Gerechtshof Amsterdam, 24-10-2013, ECLI:NL:GHAMS:2013:3994, 10/00538
Gerechtshof Amsterdam, 24-10-2013, ECLI:NL:GHAMS:2013:3994, 10/00538
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Amsterdam
- Datum uitspraak
- 24 oktober 2013
- Datum publicatie
- 15 november 2013
- ECLI
- ECLI:NL:GHAMS:2013:3994
- Zaaknummer
- 10/00538
Inhoudsindicatie
Het vermogen van de SPF dient in aanmerking te worden genomen bij het bepalen van belanghebbendes inkomen uit sparen en beleggen. Belanghebbende kon beschikken over het vermogen van de SPF als ware het zijn eigen vermogen. Voorts is sprake van omkering en verzwaring van de bewijslast vanwege het niet doen van de vereiste aangifte.
Uitspraak
Kenmerk 10/00538
24 oktober 2013
uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep
[X], wonende te [Z], belanghebbende,
tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 09/3000 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst Utrecht-Gooi/kantoor Utrecht, de inspecteur.
1 Ontstaan en loop van het geding
De inspecteur heeft met dagtekening 2 januari 2008 aan belanghebbende voor het jaar 2004 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB) opgelegd berekend naar een verlies uit werk en woning van € 41.067 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 105.001. Aan belanghebbende is een vermindering van inkomstenbelasting wegens buitenlands voordeel uit sparen en beleggen verleend van € 5.290.
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 12 mei 2009, de aanslag verminderd tot een berekend naar een verlies uit werk en woning van € 41.067 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 71.539, en overigens met inachtneming van de elementen die bij het vaststellen van de aanslag in aanmerking zijn genomen.
Bij uitspraak van 5 juli 2010 heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard.
Het tegen deze uitspraak door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 10 augustus 2010 en aangevuld bij brief van 7 september 2010. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Vervolgens zijn bij brieven van 24 februari 2011 en 4 april 2011 conclusies van repliek en dupliek genomen.
Van belanghebbende is een nader stuk ontvangen op 13 april 2012, waarvan een afschrift is verstrekt aan de wederpartij.
Het eerste onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 24 april 2012. Het onderzoek ter zitting is geschorst en het vooronderzoek is hervat. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan partijen is toegezonden.
De inspecteur heeft - daartoe door het Hof in de gelegenheid gesteld - bij brief van 27 maart 2013 gereageerd op het arrest van de Hoge Raad van 15 maart 2013, nr. 12/03372, ECLI:NL:HR:2013:BZ4218. Een afschrift van deze brief is aan de wederpartij gezonden die hierop heeft gereageerd bij brief van 23 april 2013. Een afschrift van die reactie is aan de inspecteur gezonden.
Het tweede onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 24 september 2013. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2 Feiten
De rechtbank heeft onder meer de volgende feiten vastgesteld (in de uitspraak van de rechtbank is belanghebbende aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’. In de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbendes echtgenote [A] aangeduid als ‘eiseres’ en belanghebbende en zijn echtgenote tezamen als ‘eisers’).
“2.1. Eiser en eiseres hebben de Nederlandse nationaliteit en woonden van augustus 1982 tot en met juni 1989 in [Land 1], van juli 1989 tot en met augustus 1996 in [Land 2] en van september 1996 tot 1 november 2002 in [Land 3]. Per 1 november 2002 wonen eisers in [Z].
Bij notariële akte van 29 oktober 2001 is door [B NV], [Stichting C] opgericht. [Stichting C] is gevestigd op Curaçao als een Stichting Particulier Fonds krachtens artikel 1B van de Landsverordening op Stichtingen 1967, zoals gewijzigd (de “Landsverordening op Stichtingen”) en is voor onbepaalde tijd opgericht.In de akte van oprichting van [Stichting C] staat onder meer het volgende:
“(…)
DOEL
Artikel 2
1. Het doel van de stichting is het doen van uitkeringen uit haar vermogen aan zodanige instellingen en personen als het bestuur zal bepalen en het verschaffen van financiële bijstand aan die instellingen en personen door middel van leningen, het stellen van zekerheid, lijfrenteovereenkomsten en daarmee vergelijkbare regelingen.
