt 54 van zijn conclusie in herinnering heeft gebracht, moet het zelfstandigheidscriterium, net als het begrip „belastingplichtige”, ruim worden uitgelegd.
59 Dezelfde beoordelingscriteria voor het in artikel 9, lid 1, van de btw-richtlijn gestelde vereiste van zelfstandigheid in de uitoefening van de economische activiteiten kunnen gelden voor publiekrechtelijke personen en particulieren (arrest van 29 september 2015, Gmina Wrocław, C‑276/14, EU:C:2015:635, punt 35 ).
60 Om te beoordelen of een opdrachthoudende vereniging als Digipolis zelfstandig economische activiteiten verricht, moet worden nagegaan of zij zich in de uitoefening van die activiteiten in een verhouding van ondergeschiktheid bevindt ten aanzien van haar leden (zie in die zin arrest van 29 september 2015, Gmina Wrocław, C‑276/14, EU:C:2015:635, punt 33 ).
61 Dienaangaande moet, om te bepalen of er sprake is van een ondergeschiktheidsverhouding, worden nagegaan of de betrokken persoon zijn activiteiten in eigen naam, voor eigen rekening en onder zijn eigen verantwoordelijkheid verricht en of hij het aan die activiteiten verbonden bedrijfsrisico draagt [zie arresten van 29 september 2015, Gmina Wrocław, C‑276/14, EU:C:2015:635, punt 34 , en 21 december 2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (Btw – Lid van een raad van bestuur), C‑288/22, EU:C:2023:1024, punt 52 ].
62 Om tot de slotsom te komen dat de activiteiten van marktdeelnemers die geen deel uitmaakten van het staatsapparaat zelfstandig werden verricht, is in de rechtspraak in aanmerking genomen dat die marktdeelnemers op geen enkele wijze hiërarchisch ondergeschikt waren ten aanzien van de overheid en dat zij voor hun eigen rekening en onder hun eigen verantwoordelijkheid handelden, vrijelijk de voorwaarden regelden waaronder zij hun werkzaamheden uitoefenden en zelf de vergoedingen ontvingen waaruit zij hun inkomen haalden (zie arrest van 29 september 2015, Gmina Wrocław, C‑276/14, EU:C:2015:635, punt 34 en aldaar aangehaalde rechtspraak). Uit de rechtspraak volgt ook dat met elkaar overeenstemmende economische belangen tussen een vereniging en de leden daarvan niet volstaan om vast te stellen dat deze vereniging de betrokken activiteit niet „zelfstandig” verricht (arrest van 17 december 2020, WEG Tevesstraße, C‑449/19, EU:C:2020:1038, punt 32 ).
63 Uit de rechtspraak volgt voorts dat op basis van de omstandigheid dat de betrokkene niet in eigen naam en voor eigen rekening handelt (zie in die zin arrest van 16 februari 2023, DGRFP Cluj, C‑519/21, EU:C:2023:106, punten 74‑77 ), of dat hij niet de verantwoordelijkheid en het bedrijfsrisico van de betreffende handeling draagt [arresten van 18 oktober 2007, Van der Steen, C‑355/06, EU:C:2007:615, punten 23‑26 , en 13 juni 2019, IO (Btw – Werkzaamheden als lid van een raad van commissarissen), C‑420/18, EU:C:2019:490, punten 42 en 43 ], kan worden uitgesloten dat deze handeling zelfstandig is verricht.
64 Volgens vaste rechtspraak moet het begrip „belastingplichtige”, gelet op het doel van de btw-richtlijn om de btw-grondslag eenvormig en overeenkomstig regels van de Europese Unie te bepalen, in alle lidstaten op uniforme wijze worden uitgelegd en uitsluitend worden beoordeeld op grond van de in artikel 9, lid 1, van die richtlijn neergelegde criteria (zie arrest van 3 april 2025, Grzera, C‑213/24, EU:C:2025:238, punt 31 en aldaar aangehaalde rechtspraak).
