Gerechtshof Amsterdam, 12-09-2001, ECLI:NL:GHAMS:2001:AV6003 AD3939, 00/02118
Gerechtshof Amsterdam, 12-09-2001, ECLI:NL:GHAMS:2001:AV6003 AD3939, 00/02118
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Amsterdam
- Datum uitspraak
- 12 september 2001
- Datum publicatie
- 3 oktober 2001
- ECLI
- ECLI:NL:GHAMS:2001:AD3939
- Formele relaties
- Cassatie: ECLI:NL:HR:2004:AF7812
- Conclusie in cassatie: ECLI:NL:PHR:2004:AF7812
- Zaaknummer
- 00/02118
Inhoudsindicatie
Belanghebbende is in 1985 in dienst getreden bij A B.V., gevestigd in Nederland.
In de periode van 1 oktober 1985 tot 1 januari 1992 verrichtte hij zijn werkzaamheden in Nederland. In 1992 en 1993 heeft hij zijn werkzaamheden in België en Luxemburg verricht. In 1994 heeft hij 7 maanden in Nederland gewerkt en 5 maanden in België en Luxemburg.
In 1995 heeft hij 6 maanden in Nederland gewerkt en 6 maanden in België en Luxemburg. In 1996 en 1997 heeft belanghebbende uitsluitend in België en Luxemburg gewerkt. Gedurende deze gehele periode woonde belanghebbende in Nederland.
Belanghebbende is met ingang van 1 januari 1992 benoemd tot Country Manager voor België en Luxemburg. Belanghebbende bleef ingeschreven op de werknemerslijst van A Nederland. De kosten gedragen door A Nederland (salaris, pensioen, sociale voorzieningen) werden doorbelast aan A België. Belanghebbende is in 1992 benoemd tot onbezoldigd afgevaardigd bestuurder van A België.
Gedurende het dienstverband met A B.V. genoot belanghebbende geen salaris van andere concernmaatschappijen. Eind 1997 is het A-concern overgenomen door B. Per 1 januari 1998 volgde de integratie van beide organisaties. Hierdoor kwam een einde aan de werkzaamheden van belanghebbende in België en Luxemburg.
Ingaande 31 december 1997 is belanghebbende ontslagen als afgevaardigd bestuurder van A België.
Belanghebbende keerde terug naar Nederland als adviseur van de directie van A Nederland B.V.
Per 28 februari 1998 is de arbeidsovereenkomst tussen A B.V. en belanghebbende ontbonden. In de Termination of Agreement is onder meer vermeld dat ‘A will pay mr X full and final settlement and indemnification for loss of income and pension rights and any other material and immaterial damages mr X may suffer as a consequence of and in connection with the termination.’ en voorts ‘a severance payment of dfl. 1.250.000 gross, will be paid together with the last salary payment at termination’. De ontslagvergoeding is in grote lijnen berekend aan de hand van de zogenoemde ‘Claeys-formule’ waarin de vergoeding uitgaande van het maandsalaris wordt berekend op basis van een factor die toeneemt naar rato van diensttijd en leeftijd. In de berekening is de diensttijd in België meegerekend.
A heeft in februari 1998 een verzoekschrift ex art. 7:685 BW bij de Kantonrechter ingediend waarin wordt verzocht om ontslag van belanghebbende om gewichtige redenen. De Kantonrechter heeft de arbeidsovereenkomst tussen A B.V. en belanghebbende ontbonden en aan belanghebbende een vergoeding toegekend van f.1.250.000.
De ontslagvergoeding is betaald door het Europese hoofdkantoor van A/B dat is gevestigd in Duitsland.
In een brief van september 1998 deelt de inspecteur de gemachtigde mede dat het standpunt van de belastingdienst is dat over de gehele afkoopsom loonbelasting naar het bijzondere tarief moet worden ingehouden daar het volledige heffingsrecht aan Nederland is toegewezen. Verwezen wordt naar een uitspraak van Hof Amsterdam. Omdat tegen die uitspraak inmiddels beroep in cassatie was ingesteld verzocht de gemachtigde om de zaak aan te houden totdat de Hoge Raad uitspraak zou hebben gedaan. De inspecteur is hiermede akkoort gegaan. Op 10 februari 1999 wees de Hoge Raad arrest: BNB 1999/153.
In de aangiften inkomstenbelasting voor de jaren 1993 tot en met 1995 vermeldde belanghebbende telkens dat hij gewerkt heeft voor A in België en Luxemburg en dat hij voor de betreffende bedragen was onderworpen aan buitenlandse inkomstenbelasting. Er werd geen verdragsartikel vermeld.
