Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 22-09-2015, ECLI:NL:GHARL:2015:7127, 14/00037
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 22-09-2015, ECLI:NL:GHARL:2015:7127, 14/00037
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden
- Datum uitspraak
- 22 september 2015
- Datum publicatie
- 2 oktober 2015
- ECLI
- ECLI:NL:GHARL:2015:7127
- Formele relaties
- Cassatie: ECLI:NL:HR:2017:202, Bekrachtiging/bevestiging
- Zaaknummer
- 14/00037
Inhoudsindicatie
Inkomstenbelasting. Melkveehouderij. Staking of verplaatsing? Inbreng in bv. Lijfrentepremieaftrek.
Uitspraak
Afdeling belastingrecht
Locatie Arnhem
nummer 14/00037
uitspraakdatum: 22 september 2015
Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X] te [Z] , Duitsland (hierna: belanghebbende)
tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 5 december 2013, nummer AWB 11/5571, in het geding tussen belanghebbende en
de inspecteur van de Belastingdienst/Regio Utrecht – Gooi, Kantoor Utrecht (hierna: de Inspecteur)
1 Ontstaan en loop van het geding
Aan belanghebbende is voor het jaar 2000 een aanslag in de inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 2.003.083. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van ƒ 92.265.
Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de aanslag verminderd tot een naar een belastbaar inkomen van ƒ 2. 005.018, waarbij op ƒ 1.938.551 het bijzondere tarief is toegepast. De heffingsrente is daarbij verminderd tot ƒ 63.588.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 5 december 2013 ongegrond verklaard en de Inspecteur veroordeeld tot de betaling van een vergoeding voor immateriële schade tot een bedrag van € 5.500.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 oktober 2014 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord mr. [A] als de gemachtigde van belanghebbende, alsmede mr. [B] en mr. [C] namens de Inspecteur.
De gemachtigde van belanghebbende heeft een pleitnota overgelegd.
Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
2 De vaststaande feiten
Vanaf 1 mei 1998 heeft belanghebbende met zijn echtgenote in maatschapsverband een melkveehouderij te [D] (Nederland) geëxploiteerd. Uit een daartoe op 16 december 1998 opgemaakte maatschapsakte blijkt dat belanghebbende per 1 mei 1998 in de maatschap heeft ingebracht:
- het gebruik en genot van de hem in eigendom toebehorende onroerende zaken, bestaande uit een veehouderijbedrijf omvattende bedrijfsgebouwen met erf en ondergrond en cultuurgronden ter grootte van circa 26,3 hectare, staande en gelegen te [D] aan en nabij de [a-straat] 9;
- de eigendom van de tot het bedrijf behorende roerende zaken zoals de veestapel, machines, werktuigen, voorraden, (veld-)inventaris, het kasgeld en de vorderingsrechten zoals banktegoeden, alles zoals opgenomen op en tegen de waarde zoals vermeld op de openingsbalans;
- het gebruik en genot van de rechten op productiequota.
Op 30 maart 2000 hebben belanghebbende en zijn echtgenote een schriftelijke voorovereenkomst ter oprichting van een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid (genaamd [E] BV; hierna te noemen: de BV) gesloten. Voor zover voor dit geding van belang luidt deze als volgt:
" De ondergetekenden:
1. [X] (…) de ondergetekende sub 1;
2. [F] (…) de ondergetekende sub 2; (…)
zijn een voorovereenkomst ter oprichting van een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid aangegaan welke wordt beheerst door de volgende voorwaarden en bepalingen.
1. De ondergetekenden verbinden zich jegens elkaar over te gaan tot de oprichting van een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid zulks ter voortzetting van de voor gezamenlijke rekening van de ondergetekende sub 1 en ondergetekende sub 2 gedreven onderneming. (…)
5. De ondergetekende sub 1 en de ondergetekende sub 2 komen overeen een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid op te richten welke met ingang van 1 januari 2000 als volwaardig vennoot participeert in de in maatschapsverband door de ondergetekende sub 1 en de ondergetekende sub 2 voor gezamenlijke rekening en risico gedreven onderneming. In dat geval komen in de periode vanaf 1 januari 2000 tot het moment van oprichting van de vennootschap, de onder de doelomschrijving vallende activiteiten welke door de vennootschap in maatschapsverband met de ondergetekende sub 1 en de ondergetekende sub 2 worden verricht, mede voor rekening van de vennootschap zulks conform de voorwaarden en bepalingen zoals opgenomen in een separate akte van maatschap;"
Op 1 april 2000 heeft belanghebbende aan een makelaar de opdracht verstrekt om met betrekking tot de verkoop van de melkveehouderij aan hem diensten te verrichten.
