Gerechtshof Amsterdam, 12-09-2013, ECLI:NL:GHAMS:2013:2884, 12-00122 en 12-00123
Gerechtshof Amsterdam, 12-09-2013, ECLI:NL:GHAMS:2013:2884, 12-00122 en 12-00123
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Amsterdam
- Datum uitspraak
- 12 september 2013
- Datum publicatie
- 18 september 2013
- ECLI
- ECLI:NL:GHAMS:2013:2884
- Formele relaties
- Cassatie: ECLI:NL:HR:2015:849, Bekrachtiging/bevestiging
- Zaaknummer
- 12-00122 en 12-00123
- Relevante informatie
- Wet inkomstenbelasting 2001 [Tekst geldig vanaf 01-07-2023 tot 01-01-2024] art. 2.14a, Wet inkomstenbelasting 2001 [Tekst geldig vanaf 01-07-2023 tot 01-01-2024] art. 10a.7, Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001 [Tekst geldig vanaf 01-01-2023 tot 01-01-2024] art. 4a, Algemene wet inzake rijksbelastingen [Tekst geldig vanaf 01-01-2023 tot 01-01-2024] art. 26a
Inhoudsindicatie
Het Hof oordeelt evenals de rechtbank dat belanghebbende geen recht heeft op vermindering van het van haar geheven schenkingsrecht omdat aan de voorwaarden van het overgangsrecht niet is voldaan. Artikel 2.14a Wet IB 2001 is niet van toepassing omdat het onder trustverband gebrachte vermogen niet, ook niet voor een gedeelte, discretionair is en belanghebbende de enige is die een economische gerechtigdheid jegens het trustvermogen heeft.
Uitspraak
kenmerken 12/00122 en 12/00123
12 september 2013
uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X] te [Z] (Verenigde Staten van Amerika), belanghebbende,
tegen de uitspraak in de zaken met kenmerk AWB 11/423 en 11/424 van de rechtbank
in de gedingen tussen belanghebbende en
de inspecteur van de Belastingdienst/Utrecht-Gooi/kantoor Utrecht,
de inspecteur.
1 Ontstaan en loop van het geding
Bij brief van 31 maart 2010 heeft belanghebbende de inspecteur verzocht om vermindering te verlenen van in het verleden betaald schenkingsrecht. Het verzoek heeft betrekking op twee aanslagen recht van schenking ten name van belanghebbende met dagtekening 21 november 2001 en een te betalen bedrag van € 301.875 en een met dagtekening 7 augustus 2002 en een te betalen bedrag van € 18.063.414.
De inspecteur heeft bij afzonderlijke voor bezwaar vatbare beschikkingen van 2 november 2010 de door belanghebbende ingediende verzoeken tot vermindering van het geheven recht van schenking afgewezen.
De inspecteur heeft bij afzonderlijke uitspraken op bezwaar van 7 december 2010 de beschikkingen gehandhaafd.
Bij uitspraak van 21 december 2011 heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard.
Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 30 januari 2012, aangevuld bij brief van 24 februari 2012. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft tegelijkertijd met de procedures van [A]en [B Trust], kenmerken 12/00118 tot en met 12/00121, plaatsgevonden op 23 juli 2013. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2 Feiten
De rechtbank heeft in de onderdelen 2.1 tot en met 2.5 van haar uitspraak de volgende feiten vastgesteld. Belanghebbende wordt daarin (evenals in het hierna opgenomen citaat uit deze uitspraak) aangeduid als ‘eiseres’, de inspecteur als ‘verweerder’.
[A]heeft de Nederlandse nationaliteit en is gehuwd met [C], die de Amerikaanse nationaliteit heeft. Op [...]1999 is geboren hun dochter [X] (eiseres). Eind 2000 heeft [A]een trust naar het recht van de staat New York opgericht, genaamd de [B Trust].
De ongedateerde Trust Agreement houdt – voor zover thans van belang – in:
“THIS AGREEMENT is made as of the ___ day of December, 2000 between [A], as the Settlor, and [C], as the Trustee;
(…)
Article I
The name of the Trust shall be the [B Trust].