De inspecteur stelt zich op het standpunt dat de Nederlandse fiscus heffingsbevoegd is m.b.t. de gehele ontslagvergoeding; belanghebbende meent dat Nederland ten aanzien van een evenredig deel heffingsbevoegd is. Daarnaast verzoekt belanghebbende de inspecteur te veroordelen tot het voldoen van een schadevergoeding op de voet van artikel 8:73 Awb ad f.11.295.
Hof: Uit de vastgestelde feiten leidt het Hof af dat belanghebbende van 1 oktober 1985 tot 1 maart 1998 in dienstbetrekking was bij A B.V. in Nederland en dat hij werd gedetacheerd in België. Belanghebbende ontving voor alle werkzaamheden voor het A-concern uitsluitend salaris van A B.V. Aannemelijk is dat dit salaris mede betrekking had op de in België en Luxemburg verrichte werkzaamheden.
Het Hof leidt af dat de ontslagvergoeding is toegekend terzake van de beëindiging van de dienstbetrekking met A B.V. doch dat bij de bepaling van de hoogte van de vergoeding alle voor het concern verrichte werkzaamheden in aanmerking zijn genomen.
Uit onder meer de Termination Agreement leidt het Hof af dat de vergoeding mede is toegekend ter compensatie van een mogelijk lager salaris in een toekomstige functie.
Verworpen wordt het standpunt van belanghebbende dat de vergoeding is toe te rekenen aan de activiteiten van belanghebbende als bestuurder van de Belgische vennootschap en dat daarom de vergoeding op grond van artikel 16 van het Verdrag ter heffing dient te worden toegewezen aan België.
Naar ’s Hofs oordeel kan de ontslagvergoeding niet worden aangemerkt als een rechtstreekse beloning voor bepaalde, al dan niet in België of Luxemburg verrichte arbeid, maar vindt zij haar oorzaak in het ontslag uit een Nederlandse dienstbetrekking en de daaruit voortvloeiende schade.
Ontslagvergoeding dient niet deels ter heffing aan België te worden toegewezen nu de vergoeding is doorbelast aan de Duitse moedermaatschappij en reeds daarom geen heffingsrecht aan België toekomt.
De fiscale behandelijg van de reguliere salarisbetalingen kan niet het vertrouwen hebben gewekt dat de ontslagvergoeding op gelijke wijze zou worden belast.
Het verzoek om de inspecteur te veroordelen tot het voldoen van een schadevergoeding wordt afgewezen nu belanghebbende de schade niet aannemelijk heeft gemaakt.
Uitspraak
Gerechtshof te Amsterdam
Kenmerk: 0002118.UQ
GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
Derde Meervoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belanghebbende
tegen
een uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst te P, de inspecteur
1. Loop van het geding
1.1. Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 19 juni 2000, ingediend door te als zijn gemachtigden. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 15 mei 2000, betreffende de inhouding loonbelasting in april 1999. Het bezwaarschrift is gedagtekend 7 mei 1999.
1.2. Van belanghebbende is in het onderhavige tijdvak loonbelasting tot een bedrag van
fl. 574.356 ingehouden en afgedragen. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak en vermindering van het in te houden bedrag, omdat het heffingsrecht over de ontslagvergoeding slechts deels aan Nederland zou zijn toegewezen.
1.3. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot bevestiging van de uitspraak op het bezwaarschrift.
1.4. Ter zitting van 6 juni 2001 zijn verschenen belanghebbende in persoon, voornoemde alsmede tot bijstand . Van de zijde van de belastingdienst is verschenen de inspecteur in de persoon van tot bijstand vergezeld van . Zowel de inspecteur als de gemachtigde hebben een pleitnota gezonden aan het hof. Omdat de pleitnota van de gemachtigde de inspecteur niet tijdig heeft bereikt is deze tijdens de zitting voorgedragen. Van de pleitnota met bijlagen van de inspecteur heeft gemachtigde voor de zitting reeds kennis genomen. Voordracht tijdens de zitting is daarom achterwege gebleven. De inhoud van beide pleitnota's geldt als hier opgenomen. De pleitnota's met bijlagen worden tot de gedingstukken gerekend. Ter zitting zijn door de inspecteur kopieën van de aangiften inkomstenbelasting 1993, 1994 en 1995 met bijlagen in het geding gebracht die het Hof eveneens tot de gedingstukken rekent. De wederpartij heeft van deze stukken kennis genomen en zich er over kunnen uitlaten.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1.1. Belanghebbende, geboren op 1 mei 1944, is op 1 oktober 1985 in dienst getreden bij A B.V. gevestigd te Y (Nederland). In de periode 1 oktober 1985 tot 1 januari 1992 verrichtte belanghebbende zijn werkzaamheden in Nederland. In 1992 en 1993 heeft hij zijn werkzaamheden in België en Luxemburg verricht. In 1994 heeft hij gedurende 7 maanden zijn werkzaamheden in Nederland verricht en gedurende 5 maanden in België en Luxemburg. In 1995 heeft hij zijn werkzaamheden gedurende 6 maanden in Nederland verricht en gedurende 6 maanden in België en Luxemburg. In 1996 en 1997 heeft hij uitsluitend in België en Luxemburg gewerkt. Gedurende deze gehele periode woonde belanghebbende in Z in Nederland.