(…)
BESTUUR
Artikel 5
1. De stichting wordt bestuurd door een bestuur bestaande uit ten minste één bestuurder onder toezicht van een raad van toezicht, indien door de Oprichter benoemd conform het in artikel 7, lid 1 bepaalde. Zowel natuurlijke als rechtspersonen kunnen optreden als bestuurder.
De raad van toezicht voorziet in de benoeming van bestuurders en stelt het aantal bestuurders vast. (…)
2. Iedere bestuurder kan te allen tijde, al dan niet met redenen omkleed, door degene die hem benoemd heeft, worden geschorst of ontslagen.
(…)
RAAD VAN TOEZICHT
Artikel 7
1. Voor de eerste maal zullen de leden van de raad van toezicht worden aangesteld door de Oprichter. Zowel natuurlijke als rechtspersonen kunnen optreden als lid van de raad van toezicht. Zolang de Oprichter geen lid van de raad van toezicht heeft aangesteld, komen alle bevoegdheden van de raad van toezicht toe aan de Oprichter.
(…)
VERTEGENWOORDIGING
Artikel 9
(…)
3. Het bestuur heeft de goedkeuring van de raad van toezicht nodig voor het aangaan van de navolgende handelingen:
a. Het wijzigen van de statuten van de stichting dan wel het overgaan tot ontbinding van de stichting;
b. het doen van uitkeringen of van formele of materiële schenkingen, het verstrekken van leningen en het verlenen van financiële bijstand aan begunstigden.
BEVOEGDHEDEN VAN DE OPRICHTER
Artikel 10
1. De bevoegdheden van de Oprichter zijn persoonlijk en kunnen niet worden uitgeoefend door een ander persoon, en gaan niet over op zijn erfgenamen. (…)
2. De Oprichter kan echter zijn bevoegdheden overdragen aan een ander natuurlijk persoon of een rechtspersoon, die vanaf de datum waarop de overdracht aan het bestuur bekend wordt gemaakt, de plaats en positie zal innemen van de oorspronkelijke Oprichter, met inbegrip van de bevoegdheid om een volgende natuurlijk persoon of rechtspersoon als Oprichter in de plaats te stellen.
(…)
ONTBINDING
Artikel 14
1. Het bestuur kan de stichting bij unaniem besluit ontbinden met schriftelijke goedkeuring van de raad van toezicht conform het in artikel 9, lid 3 bepaalde.
(…)
Tenslotte verklaarde de comparant, handelend als gemeld, dat voor de eerste maal tot bestuurder van de stichting wordt benoemd:
- [D NV], gevestigd te Curaçao.
(…)”
Op 21 december 2001 heeft eiser ten overstaan van een Nederlandse notaris een deel van zijn vermogen bestaande uit effecten en geld geschonken aan [Stichting C]. Deze schenking is geformaliseerd bij notariële akte Vastlegging schenking (hierna: de akte van schenking).”
en:
“2.6. Bij notariële akte van 15 mei 2002 is door [B NV] [Stichting E], gevestigd te Curaçao, opgericht. In de akte van oprichting van de stichting staat onder meer het volgende:
“Doel en middelen.
Artikel 2.
1. De Stichting heeft ten doel:
a. het beheren, verkrijgen en beleggen van vermogenswaarden;
b. het houden en uitoefenen van oprichtersbevoegdheden van één of meerdere stichtingen particulier fonds.
(…)
Bestuur: samenstelling, benoeming, defungeren.
Artikel 3.
1. Het bestuur bestaat uit één of meer bestuursleden. Het bestuur bepaalt zelf het aantal bestuursleden.
2. Op het moment van defungeren van [X] dan wel [A] als bestuurder, treden hun kinderen, [F], (…), en [G], (…), gezamenlijk toe tot het bestuur; hun benoeming gaat van rechtswege in op het tijdstip van defungeren. (…)
3. Met uitzondering van hetgeen bepaald in lid 2 van dit artikel worden de bestuursleden door het bestuur zelf benoemd, bij voorkeur vóór een vacature ontstaat.