Article II
The Trustee shall invest and reinvest the property comprising the trust estate and shall make payments and distributions therefrom as follows:
a. Until the Settlor’s daughter, [X] shall have attained the age of twenty-one (21) years, the Trustee may pay so much of the net income of the Trust to the said [X] as shall, in the Trustee’s absolute discretion, be required for her reasonable comfort and enjoyment.
b. After the Settlor’s daughter [X] shall have attained the age of twenty-one (21) years and until she shall have attained the age of thirty (30) years, the Trustee shall pay an amount equal to two (2) percent per annum of the principal of the Trust to the said [X].
c. After the Settlor’s daughter [X] shall have attained the age of thirty (30) years, the Trustee shall pay one-half (½) of the principal of the Trust to the said [X].
d. After the Settlor’s daughter [X] shall have attained the age of fifty (50) years, the Trustee shall pay the remaining principal of the Trust to the said [X].
e. Upon the death of the Settlor’s daughter [X], the Trustee shall distribute the trust estate to such of her issue and she shall designate in her last will and testament; provided that if the said [X] shall die intestate, the Trustee shall distribute the trust estate to the issue of the said [X] per stirpes or if the said [X] shall have no issue then living, then to the issue of the Settlor’s son [D] per stirpes, or if neither the said [X] nor the said [D] shall have any issue then living, then to one or more organizations that qualify as exempt organizations under Section 501 (c)(3) of the Internal Revenue Code of 1986 (or the corresponding provisions of any future United States Internal Revenue law).
(…)
Article IX
This Trust shall be irrevocable and not subject to amendment by the Settlor or any other person.
(…)
Article XIV
The terms and provisions of this Agreement shall be construed, regulated and governed as to administration and as to validity and effect by the laws of the State of New York.
(…)”
Op 4 december 2000 heeft [A] 1560 participaties in het [E] met een waarde van ƒ 2.382.143 ingebracht in de [B Trust]. Op 28 februari 2001 is aangifte in het recht van schenking gedaan. Op 21 november 2001 is aan eiseres een aanslag in het recht van schenking opgelegd ten bedrage van ƒ 665.244 (zijnde € 301.875).
Op 29 januari 2001 heeft [A] 78.000 participaties in het [E] met een waarde van ƒ 116.537.902 ingebracht in de [B Trust]. Op 20 april 2002 is aangifte in het recht van schenking gedaan. Op 7 augustus 2002 is aan eiseres een aanslag in het recht van schenking opgelegd ten bedrage van € 18.063.414.
Op 31 maart 2010 heeft eiseres op grond van artikel XA van de Wet van 17 december 2009 tot Wijziging van de Successiewet 1956 en enige andere belastingwetten (hierna: de Wet van 17 december 2009) bij aangifte verzocht om vermindering te verlenen van het in het verleden door eiseres verschuldigde schenkingsrecht van respectievelijk € 301.875 en € 18.063.414.
Nu tegen de feitenvaststelling door de rechtbank, als hiervoor vermeld, door partijen geen bezwaren zijn ingebracht, gaat ook het Hof van die feiten uit.
Het Hof voegt hieraan nog de volgende feiten toe. Op 23 november 2000 is door belanghebbende een brief met bijlagen gezonden aan de Belastingdienst over de ‘Afspraken ter zake van inbreng van vermogen in de [B Trust] door de heer [A]’. Verzocht is de afspraken te bevestigen en voor akkoord te tekenen.
Voor zover van belang is hierin vermeld:
Overwegende dat: (…)
- De [B Trust] een zogenoemde irrevocable fixed trust is met als doelstelling het instandhouden en het aanwenden van het vermogen ten gunste van [X].
- als eerste trustee is benoemd de echtgenote van de heer [A], mevrouw [C].
(…)
Wensen wij met betrekking tot de hierna omschreven fiscale gevolgen van de hiervoor beschreven transactie vooraf zekerheid van u als hoofd van (…) en bevoegd zodanige zekerheid te verstrekken:
- De bedoelde overdracht om niet van vermogen door de heer [A] aan de trustee als toevoeging aan het trustvermogen, zal voor de toepassing van de Successiewet 1956 (SW) worden behandeld als een onherroepelijke en onvoorwaardelijke schenking (‘vrij van recht’) door de heer [A] aan zijn dochter [X]. Dit betekent onder meer dat de vrijstelling van artikel 33, lid 1, ten 5º SW van toepassing is en dat voor de berekening van het schenkingsrecht het ouders-kind tarief (…) zal worden gehanteerd (…).