65 Niettemin kan het nuttig zijn om rekening te houden met de bepalingen van nationaal recht om vast te stellen of in omstandigheden als die van het hoofdgeding is voldaan aan de criteria op grond waarvan kan worden aangenomen dat een economische activiteit zelfstandig is uitgeoefend (arrest van 3 april 2025, Grzera, C‑213/24, EU:C:2025:238, punt 32 ). Hoewel het uiteindelijk aan de verwijzende rechter staat, die als enige bevoegd is om de feiten te beoordelen en het nationale recht uit te leggen, om te bepalen of de betrokken activiteit zelfstandig is uitgeoefend, is het Gerecht, dat de verwijzende rechter een nuttig antwoord dient te verschaffen, bevoegd om op basis van de stukken van het hoofdgeding en de ingediende opmerkingen aanwijzingen te geven die de nationale rechter in staat kunnen stellen in het concrete geschil dat hem is voorgelegd uitspraak te doen (zie in die zin arresten van 12 mei 2016, Gemeente Borsele en Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, punt 32 , en 3 april 2025, Grzera, C‑213/24, EU:C:2025:238, punt 33 ).
66 In casu was Digipolis – ook al oefende zij haar activiteiten uit in het kader van een overdracht van bevoegdheden door haar leden, die het volledige maatschappelijk kapitaal in handen hadden, en bestonden haar bestuursorganen uit vertegenwoordigers van haar leden, waardoor haar autonomie feitelijk werd beperkt – een van haar leden onafhankelijke publieke rechtspersoon met haar eigen statuten, zetel, organen, kapitaal, vermogen, begroting en werknemers. Uit deze omstandigheden lijkt dus naar voren te komen dat zij geen interne structuur van haar leden was en niet in die leden was geïntegreerd, maar over een voldoende organisatorische vrijheid beschikte met betrekking tot de menselijke en materiële middelen voor de uitoefening van haar activiteiten.
67 Het was ook Digipolis, en niet haar leden, die aan de procedure voor de belastingdienst heeft deelgenomen en beroep heeft ingesteld om haar rechten te verdedigen (zie punten 20 tot en met 24 hierboven).
68 Het staat dus aan de verwijzende rechter om na te gaan of Digipolis in eigen naam en voor eigen rekening handelde, zoals naar voren lijkt te komen uit de in de punten 66 en 67 hierboven genoemde aspecten.
69 Gelet op haar rechtspersoonlijkheid, haar vermogen en haar maatschappelijk kapitaal, lijkt het er bovendien op dat Digipolis haar activiteiten onder haar eigen verantwoordelijkheid verrichtte en het aan de uitoefening van die activiteiten verbonden bedrijfsrisico droeg, hetgeen evenwel ook aan de verwijzende rechter staat om na te gaan.
70 In die omstandigheden blijkt dat Digipolis haar activiteiten zelfstandig uitoefende, zodat zij voldeed aan de voorwaarden om als belastingplichtige te worden aangemerkt.
71 Volgens artikel 13, lid 1, eerste en tweede alinea, van de btw-richtlijn worden de staat, de regio’s, de gewesten, de provincies, de gemeenten en de andere publiekrechtelijke lichamen niet als belastingplichtigen aangemerkt voor de werkzaamheden of handelingen die zij als overheid verrichten, tenzij een behandeling als niet-belastingplichtige tot een verstoring van de mededinging van enige betekenis zou leiden.
72 Als afwijking van de algemene regel dat elke activiteit van economische aard aan btw is onderworpen, dient deze bepaling strikt te worden uitgelegd [arrest van 25 februari 2021, Gmina Wrocław (Omzetting van het recht van vruchtgebruik), C‑604/19, EU:C:2021:132, punt 77 ].
73 Uit de bewoordingen van artikel 13, lid 1, eerste alinea, van de btw-richtlijn volgt dat cumulatief aan twee voorwaarden moet zijn voldaan wil de regel van niet-belastingplicht gelden: de betrokken werkzaamheden moeten worden verricht door een publiekrechtelijk lichaam en dit lichaam moet handelen als overheid [arrest van 25 februari 2021, Gmina Wrocław (Omzetting van het recht van vruchtgebruik), C‑604/19, EU:C:2021:132, punt 78 ].