Op 3 april 2000 heeft belanghebbende een drietal pachtcontracten van [G] overgenomen. Vanaf deze datum pacht belanghebbende melkquota en gronden in [Z] (Duitsland).
Op 5 mei 2000 heeft belanghebbende van [G] tevens een boerderij gelegen in [Z] (Duitsland), bestaande uit een woonhuis en bijgebouwen en 69.537 m² grond, een melkquotum van 46.319 kilogram, inventaris, voorraden en vee gekocht voor een bedrag van DM 2.100.000.
Belanghebbende heeft voorts op 25 mei 2000 zijn Nederlands melkquotum in delen verkocht. Daarnaast heeft hij op 14 juni en 22 juni 2000 percelen grasland verkocht van in totaal ruim 19 hectare. Deze percelen zijn op 22 augustus 2000 in eigendom overgedragen.
De BV is vervolgens op 14 juni 2000 opgericht waarbij belanghebbende en zijn echtgenote ieder voor 50 percent aandeelhouder in deze vennootschap zijn geworden.
Vervolgens heeft belanghebbende op 11/13 juli 2000 de in [D] gelegen boerderij met bijgebouwen, ondergrond erf, tuin, boomgaard, weg en water van ongeveer 6.500 m² verkocht. Op 13 juli 2000 heeft hij aan een andere koper de ligboxenstal met ondergrond, erf, grasland, water en weg van circa 13.952 m² verkocht. Voornoemde onroerende zaken zijn op 1 augustus 2000 geleverd.
Op 1 augustus 2000 hebben belanghebbende, zijn echtgenote en de BV een schriftelijke overeenkomst van maatschap opgemaakt. In deze overeenkomst is belanghebbende aangeduid als vennoot sub 1, zijn echtgenote als vennoot sub 2 en de BV als vennoot sub 3. Voor zover van belang is daarbij het volgende overeengekomen:
" (…) d. De vennoten wensen de voorwaarden en bepalingen, over welke zij op 1 januari 2000 overeenstemming hebben bereikt, schriftelijk vast te leggen en zijn op 1 januari 2000 een overeenkomst van maatschap aangegaan welke wordt beheerst door de voorwaarden en bepalingen zoals deze in navolgende – nadere – overeenkomst van maatschap zijn vastgelegd. (…)
INBRENG
ARTIKEL 4
In de maatschap is op 1 januari 2000 ingebracht:
Door de vennoot sub 1 en de vennoot sub 2:
4.1.1.1 de eigendom van de roerende zaken en vermogensrechten (…) zoals opgenomen op en tegen de waarde vermeld op de openingsbalans van het door de vennoten vanaf 1 januari 2000 uitgeoefende bedrijf te [D] . (…)
Door de vennoot sub 1:
4.1.2.1 het gebruik en genot van de onroerende goederen, deeluitmakende van een veehouderijbedrijf (…)
4.1.2.2 ten opzichte van de vennoot sub 2 het gebruik en genot en ten opzichte van de vennoot sub 3 het economisch belang van de referentiehoeveelheid heffingvrije zuivelproductie ten tijde van de inbreng groot 321.403 kilogram met een vetgehalte van 4,16%;
4.1.2.3 ten opzichte van de vennoot sub 2 het gebruik en genot en ten opzichte van de vennoot sub 3 het economisch belang van de totale haar toebehorende referentiehoeveelheid dierlijke meststoffen ten tijde van de inbreng (3.264 kilogram, geheel grondgebonden);
Door de vennoot sub 3:
4.1.3.1 een bedrag in contanten ad f 40.000,- (…)
In de maatschap is op 1 april 2000 ingebracht:
Door de vennoot sub 1:
4.2.1.1 ten opzichte van de vennoot sub 2 het gebruik en genot en ten opzichte van vennoot sub 3 het economisch belang van de onroerende goederen, deel uitmakende van een veehouderijbedrijf omvattende de hierna genoemde percelen cultuurgrond, alsmede bedrijfsgebouwen (…) met uitzondering van het tot het privévermogen behorende woonhuis met erf en ondergrond(…) met een gezamenlijke oppervlakte van ongeveer 1.94.52 hectare (…)
Voor de als gevolg van voormelde inbreng per 1 januari 2000 gerealiseerde overdrachtswinst bedingt de vennoot sub 1 bij de vennoot sub 3 voor zich een lijfrente met een te betalen premie ter grootte van de toegestane wettelijke maxima.
