Gerechtshof Den Haag, 27-11-2019, ECLI:NL:GHDHA:2019:3243, BK-19/00113
Gerechtshof Den Haag, 27-11-2019, ECLI:NL:GHDHA:2019:3243, BK-19/00113
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Den Haag
- Datum uitspraak
- 27 november 2019
- Datum publicatie
- 11 december 2019
- ECLI
- ECLI:NL:GHDHA:2019:3243
- Formele relaties
- Eerste aanleg: ECLI:NL:RBDHA:2018:14905, (Gedeeltelijke) vernietiging en zelf afgedaan
- Zaaknummer
- BK-19/00113
Inhoudsindicatie
Belanghebbende exploiteerde vanaf 2009 een coffeeshop. Bij een boekenonderzoek en aan de hand van zichtwaarnemingen en waarnemingen ter plaatse in 2014 en 2015 is geconstateerd dat slechts ongeveer 25% van de werkelijke omzet in de administratie werd verantwoord. De Inspecteur legt daarom over 2009 een navorderingsaanslag met een vergrijpboete op.
De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de navorderingsaanslag verminderd en de boetebeschikking vernietigd. Het Hof oordeelt dat omkering en verzwaring van de bewijslast moet worden toegepast omdat de vereiste aangifte niet is gedaan. Belanghebbende heeft in zijn aangifte zelfstandigenaftrek en MKB-winstvrijstelling geclaimd terwijl zijn adviseur wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een zowel absoluut als relatief aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. Het Hof oordeelt verder dat de berekende omzetcorrectie niet onredelijk of willekeurig is. Uit rapporten van diverse bedrijfsbezoeken blijkt dat de relevante omstandigheden in de bedrijfsvoering van de coffeeshop in de loop der jaren niet (noemenswaardig) zijn veranderd en de Inspecteur heeft de correctie met de uitkomsten van de zichtwaarnemingen en waarnemingen ter plaatse in 2014 en 2015 dan ook voldoende onderbouwd.
Uitspraak
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummer BK-19/00113
Uitspraak van 27 november 2019
in het geding tussen:
[X] te [Z] , belanghebbende,
(gemachtigde: [A] )
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Rotterdam, de Inspecteur,
(vertegenwoordigers: [B] en [C] )
op het hoger beroep van belanghebbende en het incidenteel hoger beroep van de Inspecteur tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 11 december 2018, nr. SGR 18/3250.
1 Procesverloop
De Inspecteur heeft aan belanghebbende over het jaar 2009 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 788.216. Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen heeft de Inspecteur een vergrijpboete opgelegd van € 194.934 (de boetebeschikking) en heffingsrente in rekening gebracht.
Belanghebbende heeft tegen de navorderingsaanslag en de beschikkingen bezwaar gemaakt. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de navorderingsaanslag en de beschikkingen gehandhaafd.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld. Ter zake daarvan is een griffierecht geheven van € 46. Bij de bestreden uitspraak heeft de Rechtbank het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de navorderingsaanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 696.330, de heffingsrente dienovereenkomstig verminderd, de boetebeschikking vernietigd, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.877 en de Inspecteur opgedragen het betaalde griffierecht van € 46 aan belanghebbende te vergoeden.
Belanghebbende heeft tegen de bestreden uitspraak hoger beroep ingesteld. Ter zake daarvan is een griffierecht geheven van € 128.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en incidenteel hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft op het incidenteel hoger beroep schriftelijk gereageerd.
De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden ter zitting van het Hof van 16 oktober 2019. De Inspecteur is ter zitting verschenen, belanghebbende en zijn gemachtigde zijn, met bericht aan het Hof, niet verschenen. De Inspecteur heeft ter zitting een pleitnota overgelegd.
Ter zitting heeft tevens de mondelinge behandeling plaatsgevonden van de zaken BK‑19/00114, BK‑19/00115, BK‑19/00116 en BK‑19/00117. Alles wat in die zaken is aangevoerd en overgelegd wordt ook geacht te zijn aangevoerd en overgelegd in deze zaak. Van het verhandelde ter zitting is één proces-verbaal opgemaakt.
2 Vaststaande feiten
Vanaf 1 januari 2009 exploiteerde belanghebbende in de vorm van een eenmanszaak een coffeeshop aan de [Y] in [Z] . Naast softdrugs en daaraan gerelateerde artikelen werden in de jaren 2009 tot en met 2013 ook koffie, thee en frisdranken verkocht. De coffeeshop was zeven dagen per week van 10:00 uur tot 23:00 uur geopend. In 2016 is de coffeeshop op last van de burgemeester gesloten.