74 Wat in de eerste plaats de eerste van de in punt 73 hierboven genoemde voorwaarden betreft, blijkt uit artikel 10 van het decreet houdende de intergemeentelijke samenwerking dat twee of meer gemeenten een samenwerkingsverband met rechtspersoonlijkheid tot stand kunnen brengen om doelstellingen te verwezenlijken die behoren tot een of meer inhoudelijk samenhangende beleidsdomeinen. Bovendien blijkt uit het verzoek om een prejudiciële beslissing en uit het uittreksel van de inschrijving van Digipolis in het Belgisch Staatsblad dat Digipolis een publieke rechtspersoon was die de vorm van een opdrachthoudende vereniging had. Een lichaam als Digipolis lijkt dus te voldoen aan de definitie van een publiekrechtelijk lichaam in de zin van artikel 13, lid 1, eerste alinea, van de btw-richtlijn, hetgeen de verwijzende rechter dient na te gaan.
75 Tevens is reeds geoordeeld dat een opdrachthoudende vereniging naar Belgisch recht, zoals Digipolis, lijkt te vallen onder de definitie van publiekrechtelijk lichaam in de zin van artikel 13, lid 1, van de btw-richtlijn (arrest van 27 april 2023, Fluvius Antwerpen, C‑677/21, EU:C:2023:348, punten 18 en 50 ).
76 Nagegaan moet echter worden of ook aan de tweede voorwaarde van artikel 13, lid 1, eerste alinea, van de btw-richtlijn is voldaan. Alleen werkzaamheden die door een publiekrechtelijk lichaam als overheid worden verricht, zijn namelijk vrijgesteld van btw.
77 Voor de tweede in punt 76 hierboven bedoelde voorwaarde dient voor de afbakening van de draagwijdte van de niet-belastingplicht van publiekrechtelijke lichamen aansluiting te worden gezocht bij de wijze waarop de betrokken werkzaamheden worden uitgeoefend. Als werkzaamheden die een instantie als overheid verricht in de zin van artikel 13, lid 1, eerste alinea, van de btw-richtlijn worden aangemerkt de werkzaamheden die door publiekrechtelijke lichamen worden verricht in het kader van de specifiek voor hen geldende juridische regeling, met uitsluiting van de werkzaamheden die zij onder dezelfde juridische voorwaarden als particuliere marktdeelnemers verrichten [zie arrest van 25 februari 2021, Gmina Wrocław (Omzetting van het recht van vruchtgebruik), C‑604/19, EU:C:2021:132, punt 78 en aldaar aangehaalde rechtspraak].
78 Voorts is geoordeeld dat het voorwerp of het doel van de betrokken activiteit in dit verband irrelevant is en dat het feit dat de uitoefening van die activiteit het gebruik van bevoegdheden van openbaar gezag meebrengt, de conclusie wettigt dat die activiteit aan een publiekrechtelijke regeling is onderworpen [zie arrest van 25 februari 2021, Gmina Wrocław (Omzetting van het recht van vruchtgebruik), C‑604/19, EU:C:2021:132, punt 79 en aldaar aangehaalde rechtspraak].
79 In casu wijst niets in het dossier erop dat Digipolis in het kader van de betrokken activiteit ten aanzien van haar leden gebruik heeft gemaakt van bevoegdheden van openbaar gezag. Digipolis lijkt haar activiteiten daarentegen onder dezelfde voorwaarden als particuliere marktdeelnemers te hebben verricht, wat de verwijzende rechter dient na te gaan.
80 In de tweede plaats is het zo dat telematicadiensten door particuliere marktdeelnemers kunnen worden verricht, zodat het als niet-belastingplichtige behandelen van opdrachthoudende verenigingen die dergelijke diensten verrichten, zoals de vereniging in het hoofdgeding, kan leiden tot een verstoring van de mededinging van enige betekenis, wat aan de verwijzende rechter staat om na te gaan. Deze verenigingen zouden dan overeenkomstig artikel 13, lid 1, tweede alinea, van de btw-richtlijn als belastingplichtigen moeten worden aangemerkt.