De vennoot sub 3 is wegens de verkrijgingen, als gevolg van de inbreng per 1 januari 2000 door de vennoten sub 1 en sub 2 en de inbreng per 1 april 2000 door de vennoot sub 1, buiten de boeken der maatschap om voor de verkregen stille reserves een koopsom verschuldigd aan de vennoten sub 1 en sub 2. Deze koopsom zal worden voldaan door middel van verrekening met de door de vennoot sub 1 verschuldigde lijfrentepremies. De restant koopsom wordt door de vennoot sub 3 voldaan in de vorm van een levenslang winstrecht ten behoeve van vennoot sub 1. Zowel de lijfrente als het winstrecht worden bij separate akten vastgelegd.”
Ook op 1 augustus 2000 heeft belanghebbende een schriftelijke overeenkomst van gerichte en een van zuivere lijfrente met de BV opgemaakt. In deze overeenkomsten is vermeld dat in verband met de in 2.9 bedoelde overdracht aan de BV (de inbreng) per 1 januari 2000 stakingswinst is behaald en dat als tegenprestatie voor die overdracht door belanghebbende bij de BV voormelde lijfrenten zijn bedongen.
Tevens hebben belanghebbende en de BV een schriftelijke overeenkomst van winstrecht opgemaakt. Deze overeenkomst heeft geen dagtekening en is in tegenstelling tot de overeenkomsten van lijfrente niet bij de Belastingdienst geregistreerd. In deze overeenkomst is opgenomen dat in verband met de eerder bedoelde overdracht aan de BV belanghebbende in aanvulling op de lijfrenten dit winstrecht bij de BV heeft bedongen.
Vanaf 4 augustus 2000 is belanghebbende met zijn gezin in [Z] (Duitsland) woonachtig. Zij bewonen vanaf dat moment de in 2.5 vermelde boerderij.
Op 5 mei 2002 is een schriftelijke overeenkomst van maatschap opgemaakt. In deze overeenkomst is vermeld dat belanghebbende en de BV op 25 mei 2000 een maatschap zijn aangegaan. Deze schriftelijke overeenkomst is niet bij de Belastingdienst geregistreerd.
Belanghebbende heeft voor het jaar 2000 aangifte IB/PVV gedaan. Hij heeft daarbij een belastbaar inkomen van ƒ 489.296 aangegeven. In dit belastbaar inkomen is voor een bedrag van ƒ 481.059 winst uit onderneming begrepen. Dit laatste bedrag heeft belanghebbende in een bijlage bij de aangifte als volgt gespecificeerd:
|
Resultaat volgens jaarrekening |
ƒ 2.163.150 |
|
Af: Landbouwvrijstelling |
ƒ -2.183.035 |
|
Resultaat ivm overdracht aan de BV: Overdracht stille reserves melk per 1 januari Overdracht stille reserves melk per 1 april Overdracht stille reserves grond per 1 april Overdracht stille reserves gebouwen per 1 april |
ƒ 1.121.008 ƒ 28.942 ƒ 512.323 ƒ 356.851 |
|
Af: landbouwvrijstelling |
ƒ -369.323 |
|
Af: stakingsvrijstelling |
ƒ -20.000 |
|
Af: winstrechtverplichting |
ƒ -1.175.694 |
|
Bij: uitkering winstrecht 2000 |
ƒ 43.176 |
|
ƒ 477.398 |
|
|
Desinvesteringsbijtelling |
ƒ 3.661 |
|
Winst uit onderneming voor de aangifte |
ƒ 481.059 |
In verband met de in 2.10 genoemde lijfrenteovereenkomsten heeft belanghebbende in totaal ƒ 466.063 als premie voor stakingswinstlijfrenten (hierna ook: lijfrentepremie of premie lijfrente) ten laste van het belastbare inkomen gebracht. Vanwege belanghebbendes emigratie naar Duitsland heeft hij hetzelfde bedrag als negatieve persoonlijke verplichting tot het belastbare inkomen gerekend.
De Inspecteur heeft de in geschil zijnde aanslag opgelegd. Hij heeft daarbij onder meer de aftrek van het winstrecht van ƒ 1.175.694 gecorrigeerd en het gehele belastbare inkomen tegen het progressieve tarief belast.