2.1.2. Het Hof begrijpt dat de werkzaamheden in België en Luxemburg zijn verricht in het kader van de hierna onder 2.2 tot en met 2.4 aan te duiden relatie met A België.
2.2. In een brief van A B.V. aan belanghebbende, gedagtekend 24 december 1991 is bevestigd dat belanghebbende per 1 januari 1992 wordt benoemd tot Country Manager voor A België en Luxemburg. Met betrekking tot de financiële afwikkeling van deze benoeming vermeldt deze brief het volgende:
"Uw huidige salarispakket zal op die datum aangepast worden volgens de regels van de "Compensation Guidelines for Country Managers".
U blijft ingeschreven op de werknemerslijst van A Nederland, met een detacheringsstatuut naar België voor wat betreft de sociale zekerheid.
De kosten gedragen door A Nederland in verband met deze opdracht, zoals salaris, pensioen en sociale voorzieningen, zullen doorbelast worden aan A België.
Aangezien uw aanwezigheid ter plaatse vereist is, zullen de desbetreffende kosten, zoals verblijfskosten en onkostenvergoeding, door de Belgische vestiging zelf gedragen worden volgens de gangbare regels van A. Tevens zal A België een lease-auto aan u ter beschikking stellen.
Als verantwoordelijke voor België/Luxemburg zult u rechtstreeks rapporteren aan de Regional Director Benelux. (…)"
2.3. In het uittreksel van het verslag van de vergadering van de Raad van Bestuur van 17 januari 1992 van A N.V. te Brussel, opgenomen in de Bijlage tot het Belgische Staatsblad van 22 april 1992, is vastgelegd dat belanghebbende is benoemd tot afgevaardigd bestuurder van die vennootschap. Deze benoeming is vervolgens bevestigd door de algemene vergadering van aandeelhouders d.d. 21 januari 1992. In het daarvan opgemaakte verslag is het volgende opgenomen:
"Hij zal zijn mandaat tot de algemene vergadering van de aandeelhouders van 1993 uitoefenen. Zijn mandaat is onbezoldigd".
2.4.1. Begin 1994 werd belanghebbende 'GEO-manager Benelux', eind 1994 werd hij benoemd tot 'a Director of A Europe' om vervolgens halverwege 1995 weer 'Country Manager of Belgium' te worden. In de periode 1994 tot halverwege 1995 verrichtte belanghebbende zijn werkzaamheden deels in Nederland. In verband met zijn benoeming tot 'Country Manager of Belgium' ontving belanghebbende de volgende mededeling: '(…) your terms and conditions of employement remain unchanged'.
2.4.2. Het salaris van belanghebbende betaald door A B.V. over 1997 bedroeg f 458.694. Belanghebbende genoot gedurende zijn dienstverband bij A B.V. (vanaf 1992) geen salaris van andere concernmaatschappijen.
2.5.1. Eind 1997 werd het A concern overgenomen door B. Per 1 januari 1998 volgde de integratie van beide organisaties. Hierdoor kwam een einde aan de werkzaamheden van belanghebbende in België en Luxemburg.
2.5.2. Ingaande 31 december 1997 werd belanghebbende ontslagen als afgevaardigd beheerder van A N.V/SA te België.
2.5.3. Belanghebbende keerde terug naar Y als adviseur van de directie van A B.V.. Er werd geen passende andere functie gevonden voor belanghebbende
2.5.4. Op 9 januari 1998 werd een 'Termination Agreement' getekend door A B.V. te Y en belanghebbende. Zowel de in het Engels gestelde overeenkomst als de Nederlandse vertaling ervan behoren tot de stukken van het geding. Hierin werd vastgelegd dat de arbeidsovereenkomst per 28 februari 1998 wordt ontbonden.