81 In de derde plaats worden publiekrechtelijke lichamen, zoals de advocaat-generaal in punt 68 van zijn conclusie terecht aangeeft, overeenkomstig artikel 13, lid 1, derde alinea, van de btw-richtlijn als belastingplichtigen aangemerkt wanneer zij de in bijlage I bij die richtlijn genoemde werkzaamheden uitvoeren en deze niet van onbeduidende omvang zijn. Onder die werkzaamheden vallen ook telecommunicatiediensten. Het is algemeen aanvaard dat telematica een combinatie is van telecommunicatiemiddelen en informatietechnologie. In de opmerkingen die zij bij het Gerecht hebben ingediend, bevestigen de rechtsopvolgers van Digipolis overigens dat onder het begrip „telematica” activiteiten op het gebied van telecommunicatie en informatica worden verstaan. In casu kunnen de verrichte diensten niet als van onbeduidende omvang worden beschouwd, aangezien zij gedurende een lange periode aan leden en niet-leden van Digipolis zijn verleend en de hoofdactiviteit van Digipolis vormden.
82 Artikel 13, lid 1, eerste alinea, van de btw-richtlijn lijkt dus niet van toepassing te zijn op de activiteiten die Digipolis ten behoeve van haar leden verrichtte.
83 Voorts moet worden opgemerkt dat de prejudiciële vraag verwijst naar artikel 13 van de btw-richtlijn in zijn geheel, dat ook een lid 2 omvat, volgens hetwelk de lidstaten werkzaamheden van publiekrechtelijke lichamen als werkzaamheden van de overheid kunnen beschouwen wanneer deze zijn vrijgesteld uit hoofde van bepaalde artikelen van deze richtlijn, die in dat lid worden genoemd. Lid 1, tweede en derde alinea, van dit artikel kan evenwel tot gevolg hebben dat een opdrachthoudende vereniging als Digipolis als belastingplichtige moet worden aangemerkt, ongeacht of haar werkzaamheden als werkzaamheden van de overheid in de zin van artikel 13, lid 1, eerste alinea, kunnen worden aangemerkt (zie punten 80 en 81 hierboven).
84 Ten eerste zijn, zoals Digipolis terecht betoogt, overeenkomstig artikel 2, lid 1, van de btw-richtlijn alleen de leveringen van goederen en de verrichting van diensten die binnen het grondgebied van een lidstaat plaatsvinden „door” een als zodanig handelende belastingplichtige, aan de btw onderworpen. Zoals de advocaat-generaal in de punten 75 en 76 van zijn conclusie heeft vastgesteld, zijn de hoedanigheid en de activiteit van degene die de betrokken handelingen verricht, en niet die van de ontvangers van zijn leveringen of diensten, bepalend voor de beoordeling of deze handelingen aan de btw zijn onderworpen.
85 Ten tweede volgt uit de in punt 77 hierboven aangehaalde rechtspraak dat voor de afbakening van de draagwijdte van de niet-belastingplicht van publiekrechtelijke lichamen aansluiting dient te worden gezocht bij de wijze waarop de betrokken werkzaamheden worden uitgeoefend.
86 In casu moet dus in het licht van de telematicadiensten en de daaraan gerelateerde leveringen van computerapparatuur worden beoordeeld of Digipolis voldoet aan de tweede voorwaarde van artikel 13, lid 1, eerste alinea, van de btw-richtlijn.
87 Zoals in punt 79 hierboven is aangegeven, wijst – onder voorbehoud van de door de verwijzende rechter te verrichten beoordeling – niets erop dat activiteiten die erin bestaan dat een publiekrechtelijk lichaam telematicadiensten verricht en computerapparatuur levert, het gebruik van bevoegdheden van openbaar gezag inhouden. Voorts is het niet alleen zo dat het als niet-belastingplichtige behandelen van Digipolis tot een verstoring van de mededinging van een zekere omvang kan leiden, maar lijken deze activiteiten op zich al uit te sluiten dat het publiekrechtelijke lichaam dat ze uitoefent als niet-belastingplichtige wordt aangemerkt (zie punten 80 en 81 hierboven).