Een dergelijk bestuursbesluit moet worden genomen bij unanimiteit van alle alsdan in functie zijnde bestuursleden.
(…)
Artikel 5.
Een bestuurslid kan ook door het bestuur zelve ontslagen worden bij unaniem besluit van de overige bestuursleden, mits tenminste twee overige bestuursleden in functie zijn.
(…)
Uitoefening van het bestuur.
Artikel 8.
(…)
3. Bestuursbesluiten moeten met volstrekte meerderheid van het totaal aantal stemmen, hetwelk door de alsdan in functie zijnde bestuursleden kan worden uitgebracht, worden genomen, tenzij anders bepaald.
(…)
Tenslotte verklaarde de comparant als volgt:
Voor de eerste keer zal het bestuur van de stichting bestaan uit de navolgende leden:
a. [X], (…)
b. [A], (…)
c. [D NV], (…)
(…)” ”
en:
“2.8. Op 10 augustus 2002 is aan het bestuur van [Stichting C] een brief (door partijen ook aangeduid als ‘letter of wishes’) gestuurd, ondertekend door de bestuursleden van [Stichting E], als houder van de oprichtersrechten in [Stichting C]. Hierin staat onder meer het volgende vermeld:
“(…)
U heeft, met inachtneming van de beperkingen als opgenomen in de statuten van [Stichting C], de bevoegdheid over kapitaal en inkomen van [Stichting C] te beschikken, alsmede, met inachtneming van de beperkingen als opgenomen in de statuten van [Stichting C], om hetzij kapitaal hetzij inkomen van [Stichting C] uit te delen aan een nader vast te stellen groep van begunstigden.
U heeft ook, met inachtneming van de beperkingen als opgenomen in de statuten van [Stichting C], de bevoegdheid om personen aan te wijzen als begunstigden dan wel toe te voegen aan de groep van begunstigden.
Alhoewel wij accepteren dat wij met het instellen van [Stichting C] het beheer en de zeggenschap over het in [Stichting C] ingebrachte en nog in te brengen vermogen aan U hebben overgedragen, zenden wij U hierbij onze wensen ten aanzien van het beheer en de bestemming van het kapitaal. Wij vertrouwen erop dat U Uw zeggenschap en discretie overeenkomstig onze wensen zult uitoefenen, ofschoon wij weten dat U hiertoe juridisch niet gebonden bent.
Enige tijd na het overlijden van de langstlevende van beide ondergetekenden dient het gehele vermogen van [Stichting C] te gelde gemaakt te worden en in één keer te worden uitgekeerd aan de volgende twee personen, elk voor een gelijk deel. Het betreft de volgende personen:
1. [G], (…),
2. [F], (…).
De uitkeringen aan de bovengenoemde twee begunstigden, alsmede het beheer van de in [Stichting C] aanwezige fondsen zullen geschieden onder de navolgende beperkingen:
- Indien één van beide begunstigden kinderloos komt ter overlijden alvorens U tot uitkering besluit over te gaan, dan treedt de langstlevende begunstigde voor het geheel in diens plaats;
- Indien beide begunstigden kinderloos komen te overlijden alvorens U tot uitkering besluit over te gaan, dan treden de respectievelijke echtgenoten voor dezelfde delen in hun plaats;
- Indien een begunstigde overlijdt met achterlating van kinderen alvorens U besluit tot uitkering over te gaan, dan treden diens kinderen en diens echtgenoot voor gelijke delen in de plaats van de overledene;
- Indien beide begunstigden kinderloos en ongehuwd komen te overlijden alvorens U tot uitkering besluit over te gaan, dan wordt het vermogen uitgekeerd volgens de bij deze brief gevoegde lijst.
(…)
Indien deze letter of wishes nog vragen bij U oproept, zijn wij ten allen tijde tot een nadere toelichting bereid. Uiteraard kunt U zich ook met andere vragen tot ons wenden, wij van onze kant zullen U gevraagd en ook ongevraagd, indien dat naar ons oordeel wenselijk is, van adviezen en andere instructies voorzien.