- Het trustvermogen zal vanaf de ‘inbreng’ ervan in de trust, voor toepassing van de SW of een hiervoor in de plaats getreden wet (bij overlijden) niet tot de nalatenschap van de heer [A] of de nalatenschap van zijn echtgenote behoren of geacht worden te behoren. (…)
- Het door de heer [A] ingebrachte trustvermogen zal vanaf het moment van ‘inbreng’ zowel voor de toepassing van de regels omtrent de rechten van schenking, successie en overgang als ook voor alle andere Nederlandse belastingen, worden behandeld als (onbezwaard) vermogen van [X]. Zij is de enige rechthebbende ter zake van het trustvermogen. In die zin bestaat volledige transparantie ter zake van het in de [B Trust] ingebracht vermogen. (…)’
Bij faxbericht van 28 november 2000 heeft mr. [F]namens de belastingdienst de gemachtigde geïnformeerd dat de hiervoor bedoelde brief en bijlagen een correcte weergave zijn van hetgeen is besproken. In de fax van 28 november 2000 van de belastingdienst wordt uitdrukkelijk vermeld dat ‘alleen dochter [X] en niemand anders op geld waardeerbare rechten op het vermogen en de inkomsten uit de trust heeft’.
[A] is in 2001 geëmigreerd naar de Verenigde Staten. Sindsdien is hij buitenlands belastingplichtig in Nederland voor een hier te lande gelegen woning.
In de periode van tien jaren na het verlaten van Nederland heeft de trust uitkeringen gedaan aan belanghebbende.
3 Het oordeel van de rechtbank
De rechtbank heeft het beroep van belanghebbende ongegrond verklaard en daartoe het volgende overwogen. Belanghebbende wordt in deze overwegingen aangeduid als ‘eiseres’.
Artikel XA van de Wet van 17 december 2009 luidt als volgt:
“1. Indien:
a. aan een belastingplichtige op grond van artikel 2.14a van de Wet inkomstenbelasting 2001 de bezittingen en schulden alsmede de opbrengsten en uitgaven van een afgezonderd particulier vermogen worden toegerekend, en
b. ingevolge artikel 1, eerste lid, onder 1° of onder 3°, van de Successiewet 1956, zoals die bepalingen op 31 december 2009 luidden, een aanslag is opgelegd ter zake van het voor 1 januari 2010 afzonderen van vermogen, bedoeld in artikel 2.14a, derde lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001, wordt de aanslag, bedoeld in onderdeel b, op verzoek verminderd met het ter zake van het afzonderen van vermogen, bedoeld in artikel 2.14a, derde lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001, geheven recht van successie onderscheidenlijk recht van schenking.
2. De vermindering wordt verleend op een verzoek dat geschiedt door het doen van aangifte. De inspecteur beslist op het verzoek bij voor bezwaar vatbare beschikking.”
Artikel 2.14a van de Wet IB 2001 luidt – voor zover voor de beoordeling van het beroep van belang – als volgt:
“1. Voor de toepassing van deze wet en de daarop berustende bepalingen worden de bezittingen en schulden alsmede de opbrengsten en uitgaven van een afgezonderd particulier vermogen als bedoeld in het tweede lid, geacht bij degene die dat vermogen bij leven of bij overlijden heeft afgezonderd tot zijn bezit te behoren, onderscheidenlijk op te komen (toerekening). (…)2. Voor de toepassing van dit artikel en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder een afgezonderd particulier vermogen, niet zijnde een instelling als bedoeld in artikel 32, eerste lid, onder 8°, van de Successiewet 1956: een afgezonderd vermogen waarmee meer dan bijkomstig een particulier belang wordt beoogd, tenzij tegenover de afzondering van dit vermogen:
a. een uitreiking van aandelen, winstbewijzen, lidmaatschapsrechten, bewijzen van deelgerechtigdheid of daarmee vergelijkbare rechten heeft plaatsgevonden, of
b. een economische deelgerechtigdheid is ontstaan.
3. Voor de toepassing van dit artikel en de daarop berustende bepalingen wordt onder het afzonderen van vermogen verstaan:
a. het om niet of onder in het maatschappelijk verkeer ongebruikelijke voorwaarden rechtens dan wel in feite, direct of indirect afzonderen van vermogensbestanddelen in een afgezonderd particulier vermogen;
b. het rechtens dan wel in feite, direct of indirect, vervreemden van vermogensbestanddelen aan een afgezonderd particulier vermogen waarmee meer dan bijkomstig een particulier belang wordt beoogd van de vervreemder, van zijn partner of van een of meer van zijn bloed- of aanverwanten in de rechte lijn of tot en met de vierde graad van de zijlijn.