In de considerans van de overeenkomst is onder mee vermeld dat belanghebbende sinds 1 december 1991 was aangewezen als Country Manager Belgium, dat zijn arbeidscontract loopt vanaf 1 december 1985, dat de functie van "Country Manager" overbodig is gemaakt door A dat hij per 31 december 1997 is ontheven van zijn functie van Managing Director of A N.V/S.A. in België.
Artikel 3 vermeldt:
"Awill pay Mr. X full and final settlement and indemnification for loss of income and pension rights and any other material and immaterial damages Mr. X may suffer as a consequence of and in connection with the termination:
a. (….)
b. A severance payment of Dfl. 1.250.000,== gross, will be paid together with the last salary payment at termination of the CoE February 28, 1998 at latest. (…)
c. Etc…"
2.5.5. De hiervoor onder 2.5 vermelde ontslagvergoeding is in grote lijnen berekend aan de hand van de zogenoemde 'Claeys-formule'. In deze formule wordt de vergoeding uitgaande van het maandsalaris berekend op basis van een factor die toeneemt naar rato van diensttijd en leeftijd. In bijlage 5 bij het beroepschrift is de berekening weergegeven. Daaruit blijkt dat de diensttijd in België is meegeteld.
2.5.6. A B.V. heeft op 18 februari 1998 een verzoekschrift ex artikel 7:685 BW bij de Kantonrechter te Amsterdam ingediend. Hierin werd verzocht om ontslag van belanghebbende om gewichtige redenen. In het verzoek is vermeld dat belanghebbende in verband met zijn benoeming tot statutair directeur van de Belgische vennootschap vanaf 24 december 1991 was gedetacheerd in Brussel doch dat de Belgische functie met ingang van 1 januari 1998 is vervallen. In het verzoek werd een vergoeding van f 1.250.000 aangeboden. In het verweerschrift van belanghebbende werd de vergoeding aanvaardbaar geacht en werd gerefereerd aan het oordeel van de Kantonrechter. Ook in het verweerschrift is vermeld dat belanghebbende was gedetacheerd in België. De Kantonrechter te Amsterdam heeft bij beschikking van 27 februari 1998 de arbeidsovereenkomst tussen A B.V. te Y en belanghebbende ontbonden met ingang van 1 maart 1998.
Het vonnis vermeldt onder meer:
"Aan verweerder wordt een vergoeding toegekend ten laste van verzoekster ten bedrage van f. 1.250.000 hetzij bruto ter zake van in de toekomst te ontvangen uitkeringen respectievelijk te derven inkomsten, hetzij in de vorm van een stamrecht als bedoeld in artikel 11-1-e Wet op de Loonbelasting 1964".
2.6. Per 1 september 1998 is belanghebbende als algemeen directeur in dienst getreden van een andere vennootschap. Zijn salaris over 1999 bedroeg f 351.158.
2.7.1. Bij brief van 26 februari 1998 richtte de gemachtigde van belanghebbende het volgende verzoek aan de inspecteur:
"Graag verzoek ik u toe te staan dat de tegenwaarde van de ontslagvergoeding ad
f 1.250.000,-- door B/A zonder inhoudingen van loonbelasting en premies volksverzekeringen rechtstreeks overgemaakt wordt aan Stichting Derdengelden xxx (gevestigd te C; bankrekeningnummer 00.00.00.000).
Stichting Derdengelden xxxxxxxxx zal de inhoudingsplicht (voor zover A B.V. die had) overnemen.
Zodra het overleg met u c.q. IFZ afgerond is, zal Stichting Derdengelden xxx overgaan tot uitbetaling (en, indien noodzakelijk, inhoudingen en afdracht) van de bedragen aan een stamrecht B.V., waarvan de aandelen in handen zijn van de heer X, danwel een professionele verzekeraar, danwel de heer X privé."
2.7.2. Bij brief van 27 februari 1998 ging de inspecteur met deze handelwijze akkoord. De ontslagvergoeding van f 1.250.000 werd overgemaakt naar de Stichting Derdengelden xxx xxxxx. Uit een aan bijlage 28 bij het verweerschrift gehecht bankafschrift van 4 maart 1998 blijkt dat dit bedrag werd betaald door A B.V. te Y.
2.7.3. De ontslagvergoeding werd volgens de pleitnota van belanghebbende betaald door het Europese hoofdkantoor van A B dat is gevestigd in Duitsland . Volgens de inspecteur werd het bedrag door de Nederlandse B.V. doorbelast aan de Duitse vennootschap.
2.7.4. Tot de stukken behoort een advies van een Belgische fiscale adviseur waarin is vermeld dat de ontslagvergoeding niet in België kan worden belast nu deze niet ten laste van een Belgische vennootschap is gekomen.