Wij willen ons hierbij nadrukkelijk het recht voorbehouden om tijdens ons leven de gehele bovenstaande opsomming van suggesties en wensen (‘letter of wishes”) te vervangen door een andere.
(…)”
Bij ongedateerd besluit van het bestuur van [Stichting E] is [D NV], omdat eisers dit gewenst achtten, eervol ontslagen als bestuurder van de stichting en vervangen door [H NV].
Voorts is [D NV] op 23 maart 2005 eervol ontslagen als bestuurder van [Stichting C] en vervangen door [H NV].”
Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden zal het Hof ook van die door de rechtbank vastgestelde feiten uitgaan. Zulks echter met uitzondering van de passage ‘omdat eisers dit gewenst achtten’ opgenomen onder 2.9 van de rechtbankuitspraak, nu belanghebbende dit betwist.
Het Hof voegt voorts de volgende feiten toe:
Belanghebbende en zijn echtgenote zijn gehuwd op huwelijkse voorwaarden met uitsluiting van iedere vermogensrechtelijke gemeenschap, doch met gelijk deelgenootschap van hun vermogensvermeerdering.
Tot de stukken behoort als bijlage 2.2 bij het verweerschrift in eerste aanleg een niet gedagtekend stuk ‘Overdracht bevoegdheden’. Volgens dat stuk draagt [B NV] de oprichtersbevoegdheden over aan [Stichting E].
Bij [Stichting C] is nimmer een raad van toezicht ingesteld. De in de akte van oprichting van [Stichting C] aan die raad toegekende bevoegdheden zijn (blijven) berusten bij de persoon of personen die de oprichtersbevoegdheden hebben, uiteindelijk derhalve bij [Stichting E].
Ter zitting van 24 april 2012 is door belanghebbendes gemachtigde verklaard: ‘Het is juist dat [Stichting E] kan bewerkstelligen dat [Stichting C] met haar vermogen doet wat [Stichting E] wil’.
Blijkens het proces-verbaal opgemaakt van het verhandelde ter zitting van de rechtbank van 1 april 2010 is daar van de zijde van belanghebbende verklaard: ‘Indien zij het wel met elkaar eens zijn, vormen zij inderdaad een meerderheid van het bestuur in [Stichting E] en trekken zij feitelijk aan de touwtjes, maar dit is dus alleen indien zij het met elkaar eens zijn’. Met ‘zij’ wordt daarbij gedoeld op belanghebbende en zijn echtgenote.
Tot de stukken behoort een ongedagtekende ‘Bestuursovereenkomst’ tussen [Stichting C] en [H NV]. Artikel 3 van die overeenkomst luidt:
“3.1. [Stichting C] zal het Bestuur te allen tijde volledig vrijwaren tegen enige en alle handelingen, processen, gerechtelijke vervolgingen, vorderingen, verplichtingen, eisen, verlies, schade, kosten, veroorzaakt of ten gevolge van iedere doen of nalaten van het Bestuur voortvloeiende uit deze overeenkomst.
Het bovenstaande lijdt slechts uitzondering indien de schade of aansprakelijkheid te wijten is aan grove schuld en opzet van de zijde van het Bestuur.
Beëindiging van deze overeenkomst zal [Stichting C] niet ontslaan van haar verplichtingen tot volledige vrijwaring van het Bestuur van enig handelen of nalaten voor de beëindiging.”
Op grond van artikel 4 van die overeenkomst zal [Stichting C] aan [H NV]als beloning jaarlijks vergoeden 0,2 % van het totale vermogen beheerd in [Stichting C]. In die vergoeding is de vermogensbeheerprovisie niet begrepen.
Vergelijkbare voorwaarden waren (als ‘Liability Article II’, ‘Indemnity Article IV’, en ‘Fees and expenses Article VI’) opgenomen in het op 5 november 2001 gedagtekende ‘Management Agreement’ tussen [D NV] en [B NV], zulks met dien verstande dat het beloningspercentage 0,1 % beliep.