Voor het jaar 2009 heeft belanghebbende een belastbaar inkomen uit werk en woning, tevens verzamelinkomen, aangegeven van € 34.585. Conform deze aangifte heeft de Inspecteur met dagtekening 2 november 2011 de (primitieve) aanslag opgelegd.
Op 16 september 2014 is de Inspecteur begonnen aan een boekenonderzoek bij belanghebbende. Voor en tijdens het boekenonderzoek hebben zichtwaarnemingen in de buurt van de coffeeshop en waarnemingen ter plaatse in de coffeeshop plaatsgevonden.
Op 17 september 2015 heeft de Inspecteur, voorafgaand aan de afronding van het boekenonderzoek, belanghebbende op de hoogte gesteld van zijn bevindingen.
Bij brief van 3 maart 2016 heeft de Inspecteur belanghebbende meegedeeld dat hij hem voor het jaar 2009 een navorderingsaanslag IB/PVV met boete zou opleggen. In deze kennisgeving is, voor zover hier van belang, het volgende vermeld:
“(…) De boete is gebaseerd op artikel 67e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en op hoofdstuk IV, paragraaf 25 lid 2, en 27 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst. Ik kan een vergrijpboete opleggen bij grove schuld of opzet.
(…)
De grondslag van de voorgenomen vergrijpboete is de belasting over de uiteindelijke winstcorrectie over het jaar 2009.
(…)
Op 17 september 2015 heb ik u een brief gestuurd waarin de bevindingen naar aanleiding van het onderzoek zijn weergegeven. Daarbij is ook een overzicht gevoegd van de door mij berekende theoretische omzet. Op basis daarvan stel ik het verzamelinkomen van 2009 als volgt vast:
Vastgesteld verzamelinkomen € 34.585
Winstcorrectie brutowinst € 741.886
Winstcorrectie zelfstandigenaftrek € 7.087
Winstcorrectie MKB-vrijstelling € 4.658
Gecorrigeerd verzamelinkomen € 788.216”.
Overeenkomstig het voornemen van 3 maart 2016 heeft de Inspecteur met dagtekening 11 maart 2016 de onderhavige navorderingsaanslag opgelegd en de boetebeschikking en beschikking heffingsrente gegeven.
Op 3 mei 2017 is van het boekenonderzoek een controlerapport uitgebracht. In het controlerapport is onder meer het volgende vermeld:
“4.2.2 Winstcorrecties
(…)
Omdat over een mogelijk compromis met belanghebbende geen overeenstemming kon worden bereikt en omdat is gebleken dat niet de vereiste aangiften werden gedaan, heb ik de omzet theoretisch berekend op basis van door de Belastingdienst in december 2014 en in februari en maart 2015 ingestelde (zicht)waarnemingen ter plaatse. (…)
Bij de diverse zichtwaarnemingen is tijdens in totaal 27 uren het aantal personen geteld dat de onderneming bezocht. Daarbij zijn 1200 klanten geteld. Gemiddeld is dat 44 klanten per uur. De onderneming is 13 uur geopend en wordt derhalve door 572 klanten per dag bezocht. Op 16-12-2014 en 18-12-2014 is vastgesteld dat de gemiddelde besteding per klant € 10,86 is. De omzet per dag is dan 44 klanten * 13 uur * € 10,86 = € 6.212. Op jaarbasis is dat € 2.267.380.
Rekening houdend met het argument van belastingplichtige dat niet alle klanten een product kopen is het gerechtvaardigd om aan te nemen dat tenminste 75% van de omzet niet werd verantwoord.
(…)
De (zicht)waarnemingen leiden tot de conclusie dat in de periode dat de (zicht)waarnemingen ter plaatse werden ingesteld slechts (ongeveer) 25% van de omzet cannabisproducten werd verantwoord in de administratie. Er is voor mij geen aanleiding om aan te nemen dat dit tijdens de gecontroleerde jaren anders zou zijn geweest. De coffeeshop werd tijdens de gecontroleerde jaren op dezelfde locatie en wijze, door dezelfde ondernemer geëxploiteerd en ook toen moet een aanzienlijk deel van de omzet buiten de administratie zijn gehouden. Ik baseer me hierbij op de anders volstrekt onverklaarbaar -ten opzichte van de tijdens waarnemingen ter plaatse aangetroffen administratie- significant hogere omzet die door de Belastingdienst tijdens waarnemingen ter plaatse vanaf december 2014 is vastgesteld en de explosieve stijging van de aangegeven omzet vanaf het moment dat bij belanghebbende bekend werd dat door de Belastingdienst (zicht) waarnemingen werden ingesteld. Sluiting van andere coffeeshops was in die periode niet aan de orde, zodat dat geen argument kan zijn voor de explosieve stijging van de omzet in 2015. (…)
Bij het bepalen van de theoretische omzet over de gecontroleerde jaren stel ik daarom dat ook in 2009 tot en met 2013 75% van de omzet van de onderneming niet werd verantwoord.