2.8. In zijn brief d.d. 25 september 1998 deelde de inspecteur aan gemachtigde mee dat na overleg met de Kennisgroep Grensoverschrijdende Arbeid het standpunt van de belastingdienst is dat over de gehele afkoopsom loonbelasting naar het bijzondere tarief moet worden ingehouden, daar het volledige heffingsrecht over deze ontslaguitkering aan Nederland is toegewezen. In dit verband werd verwezen naar de uitspraak van Hof Amsterdam MK III, 19 november 1997, nr. 96/3765. Omdat inmiddels tegen deze uitspraak cassatie was ingesteld, verzocht de gemachtigde van belanghebbende bij brief van 12 oktober 1998 om de zaak aan te houden totdat de Hoge Raad uitspraak zou hebben gedaan in de cassatieprocedure. De inspecteur gaat hiermee akkoord in zijn brief van 9 december 1998.
2.9. Op 10 februari 1999 wees de Hoge Raad onder nummer 33 946 arrest (BNB 1999/153; V-N 1999/11.13) in de hiervoor genoemde cassatieprocedure. Naar aanleiding van dit arrest sommeerde de inspecteur de gemachtigde van belanghebbende om onmiddellijk de loonbelasting over de gehele ontslaguitkering in te houden en af te dragen. Er werd voor gekozen om de ontslaguitkering vermeerderd met rente uit te betalen aan belanghebbende. De totale ontslaguitkering bedraagt blijkens de brief van 29 april 1999 fl. 1.276.348,59. Hierover werd fl. 574.356 loonbelasting ingehouden en afgedragen.
2.10. Op 7 mei 1999 werd bezwaar gemaakt tegen deze inhouding. Naar aanleiding hiervan stelde de inspecteur bij brief van 16 juni 1999 opnieuw vragen aan de gemachtigde van belanghebbende. In zijn brief van 20 juli 1999 verstrekte deze de gevraagde gegevens na te hebben opgemerkt dat het hem verbaasde dat na het overleg dat in 1998 was gevoerd opnieuw om gegevens werd gevraagd. Naar aanleiding van ambtelijk overleg werden bij brief van 2 september 1999 opnieuw vragen gesteld aan belanghebbende. Bij brief van 24 september 1999 werden deze vragen beantwoord. Bij brief van 19 oktober 1999 gaf de inspecteur te kennen dat hij voornemens was het bezwaar tegen de inhouding af te wijzen. Vervolgens vond nader onderzoek plaats bij de Stichting Derdengelden xxxxxxxx, omdat het de inspecteur niet duidelijk was op welke datum de loonbelasting was ingehouden en hij derhalve niet kon beoordelen of belanghebbende ontvankelijk was in zijn bezwaar. Na uitvoering van dit onderzoek werd belanghebbende ontvankelijk in zijn bezwaar verklaard, waarna de inspecteur bij brief van 15 mei 2000 het bezwaar afwees.
2.11. In de aangiften inkomstenbelasting over de jaren 1993, 1994 en 1995 en de bijbehorende toelichtingen is de functie van belanghebbende omschreven als 'gedelegeerd bestuurder/directeur'. Deze aangiften, in guldens, luiden zakelijk weergegeven en samengevat en voor zover hier van belang als volgt.
1993 1994 1995
salaris A B.V. 324.173 325.413
salaris A 467.913
Gedurende het jaar heb ik gewerkt voor
A N.V./S.A. gevestigd in
België en A S.A. gevestigd
in Luxemburg. Daardoor was ik voor de volgende
bedragen onderworpen aan buitenlandse
inkomstenbelasting:
België 284.173 101.640 126.204
Luxemburg 40.000 40.000 40.000
In de aangiften werd geen verdragsartikel vermeld.
3. Geschil
In geschil is of met betrekking tot de ontslagvergoeding de Nederlandse fiscus voor het geheel heffingsbevoegd is hetgeen de inspecteur betoogt, of dat Nederland slechts ten aanzien van een evenredig deel van de vergoeding heffingsbevoegd is, hetgeen belanghebbende betoogt.
Daarnaast verzoekt belanghebbende het Hof om de inspecteur te veroordelen tot het voldoen van een schadevergoeding ter grootte van fl. 11.295. De inspecteur bestrijdt deze schade.
4. Standpunten van partijen
4.1. Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de onder 1 genoemde gedingstukken .