(…)
8. Bij ministeriële regeling kunnen nadere regels worden gesteld met betrekking tot de in dit artikel bedoelde toerekening.”
De in artikel 2.14a, achtste lid, van de Wet IB 2001 genoemde ministeriële regeling is de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Uitvoeringsregeling). Artikel 4a, eerste lid, van de Uitvoeringsregeling luidt als volgt:
“1. Degene die als begunstigde een juridisch afdwingbaar recht heeft ten laste van een afgezonderd particulier vermogen, wordt in zoverre in de belastingheffing betrokken.”
De parlementaire geschiedenis van de Wet van 17 december 2009 houdt – voor zover thans van belang – onder meer in:
“Van belang zijn steeds de feiten en omstandigheden. Als het afgezonderd particulier vermogen discretionair is, is de voorgestelde toerekening aan de orde. Als het afgezonderd particulier vermogen non-discretionair is, wordt toegerekend aan de gerechtigde in plaats van aan de inbrenger of diens erfgenamen. Is de rechtsfiguur deels discretionair en deels non-discretionair dan geldt artikel 2.14a Wet inkomstenbelasting 2001 alleen voor het discretionaire deel.”
Kamerstukken II, vergaderjaar 2008-2009, 31 930, nr. 3 (MvT), p. 51-52
“Zolang een ander dan de inbrenger geen concreet recht krijgt richting het APV blijft tijdens zijn leven het vermogen toegerekend worden aan de inbrenger. Zodra een begunstigde evenwel jegens een APV een concreet juridisch afdwingbaar recht krijgt, wordt een schenking aan de begunstigde geconstateerd die daarvoor wordt belast. De begunstigde wordt
vervolgens voor het recht betrokken in de heffing van inkomstenbelasting (box 1, 2 of 3). Bij de inbrenger wordt in zoverre niet meer geheven: het recht van de begunstigde is een schuld van de inbrenger.”
(…)
“Naar aanleiding van een vraag ter zake van de leden van de PvdA-fractie en die van de VVD-fractie deel ik mee dat in het verleden geheven schenkingsrecht zal worden teruggegeven indien sprake is van dubbele heffing.
Deze situatie doet zich voor als in het verleden ter zake van de inbreng ten laste van het APV schenkingsrecht is geheven en als gevolg van de nieuwe wettelijke systematiek het in het APV afgezonderde vermogen weer wordt toegerekend aan de inbrenger. In de nota van wijziging is hier uitvoering aan gegeven.”
Kamerstukken II, vergaderjaar 2008-2009, 31 930, nr. 9 (Nota naar aanleiding van het verslag) p. 48 en 54
(…)
Tussen partijen is niet in geschil dat de verzoeken ex artikel XA van de Wet van
17 december 2009 terecht zijn afgewezen als eiseres een concreet juridisch afdwingbaar recht heeft op het totale vermogen van de [B Trust]. Zij verschillen evenwel van mening over het antwoord op de vraag of aan die voorwaarde is voldaan. De rechtbank beantwoordt die vraag bevestigend, aangezien op grond van artikel II in verbinding met artikel IX van de Trust Agreement onherroepelijk vast staat dat eiseres op vooraf bepaalde tijdstippen in haar leven concrete aanspraken heeft op het vermogen van de [B Trust], waardoor bij het bereiken van de leeftijd van 50 jaar het gehele vermogen aan haar zal zijn uitgekeerd. Dat die aanspraken op dit moment nog niet opeisbaar zijn doet daar niet aan af. Het is voldoende dat vast staat dat die aanspraken in de toekomst opeisbaar zijn. Dat op dit moment onzekerheid bestaat over de waarde van het vermogen in de [B Trust] ten tijde van de uitkeringen, zodat nu nog niet bekend is wat het bedrag van de op een percentage van het trustvermogen vastgestelde uitkeringen zal zijn, leidt evenmin tot een ander oordeel.
Nu het gehele vermogen in de [B Trust] aan eiseres moet worden toegerekend, is niet voldaan aan de voorwaarde van artikel XA, eerste lid, aanhef en onder a, van de Wet van 17 december 2009 en heeft verweerder de verzoeken tot vermindering terecht afgewezen.