Voor wat betreft de vaststelling van de inkoopwaarde van de omzet baseer ik mij op branchegegevens (BOOM 56/59) en jurisprudentie. Daaruit kan worden afgeleid dat de gemiddelde kostprijs van een kilo Skunk niet hoger is dan € 3.500,=. Gelet op de in de onderneming gehanteerde verkoopprijzen (het meest verkochte product kost € 7,= per gram) is een brutowinstmarge van 100 % dan ook reëel.
De berekening leidt tot onderstaande winstcorrectie.
(…) 2009 (…)
Omzet administratie € 475.455 (…)
Inkoopwaarde € 266.431 (…)
Brutowinst € 209.024 (…)
In % vd inkoopwaarde 78 (…)
Gecorrigeerde omzet € 1.901.820 (…)
Inkoopwaarde € 950.910 (…)
Brutowinst € 950.910 (…)
In % van de
inkoopwaarde 100 (…)
Winstcorrectie € 741.886 (…)
Zelfstandigenaftrek
Belastingplichtige verricht niet of nauwelijks activiteiten in de onderneming. Bovendien verblijft hij volgens de bedrijfsleider (…) en de adviseur grote delen van het jaar in het buitenland. Het is daarom niet aannemelijk dat door [belanghebbende] meer dan 1225 uren worden besteed aan de onderneming. Daarom wordt naar mijn oordeel niet voldaan aan het urencriterium als bedoeld in artikel 3.6 van de Wet inkomstenbelasting 2001. De adviseur heeft tijdens het gesprek op 4-12-2014 erkend dat niet wordt voldaan aan de criteria om voor de zelfstandigenaftrek in aanmerking te komen.
Correctie:
2009 (…)
Meer winst € 7.087 (…)
MKB-winstvrijstelling
Om voor de vrijstelling in aanmerking te komen moest in 2009 nog worden voldaan aan het urencriterium. Deze eis is met ingang van 2010 vervallen. Omdat in 2009 niet werd voldaan aan het urencriterium vervalt voor dat jaar de vrijstelling. (…)
Correctie:
2009
Meer winst € 4.658”.
3 Oordeel van de Rechtbank
Voor zover hier van belang heeft de Rechtbank het volgende overwogen:
“Omkering en verzwaring van de bewijslast
12. Artikel 27e, eerste lid, van de Awr bepaalt – voor zover van belang – dat indien de vereiste aangifte niet is gedaan het beroep ongegrond wordt verklaard, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is. Volgens vaste jurisprudentie heeft een belastingplichtige niet de vereiste aangifte gedaan indien sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting zowel absoluut als relatief bezien aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting.
13. In het door [de Inspecteur] overgelegde controlerapport is vermeld dat [belanghebbende] in het jaar 2009 niet aan het urencriterium heeft voldaan. Desgevraagd heeft [belanghebbende] ter zitting verklaard dat de correcties met betrekking tot de zelfstandigenaftrek en de MKB-winstvrijstelling niet door hem worden betwist. Nadat [belanghebbende] is gewezen op de implicaties daarvan voor het doen van de vereiste aangifte, heeft hij voor het jaar 2009 zijn standpunt gewijzigd en gesteld dat wél aan het urencriterium is voldaan. De rechtbank gaat aan dit nieuwe standpunt van [belanghebbende] voorbij omdat dit standpunt kennelijk slechts is ingegeven door de eventuele implicaties voor de omkering van de bewijslast en hij geen onderbouwing voor dit nieuwe standpunt heeft gegeven. De rechtbank neemt daarbij mede in aanmerking dat in het controlerapport is vermeld dat de adviseur heeft erkend dat niet wordt voldaan aan het urencriterium en [belanghebbende] noch in bezwaar noch in het beroepschrift heeft aangevoerd dat die vermelding onjuist is en dat wel aan het urencriterium is voldaan. Voorgaande betekent dat [belanghebbende] in de aangifte ten onrechte de zelfstandigenaftrek en de MKB-winstvrijstelling heeft geclaimd. Het aangegeven belastbaar inkomen uit werk en woning bedraagt € 34.585 terwijl [belanghebbende], indien hij de zelfstandigenaftrek en MKB-winstvrijstelling buiten aanmerking had gelaten, een belastbaar inkomen uit werk en woning had moeten aangeven van € 46.330 (€ 34.585 + € 7.087 + € 4.658). De volgens de aangifte verschuldigde belasting is dan ook zowel absoluut als relatief aanzienlijk lager dan de werkelijk verschuldigde belasting. Dat betekent dat [belanghebbende] reeds daarom niet de vereiste aangifte heeft gedaan en dat de bewijslast moet worden omgekeerd.