4.2. Ter zitting is namens belanghebbende nog het volgende toegevoegd. Het salaris is in de periode dat belanghebbende zijn werkzaamheden in België verrichtte, door de Nederlandse vennootschap aan hem betaald, omdat belanghebbende in Nederland woonde en belanghebbende in verband met valutarisico's bij voorkeur werd betaald in Nederlands geld. Het betaalde salaris, evenals alle kosten die belanghebbende in Nederland declareerde, zijn door de Nederlandse vennootschap doorbelast aan de Belgische zustervennootschap, zijnde de vennootschap waarvoor de werkzaamheden werden verricht. De arbeidsovereenkomst met de Nederlandse vennootschap was in feite slechts een formaliteit. De feitelijke werkzaamheden vonden plaats in België.
In het verleden is de salarysplit met België geaccepteerd. De heffing werd aan België toegewezen op grond van het bestuurdersartikel, artikel 16, van het verdrag met België ter voorkoming van dubbele inkomstenbelasting (hierna: het Verdrag).
In België is het salaris ook aangegeven en belast.
Belanghebbende verzoekt om vergoeding van extra kosten gemaakt in de bezwaarfase, omdat de inspecteur na overleg met de kennisgroep opnieuw om informatie heeft verzocht, waardoor de bezwaarfase onnodig is vertraagd. Belanghebbende stoelt zijn eis op artikel 8:73 Awb.
4.3. Ter zitting voert de inspecteur nog aan:
De rente op de ontslagvergoeding had als inkomsten uit vermogen moeten worden belast naar het progressieve tarief. Zie in dit verband Hoge Raad 28 juni 1978, BNB 1978/255. Er kan echter akkoord worden gegaan met een heffing van 45% over de bijgeschreven rente.
Belanghebbende is vanaf 1985 steeds in dienst geweest van dezelfde vennootschap. Hij is ook door deze vennootschap ontslagen. Belanghebbende is niet als bestuurder van de Belgische vennootschap aan te merken. Mocht dit wel het geval zijn, dan heeft hij daarvoor geen beloning ontvangen. Het volle salaris is telkens door de Nederlandse vennootschap betaald aan belanghebbende.
De omstandigheid dat in het verleden het salaris voor heffing is toegewezen aan België brengt niet mee dat de ontslaguitkering ook voor heffing moet worden toegewezen aan België. De ontslagvergoeding heeft geen betrekking op het verleden, maar ziet op de toekomst en is betaald ter zake van ontslag door een in Nederland gevestigde werkgever.
De salarysplit was niet gebaseerd op artikel 16 van het Verdrag. Uit de aangiften inkomstenbelasting over de jaren 1993, 1994 en 1995 blijkt dat in de toelichting slechts is verzocht om een aftrek in verband met buitenlandse belasting. Er is nooit een artikel aan ten grondslag gelegd. De aangiften zijn 'versneld afgedaan'. Dat betekent dat de aangiften niet uitgebreid zijn bekeken en beoordeeld.
De inspecteur betwist de opvatting van belanghebbende zoals neergelegd in punt 10 van zijn pleitnota. Het 'attractiebeginsel' kan niet zo ver gaan dat alle beloningen die een bestuurder ontvangt zonder meer onder het bestuurdersartikel vallen. In dit verband wordt tevens verwezen naar de gangbare interpretatie van het OESO-Modelverdrag.
5. Beoordeling van het geschil
5.1.1. Uit hetgeen onder 2.1.1, 2.2, 2.3, 2.4.1 en 2.5.2 tot en met 2.5.6 is vastgesteld leidt het Hof af dat belanghebbende van 1 oktober 1985 tot 1 maart 1998 in dienstbetrekking was bij A B.V. te Y en dat hij uit dien hoofde in het kader van de vervulling van functies bij concernmaatschappijen in België en Luxemburg werd gedetacheerd in Brussel bij de in België gevestigde A N.V./SA van welke vennootschap hij van begin 1992 tot 31 december 1997, mogelijk met een korte onderbreking, onbezoldigd afgevaardigd bestuurder was. Belanghebbende ontving voor alle werkzaamheden voor het A-concern uitsluitend salaris van A B.V. Het Hof acht derhalve aannemelijk dat dit salaris mede betrekking had op de in België en Luxemburg verichte werkzaamheden.
5.1.2. Uit hetgeen onder 2.5.1 tot en met 2.5.6 is vastgesteld leidt het Hof af dat de ontslagvergoeding van f 2.250.000 is toegekend terzake van de beëindiging van de dienstbetrekking met A B.V. doch dat bij de bepaling van de hoogte van de vergoeding alle voor het A-concern verichte werkzaamheden in aanmerking zijn genomen.