Belanghebbende heeft tegen deze aanslag bezwaar gemaakt. Het bezwaarschrift is op 26 november 2003 door de Inspecteur ontvangen.
Met ingang van januari 2004 is door de Belastingdienst nader onderzoek gedaan naar de hiervoor vermelde transacties. Om onduidelijke redenen is belanghebbende daar pas in september 2008 over ingelicht. Nadien is er door de Inspecteur en de gemachtigde van belanghebbende veelvuldig contact geweest.
De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag verminderd tot een naar een belastbaar inkomen van ƒ 2.005.018, waarbij op ƒ 1.938.551 het bijzondere tarief van 45 percent is toegepast.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Inspecteur beroep aangetekend. De Rechtbank heeft belanghebbendes beroep ongegrond verklaard en de Inspecteur veroordeeld tot betaling aan belanghebbende van een bedrag van € 5.500 vanwege immateriële schade.
In het kader van de beroepsprocedure heeft belanghebbende de verschillen tussen zijn melkveebedrijf in Nederland en Duitsland als volgt vermeld:
“Verschillen tussen beide bedrijven
Nederland Duitsland
Eigendom
Land 27 Ha 6 Ha
Pachtland 4 Ha 95 Ha
Vee 100 varkens --
40 melkkoeien 140 melkkoeien
Quota 320.000 kg melk 1.000.000 kg melk
Vet referentie 4,16% vet 3,91% vet
Financiering vreemd vermogen bank geen”
3 Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
In geschil is of de aanslag IB/PVV voor het jaar 2000 te hoog is vastgesteld. In het bijzonder is in geschil of de bij de verkoop van diverse bedrijfsonderdelen gerealiseerde (stakings)winst terecht tot het belastbare inkomen is gerekend en/of terecht door de Inspecteur de aftrek van de lijfrentepremie en van de tegenwaarde van het bedongen winstrecht is geweigerd.
Belanghebbende is primair van mening dat zijn onderneming niet is gestaakt omdat deze met behoud van de identiteit van de onderneming naar Duitsland is verplaatst. Tot de in stand gebleven onderneming behoort in dat geval ook een vervangingsreserve in verband met de behaalde verkoopwinsten in de voorperiode. Die vervangingsreserve is reeds deels afgeboekt in verband met de in Duitsland gedane investeringen. Omdat belanghebbende ná deze verplaatsing naar Duitsland is geëmigreerd hoeft er naar zijn mening niet op grond van het bepaalde in artikel 16 Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB) te worden afgerekend.
Belanghebbende is subsidiair van mening dat de door hem gedreven onderneming, dat wil zeggen zijn maatschapsaandeel, per 1 januari en per 1 april 2000, ruisend in de BV is ingebracht. Voor de daarbij behaalde stakingswinst wenst hij ten laste van het belastbare inkomen voormelde lijfrentepremie en de tegenwaarde van het bedongen winstrecht te brengen.
De Inspecteur is het oneens met belanghebbendes stelling dat zijn onderneming niet is gestaakt vanwege het feit dat zij haar identiteit heeft behouden en is voortgezet in Duitsland. Voor het geval dat de identiteit van de onderneming wel is behouden is de Inspecteur het tevens oneens met belanghebbende dat niet op grond van artikel 16 Wet IB dient te worden afgerekend. De Inspecteur is voorts van mening dat de overdrachten van bedrijfsmiddelen per 1 januari en 1 april 2000 aan de BV dienen te worden genegeerd, in die zin dat de daarbij behaalde (stakings)winst rechtstreeks aan belanghebbende dient te worden toegerekend. Om deze reden acht hij het niet mogelijk dat de door belanghebbende bij de BV bedongen lijfrenten en het bedongen winstrecht tot enige aftrek van het belastbare inkomen kunnen leiden. Indien deze overdracht niet dient te worden genegeerd is hij van mening dat desondanks aftrek van de lijfrentepremie niet mogelijk is omdat vóór de overdracht al het besluit is genomen om het in Nederland gelegen melkveebedrijf te verkopen. De aftrek van het winstrecht acht hij in dat geval niet mogelijk omdat de overgedragen onderneming niet door de BV wordt voortgezet (HR 15 oktober 2010, 09/00435, ECLI:NL:HR:2010:BM8075).
Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar en tot vermindering van de aanslag.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.