Gerechtshof Amsterdam, 07-07-2020, ECLI:NL:GHAMS:2020:1923, 19/00060
Gerechtshof Amsterdam, 07-07-2020, ECLI:NL:GHAMS:2020:1923, 19/00060
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Amsterdam
- Datum uitspraak
- 7 juli 2020
- Datum publicatie
- 29 juli 2020
- ECLI
- ECLI:NL:GHAMS:2020:1923
- Formele relaties
- Cassatie: ECLI:NL:HR:2023:324
- Zaaknummer
- 19/00060
Inhoudsindicatie
Moet de pensioenverplichting naar fiscale maatstaven van artikel 3.29 Wet IB 2001 en artikel 8 lid 6 Wet Vpb 1969 worden gewaardeerd of moet deze naar actuariële maatstaven worden gewaardeerd? Indien de pensioenverplichting naar fiscale maatstaven moet worden gewaardeerd, is deze waardering in strijd met artikel 1 Eerste Protocol van het EVRM?
Uitspraak
kenmerk 19/00060
7 juli 2020
uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X BV] , gevestigd te [Z] , belanghebbende,
tegen de uitspraak van 17 december 2018 in de zaak met kenmerk HAA 17/1087 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
1 Ontstaan en loop van het geding
De inspecteur heeft met dagtekening 2 april 2016 aan belanghebbende voor het jaar 2014 een navorderingsaanslag opgelegd in de vennootschapsbelasting (hierna: Vpb) berekend naar een belastbaar bedrag van € 398.826.
Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 6 januari 2017, de navorderingsaanslag Vpb gehandhaafd. Belanghebbende heeft daartegen beroep bij de rechtbank ingesteld.
De rechtbank heeft bij uitspraak van 17 december 2018 het beroep van belanghebbende ongegrond verklaard.
Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 24 januari 2019 en aangevuld bij brief van 20 februari 2019. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
Belanghebbende en de inspecteur hebben het Hof toestemming verleend tot het achterwege laten van een onderzoek ter zitting. Hierna heeft het Hof het onderzoek gesloten.
2 2. Feiten
De rechtbank heeft in haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld (belanghebbende is aangeduid als ‘eiseres’ en de inspecteur als ‘verweerder’):
“1. Enig aandeelhouder van eiseres is [X] .
2. Eiseres bezit alle aandelen in [pensioen BV] .
3. Eiseres en [pensioen BV] vormen een fiscale eenheid in de zin van artikel 15 Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet).
4. [pensioen BV] heeft een pensioenverplichting aan [X] en zijn echtgenote. De verplichting tot uitkering is ingegaan op 1 januari 2014.
5. Ten tijde van het vaststellen van de aanslag vennootschapsbelasting 2014 door
verweerder had eiseres nog geen aangifte gedaan. De aanslag is vastgesteld naar een belastbaar bedrag van € 50.000.
6. In de nadien ingediende aangifte vennootschapsbelasting voor het jaar 2014 is de pensioenverplichting op 31 december 2014 gewaardeerd op € 1.583.570. Hierbij is uitgegaan van een rekenrente van 4%.
7. Verweerder heeft naar aanleiding van de aangifte de navorderingsaanslag 2014 – overeenkomstig de aangifte – vastgesteld naar een belastbaar bedrag van € 398.826.
8. Uitgaande van een rekenrente van 2,288% bedraagt de pensioenverplichting ultimo 2014 € [2.193.001].”
De hiervoor vermelde feiten zijn tussen partijen niet in geschil. Het Hof zal eveneens van die feiten uitgaan en voegt daar nog de volgende feiten aan toe.
Tegen de (ambtshalve) op een belastbaar bedrag van € 50.000 vastgestelde aanslag is geen bezwaar ingediend.
[X] (hierna: [X] ) is van 1987 tot en met 2004 – via een daartoe opgerichte maatschap-BV – als partner werkzaam geweest bij de maatschap [bedrijf] dan wel haar rechtsopvolgers.
Belanghebbende is opgericht op 14 april 1987.
[pensioen BV] (hierna: de pensioen BV) is op 20 november 2013 opgericht en is vanaf haar oprichting met belanghebbende als moedervennootschap op de voet van artikel 15 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet Vpb 1969) opgenomen in een fiscale eenheid.
In een brief van [adviseur] aan [X] van 17 december 2013 is onder meer het volgende vermeld:
“(…)Balanswaardering pensioenvoorziening commercieel en fiscaalHet is geen gangbare praktijk dat in de jaarrekening de werkelijke commerciële pensioenverplichting tegen de waarde in het economische verkeer wordt verantwoord. Voor de bepaling van het werkelijke eigen vermogen, met als doel onder andere de vaststelling van de ruimte voor dividenduitkeringen, waardeoverdracht en de bepaling van de waarde van de aandelen van de BV, is de waarde in het economische verkeer wel relevant.De bepaling van de pensioenvoorziening van een reeds ingegaan pensioen zal plaatsvinden op basis van de fiscale grondslagen (4% rekenrente en geen leeftijdscorrecties). Deze fiscale voorziening – bij kleine BV’s – wordt commercieel gevolgd op grond van RJ-Uiting 2005-4. Dit zal expliciet in de jaarrekening toegelicht moeten worden.Als gevolg van de nieuwe afspraken met de belastingdienst kan in het eerste boekjaar waarin het ouderdomspensioen wordt uitgekeerd een afwijkende mutatie van de fiscale pensioenvoorziening aan de orde zijn. Het ouderdomspensioen is namelijk vastgesteld op werkelijke commerciële grondslagen (t-rendement 2,57% en leeftijdscorrecties) terwijl per de fiscale balansdatum 31 december 2014 weer gerekend wordt met fiscale grondslagen (4% en zonder leeftijdscorrecties). Op basis van de huidige rekenmethode zal de fiscale pensioenvoorziening per 31 december 2014, die ook commercieel wordt gevolgd, lager zijn.”