5.1.3. Uit artikel 3 van de Termination Agreement als vermeld onder 2.5.4 en hetgeen is vastgesteld omtrent het salaris van belanghebbende in 1997 en 1999 als vermeld onder 2.4.2 en 2.6 leidt het Hof af dat de vergoeding mede is toegekend ter compensatie van een mogelijk lager salaris in een toekomstige functie.
5.1.4. Tussen partijen is niet in geschil dat het gehele bedrag van de ontslagvergoeding
in beginsel tot de ingevolge artikel 22, lid 1, onderdeel a, jo. artikel 31, lid 1 van de Wet op de
inkomstenbelasting 1964 belaste inkomsten uit dienstbetrekking behoort.
5.2. Voorts is niet in geschil dat met betrekking tot de verkregen ontslagvergoeding
geen sprake is van "pensioenen en andere soortgelijke beloningen ter zake van een vroegere
dienstbetrekking" in de zin van artikel 18 van de Overeenkomst van 19 oktober 1970 (Tractatenblad 1970, nr. 192) gesloten tussen Nederland en België tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en naar het vermogen (hierna: het Verdrag). Mede gelet op de leeftijd van belanghebbende, zijn laatstgenoten salaris en de omvang van de ontslagvergoeding volgt het Hof partijen in die opvatting die niet blijk geeft van een juridisch onjuist uitgangspunt.
5.3. Belanghebbende stelt dat voorzover de vorenbedoelde ontslagvergoeding is toe te rekenen aan belanghebbendes activiteiten als bestuurder van de Belgische vennootschap, deze ontslagvergoeding op grond van artikel 16 van het Verdrag ter heffing moet worden toegewezen aan België.
5.4.1. Naar 's Hofs oordeel kan de ontslagvergoeding niet worden aangemerkt als een
rechtstreekse beloning voor bepaalde, al dan niet in België of Luxemburg verrichte arbeid, maar vindt zij haar oorzaak in het ontslag uit een Nederlandse dienstbetrekking en de daaruit voortvloeiende schade. Het Hof overweegt daartoe nader als volgt.
5.4.2. Belanghebbende was vanaf 1 oktober 1985 in dienstbetrekking werkzaam bij A B.V. gevestigd te Y. Tijdens zijn uitzending naar de zustermaatschappij A België N.V./S.A. is de arbeidsovereenkomst met de Nederlandse vennootschap A B.V. te Y in stand gebleven. Deze arbeidsovereenkomst is in 1998 ontbonden. De 'Termination Agreement' is overeengekomen tussen A B.V. en belanghebbende. Tevens is A B.V. als verzoekster tot ontbinding van de arbeidsovereenkomst opgetreden in de ontslagprocedure bij het Kantongerecht te Amsterdam. Belanghebbende is naar de mening van het Hof dan ook ontslagen uit een Nederlandse dienstbetrekking en niet uit een Belgische dienstbetrekking.
5.4.3. Blijkens de tekst van de 'Termination Agreement' en de beschikking van de kantonrechter te Amsterdam ziet de ontslagvergoeding op het gemis aan inkomsten en pensioenrechten. Dat de hoogte van de ontslagvergoeding mede afhankelijk is van het aantal verstreken dienstjaren brengt niet mee dat deze vergoeding ook moet worden toegerekend aan de arbeid die in het verleden is verricht. De bij de werkgever doorgebrachte dienstjaren vormen slechts een element in de berekeningswijze van de ontslagvergoeding. Nu geen rechtstreeks verband bestaat tussen de verrichte arbeid en de ontslagvergoeding, kan niet worden gezegd dat artikel 15 of 16 van het Verdrag in het onderhavige geval van toepassing is. Dit spreekt te meer nu de ontslagvergoeding door A B.V. te Y is doorbelast aan de moedermaatschappij in Duitsland en niet is doorbelast aan de zustermaatschappij in België.
5.4.4. Het hiervoor onder 5.4.1 tot en met 5.4.2 overwogene brengt mee dat de ontslagvergoeding naar 's Hofs oordeel niet deels is toe te rekenen aan de in België of Luxemburg verrichte werkzaamheden. Het betoog van belanghebbende dat de ontslagvergoeding gedeeltelijk ter heffing aan België dient te worden toegewezen, kan het Hof niet volgen nu de ontslagvergoeding is doorbelast aan de Duitse moedermaatschappij en reeds daarom geen heffingsrecht toekomt aan België.