In een brief van 24 december 2007 aan de inspecteur schrijft belanghebbendes (toenmalige) gemachtigde:
“Anders dan de jaarlijks terugkerende kosten uit hoofde van het zijn van een SPF zijn sinds de oprichting geen gelden of goederen (waaronder vermogensrechten begrepen) uitgekeerd uit het vermogen van de SPF.”
Op (of omstreeks) 14 augustus 2009 heeft [Stichting C] een lening verstrekt van € 100.000 aan [I], de gewezen echtgenoot van belanghebbendes dochter.
Op 23 december 2009 heeft [Stichting C] ten titel van schenking € 508.350 overgemaakt aan de zoon en dochter van belanghebbende en zijn echtgenote.
Op 7 mei 2010 heeft [Stichting C] een lening verstrekt van € 100.000 aan de zoon van belanghebbende en zijn echtgenote.
[Stichting C] is in de loop van 2012 (volgens belanghebbende in juni, volgens de inspecteur op 31 augustus) geliquideerd. Conform een besluit van het bestuur van [Stichting E] is aan belanghebbende en zijn echtgenote in totaal € 1.093.300,95 uitgekeerd.
Volgens de ter zitting van 24 april 2012 van de zijde van belanghebbende voorgedragen pleitnota zijn besluiten van het bestuur van [Stichting E] ‘tot op heden (uiteindelijk) steeds met eenheid van stemmen tot stand gekomen’. Het is niet gesteld dat dit in de periode tussen 24 april en het liquidatiebesluit (dat besluit daaronder begrepen) anders is geweest.
In zijn aangifte IB 2004 is belanghebbende uitgegaan van een gemiddelde rendementsgrondslag na heffingvrij vermogen van € 625.031. In dit bedrag is het vermogen van [Stichting C] geheel noch gedeeltelijk, direct noch indirect, begrepen. De vraag ‘Bent u betrokken bij een trustvermogen of een ander doelvermogen naar buitenlands recht?’, is bij het doen van aangifte niet beantwoord. Blijkens het verslag van het in de bezwaarfase gevoerde hoorgesprek is hiervan uitdrukkelijk afgezien. Het verslag vermeldt: ‘(…) is nagedacht of de zgn. trustvraag in het aangiftebiljet moest worden ingevuld, maar daar is uiteindelijk uitdrukkelijk van af gezien’.
In afwijking van de aangifte IB 2004 heeft de inspecteur het standpunt ingenomen dat het vermogen van [Stichting C] behoort tot de rendementsgrondslag van belanghebbende en zijn echtgenote (bij ieder voor de helft), en heeft hij het voordeel uit sparen en beleggen op die basis berekend. De door de inspecteur bij de aanslag bij belanghebbende toegepaste correctie op de gemiddelde rendementsgrondslag beloopt € 2.000.000, welke correctie bij uitspraak op bezwaar is verminderd tot € 1.163.453.
3 Geschil in hoger beroep
Tussen partijen is evenals bij de rechtbank in geschil of het vermogen van [Stichting C] in aanmerking dient te worden genomen bij het bepalen van belanghebbendes belastbaar inkomen uit sparen en beleggen. De inspecteur verdedigt en belanghebbende betwist dat belanghebbende kon beschikken over het vermogen van [Stichting C] als ware het zijn eigen vermogen. De inspecteur betoogt in dit verband dat - naar het Hof begrijpt - voor het bepalen van het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen:
- primair: [Stichting C] dient te worden genegeerd en het vermogen van [Stichting C] moet worden gezien als vermogen van belanghebbende (fiscale transparantie), en
- subsidiair: belanghebbendes verhouding tot [Stichting C] moet worden gezien als een aanspraak of een recht dat concrete waarde heeft in het economische verkeer dat kwalificeert als een ‘overig vermogensrecht met waarde in het economische verkeer’, in de zin van artikel 5.3, tweede lid, onderdeel f, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001).
De inspecteur verdedigt voorts dat op belanghebbende de last rust te doen blijken dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is (‘omkering en verzwaring van de bewijslast’), omdat - aldus de inspecteur - de vereiste aangifte niet is gedaan.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.