88 Het beginsel van fiscale neutraliteit is de uitdrukking van het algemene beginsel van gelijke behandeling door de Uniewetgever ter zake van de btw. Het verzet zich er onder meer tegen dat marktdeelnemers die dezelfde handelingen verrichten, voor de heffing van de btw verschillend worden behandeld (arrest van 16 februari 2023, DGRFP Cluj, C‑519/21, EU:C:2023:106, punt 88 ).
89 Gelet op het voorgaande behoeft de vraag of Digipolis belastingplichtig is, niet te worden beantwoord vanuit het oogpunt van het beginsel van btw-neutraliteit.
90 Zoals de advocaat-generaal in de punten 57 tot en met 61 van zijn conclusie in wezen heeft opgemerkt, zou de emanatietheorie in het Belgische recht, voor zover er sprake is van een juridische fictie volgens welke een dienstverrichting van een opdrachthoudende vereniging ten behoeve van haar leden wordt aangemerkt als een dienst die door deze leden aan zichzelf wordt verleend en dus niet onder de btw valt, tot gevolg hebben dat een geval van niet-belastingplicht wordt ingevoerd waarin de btw-richtlijn, in het bijzonder de artikelen 11 en 13 ervan, niet voorziet.
91 Uit de gegevens van het dossier blijkt – hetgeen de verwijzende rechter evenwel dient na te gaan – dat Digipolis diensten onder bezwarende titel verricht en zelfstandig een economische activiteit uitoefent, zodat zij in beginsel moet worden beschouwd als een belastingplichtige in de zin van de btw-richtlijn. De toepassing van de emanatietheorie kan niet afdoen aan deze uit de btw-richtlijn voortvloeiende hoedanigheid en evenmin tot gevolg hebben dat deze diensten aan belastingheffing worden onttrokken.
92 Gelet op het voorgaande moet op de prejudiciële vragen worden geantwoord dat de artikelen 2, 9 en 13 van de btw-richtlijn aldus moeten worden uitgelegd dat:
een publieke rechtspersoon die de vorm van een opdrachthoudende vereniging heeft en in het kader van een beheersoverdracht telematicadiensten verricht voor de leden van deze vereniging en de benodigde computerapparatuur levert aan hen, moet worden geacht onderworpen te zijn aan de btw, zonder dat in dit verband een onderscheid tussen de leden van de vereniging hoeft te worden gemaakt afhankelijk van welke hoedanigheid zij hebben voor de btw, mits deze diensten onder bezwarende titel worden verricht en de vereniging zelfstandig een economische activiteit uitoefent;
een nationale belastingpraktijk die ertoe leidt dat deze diensten worden aangemerkt als diensten die door de leden van de opdrachthoudende vereniging aan zichzelf worden verleend, niet afdoet aan de btw-plicht van deze vereniging.
93 Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de verwijzende rechter over de kosten heeft te beslissen. De door anderen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Gerecht gemaakte kosten komen niet voor vergoeding in aanmerking.
HET GERECHT (Prejudiciële kamer),
verklaart voor recht:
De artikelen 2, 9 en 13 van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde
moeten aldus worden uitgelegd dat
een publieke rechtspersoon die de vorm van een opdrachthoudende vereniging heeft en in het kader van een beheersoverdracht telematicadiensten verricht voor de leden van deze vereniging en de benodigde computerapparatuur levert aan hen, moet worden geacht onderworpen te zijn aan de belasting over de toegevoegde waarde (btw), zonder dat in dit verband een onderscheid tussen de leden van de vereniging hoeft te worden gemaakt afhankelijk van welke hoedanigheid zij hebben voor de btw, mits deze diensten onder bezwarende titel worden verricht en de vereniging zelfstandig een economische activiteit uitoefent;
een nationale belastingpraktijk die ertoe leidt dat deze diensten worden aangemerkt als diensten die door de leden van de opdrachthoudende vereniging aan zichzelf worden verleend, niet afdoet aan de btw-plicht van deze vereniging.
Papasavvas
Półtorak
Sampol Pucurull
Steinfatt
Valasidis
Uitgesproken ter openbare terechtzitting te Luxemburg op 25 februari 2026.
De griffier
V. Di Bucci
De president
M. van der Woude