5.5.1. De ontslagvergoeding is niet op één lijn te stellen met het loon dat belanghebbende voor zijn werkzaamheden ontving. Periodieke loonbetalingen houden direct verband met verrichte arbeid. Omdat de dienstbetrekking feitelijk werd uitgeoefend in België en de kosten ook werden doorbelast aan België werd de heffing over dat loon toegewezen aan België. Uit de stukken blijkt ook dat in België aangifte is gedaan over deze inkomsten. Of deze toewijzing aan België heeft plaatsgevonden op grond van artikel 15 of 16 van het Verdrag kan in het midden blijven aangezien de ontslaguitkering niet op één lijn is te stellen met reguliere salarisbetalingen. Een ontslaguitkering is immers geen bijkomende vergoeding voor in het verleden verrichte werkzaamheden. Toerekening aan de verrichte werkzaamheden is dan ook niet mogelijk. Het is een uitkering voor toekomstige inkomensderving, welke is betaald nadat de werkzaamheden in het buitenland zijn beëindigd. Er heeft geen doorbelasting aan België plaatsgevonden, hetgeen wel het geval was met betrekking tot de salariskosten die waren toe te rekenen aan de arbeid verricht in België.
5.5.2. Gelet op het onder 5.5.1 overwogene kan de fiscale behandeling van de reguliere salarisbetalingen bij belanghebbende niet ertoe hebben geleid dat hij erop mocht vertrouwen dat de ontslagvergoeding op gelijke wijze zou worden belast. Het beroep van belanghebbende op het vertrouwensbeginsel treft derhalve geen doel.
6. Schadevergoeding
Belanghebbende verzoekt het Hof om de inspecteur te veroordelen tot het voldoen van een schadevergoeding ter grootte van fl. 11.295. Deze schade zou zijn ontstaan door het stellen van vragen van de zijde van de inspecteur in de bezwaarfase, nadat reeds in de vooroverlegfase diverse vragen zijn gesteld naar aanleiding van het overleg dat plaatsvond met de Kennisgroep Grensoverschrijdende Arbeid. Deze gang van zaken heeft naar de opvatting van belanghebbende de bezwaarfase onnodig vertraagd en extra adviseurskosten opgeroepen.
De inspecteur is van mening dat hiervan geen sprake is, nu hij de aanvullende informatie heeft verzocht om de zaak zo zorgvuldig mogelijk af te handelen en deze nadere informatie naar zijn opvatting van niet te verwaarlozen belang is bij die afhandeling.
De informatie waar de inspecteur in de bezwaarfase om heeft verzocht had wellicht ook reeds in de vooroverlegfase ingewonnen kunnen worden. Dat betekent echter niet dat het in een latere fase stellen van de vragen zonder meer schade met zich meebrengt. Ook als de inspecteur in de vooroverlegfase om deze gegevens had gevraagd, hadden deze vragen door belanghebbende moeten worden beantwoord en had dit ook dan tijd en geld gekost. Deze kosten zijn, door het later stellen van de vragen, eerst in een later stadium opgeroepen.
Als de inspecteur alle relevante vragen reeds in de vooroverlegfase had gesteld had de uitspraak op het bezwaarschrift wellicht eerder kunnen plaatshebben. Dat houdt echter niet zonder meer in dat door de langere bezwaarfase schade is opgetreden voor belanghebbende. Belanghebbende heeft deze schade niet aannemelijk gemaakt.
De vraag of eventuele schade voor vergoeding in aanmerking komt in verband met de omstandigheden dat het beroep is afgewezen en dat de vragen zijn gesteld nadat de Hoge Raad arrest had gewezen in een verwante zaak, behoeft derhalve niet te worden beantwoord.
Het Hof wijst het verzoek van belanghebbende om de inspecteur te veroordelen tot het voldoen van een schadevergoeding ten bedrage van fl. 11.295 af.
7. Proceskosten
Nu belanghebbende in het ongelijk is gesteld en zich overigens geen bijzondere omstandigheden hebben voorgedaan, acht het Hof geen termen aanwezig verweerder te veroordelen in de proceskosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Het inwinnen van nadere inlichtingen ten tijde van de bezwaarprocedure nadat voorafgaande aan de inhouding uitvoerig vooroverleg was gepleegd, ziet het Hof niet als een bijzondere omstandigheid. Te meer niet nu een nadere standpuntbepaling naar aanleiding van een recent arrest van de Hoge Raad voor de hand lag.
8. Beslissing
Het Hof verklaart het beroep ongegrond en bevestigt de bestreden uitspraak
De uitspraak is gedaan op 12 september 2001 door mr. Smit, voorzitter, mr. Den Boer en mr. Van Vijfeijken, leden, in tegenwoordigheid van mr. Geel-Cieraad als griffier. De beslissing is op dezelfde dag uitgesproken ter openbare zitting.
De voorzitter heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
Aangehecht: proces-verbaal van de zitting van 6 juni 2001
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.