Belanghebbende heeft de pensioenverplichting van haar jegens [X] en zijn echtgenote (hierna: de pensioenverplichting) op 31 december 2013 tegen een commerciële waarde van € 2.000.585 aan de pensioen BV overgedragen. 2.6.1. Volgens de (commerciële) jaarrekening 2014 van de pensioen BV is de pensioenverplichting per 31 december 2013 gewaardeerd op € 2.000.585 en per 31 december 2014 op € 1.583.570.
In de toelichting op de jaarrekening 2014 is het volgende vermeld:
“ALGEMENE GRONDSLAGEN VOOR DE OPSTELLING VAN DE JAARREKENINGDe jaarrekening is opgesteld volgens de bepalingen van Titel 9 Boek 2 BW. Hierbij is gebruik gemaakt van de in art. 2:396 lid 6 BW geboden mogelijkheid de fiscale waarderingsgrondslagen te hanteren, zoals bedoeld in hoofdstuk II van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969.De toepassing van de fiscale waarderingsgrondslag heeft geleid tot een afwijking in de waardering volgens afdeling 6, titel 9, Boek 2 BW. Van belang voor het inzicht in het vermogen is met name de afwijking in de waardering van de voorziening pensioenverplichtingen.(…)
Voorzieningen(…)PensioenverplichtingenDeze voorziening is getroffen voor toegezegde pensioenrechten voor zover deze in eigen beheer zijn opgebouwd. De pensioenvoorziening is gebaseerd op actuarieel berekende gegevens tegen een rekenrente van 4 % per jaar. De berekening van de benodigde voorziening geschiedt met de tabel GBM/GBV 2008-2013, rekening houdend met leeftijdsterugstelling.(…)
Pensioenverplichtingen 2014 2013 € €Pensioenrechten directie Stand per 1 januari 2.000.585 1.923.639Vrijval in verband met actuariële herrekening - 338.180 - 1.662.405 1.923.639Dotatie 31.565 76.946Onttrekking -110.400 -Stand per 31 december 1.583.570 2.000.585
De actuarieel berekende pensioenvoorziening volgens commerciële grondslagen (RJ 2014-4) (rekening houdend met leeftijdsterugstellingen, toekomstige open en vaste onvoorwaardelijke indexaties en een rekenrente per 31 december van 2,288%) bedraagt per 31 december 2014 € 2.193.001.”
Volgens de (van de) aangifte vennootschapsbelasting (deel uitmakende fiscale jaarstukken) van belanghebbende over 2014 is de pensioenverplichting per 31 december 2013 gewaardeerd op € 2.000.585 en per 31 december 2014 op € 1.583.570.
Het ondernemingsvermogen van belanghebbende bedraagt volgens haar fiscale jaarstukken per 31 december 2014 € 856.894.
In het op 28 april 2016 tegen de navorderingsaanslag ingediende bezwaarschrift is onder meer het volgende vermeld:
“Het bezwaar richt zich (…) tegen de vastgestelde belastbare winst, tot een bedrag van EUR 398.826. In deze winst is een (nader te bepalen, maar vooralsnog op EUR 305.219 te stellen) bedrag begrepen ter zake van vrijval pensioenverplichting. Ter zake is een bedrag van EUR 75.971 aan vennootschapsbelasting nagevorderd, vermeerderd met belastingrente ad EUR 5.130.”
In een brief van de inspecteur aan belanghebbende van 15 augustus 2016 is onder meer het volgende vermeld:
“Betreft: Hoorverslag(…)Het bezwaar richt zich tegen de onverkorte toepassing van [artikel 3.29 van de Wet inkomstenbelasting 2001 en artikel 8, zesde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969]. Berekend tegen commerciële waarde zou de verplichting volgens de berekening van [adviseur] € 2.193.001 bedragen en tegen fiscale waarden € 1.583.570, een verschil van € 609.431. U berekent de verschuldigde belasting hierover op € 85.971. (…)[X] geeft aan dat als de plannen van staatssecretaris Wiebes per 1 januari 2017 ingaan volgens de huidige stand van zaken, dat hij dan geen probleem heeft met de fiscale correctie in 2014. Hij wil dan gebruik maken van de afkoopmogelijkheid in het eerste jaar (met de hoogste korting).Aanvullend zou hij graag de uitspraak op het bezwaarschrift uitgesteld zien tot het moment dat de plannen definitief in wetgeving zijn omgezet [Hof: aan welk verzoek de inspecteur uiteindelijk niet heeft voldaan].”
3 Geschil in hoger beroep
Evenals voor de rechtbank is in geschil of de pensioenverplichting van belanghebbende naar de fiscale maatstaven van artikel 3.29 Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) en artikel 8, zesde lid, van de Wet Vpb 1969 moet worden gewaardeerd dan wel of deze ook naar actuariële maatstaven mag worden gewaardeerd.Meer in het bijzonder is in geschil of, indien de pensioenverplichting naar fiscale maatstaven moet worden gewaardeerd, deze waardering in strijd is met artikel 1, Eerste Protocol van het EVRM.