14. [Belanghebbende] heeft niet doen blijken dat de uitspraak op bezwaar onjuist is. De omkering en verzwaring van de bewijslast ontslaat [de Inspecteur] echter niet van zijn verplichting de door hem aangebrachte correcties niet naar willekeur vast te stellen. De navorderingsaanslag dient dan ook te berusten op een redelijke schatting.
Redelijke schatting
15. [De Inspecteur] is uitgegaan van de door [belanghebbende] aangegeven omzet en heeft deze omzet bij het bepalen van het belastbaar inkomen uit werk en woning voor het jaar 2009 met een factor vier vermenigvuldigd. Daarbij heeft hij zich gebaseerd op de uit de zichtwaarnemingen getrokken conclusies. Voorts heeft [de Inspecteur] een brutowinstmarge gehanteerd van 100% waarbij hij is uitgegaan van de inkoopprijs en verkoopprijs van het meest verkochte product. Van de aldus berekende brutowinst heeft hij 78%, het brutowinstpercentage dat volgt uit de bedragen die in de aangifte IB/PVV, als winstcorrectie in aanmerking genomen.
16. De rechtbank stelt vast dat [de Inspecteur] zich baseert op steekproeven die hebben plaatsgevonden in 2014 en 2015 en de extrapolatie daarvan naar het jaar 2009. De rechtbank ziet geen aanleiding de conclusies die uit die steekproeven zijn getrokken als onjuist aan te merken. Extrapolatie is in beginsel slechts verantwoord indien er voldoende grond is om aan te nemen dat desbetreffende tijdvakken een constant beeld vertonen wat betreft de van belang zijnde feitelijke situatie (vgl. HR 14 mrt 2008; ECLI:NL:HR:2008:AU0838). Zonder empirisch onderzoek is niet met zekerheid vast te stellen dat dit het geval is. Aangezien de bewijslast op [belanghebbende] rust, heeft [de Inspecteur] een dergelijk empirisch onderzoek niet hoeven uitvoeren en heeft hij kunnen en mogen volstaan met de algemene vaststelling dat de bedrijfsvoering niet wezenlijk is veranderd. Vast staat echter dat gedurende het jaar 2013, ofwel tussen het jaar 2009 en de zichtwaarnemingen, tenminste drie coffeeshops in [Z] zijn gesloten. De rechtbank acht het, door [de Inspecteur] niet althans onvoldoende weersproken, betoog van [belanghebbende] dat dit heeft geleid tot een hogere omzet niet onaannemelijk. De feitelijke situatie tussen 2009 en 2014/2015 is daarmee zodanig veranderd dat extrapolatie zonder daarmee rekening te houden, niet als redelijk kan worden aangemerkt. De rechtbank acht de schatting over 2009 dan ook niet redelijk en stelt deze winstcorrectie daarom schattenderwijs vast op € 650.000. Het belastbaar inkomen uit werk en woning wordt vastgesteld op € 696.330.
Vergrijpboete
17. Gelet op het bepaalde in artikel 67g, tweede lid, van de Awr in samenhang met paragraaf 11 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (BBBB), moet de inspecteur de belastingplichtige uiterlijk bij het vaststellen van de boetebeschikking in kennis stellen van de feiten en omstandigheden op grond waarvan opzet of grove schuld kan worden aangenomen. Op grond van het tweede lid van paragraaf 11 BBBB kan daarvoor worden volstaan met een verwijzing naar een kennisgeving waarin de gronden van het voornemen een boete op te leggen, zijn opgenomen. Niet gebleken is dat de navorderingsaanslag/ boetebeschikking de volgens paragraaf 11 van het BBBB vereiste informatie bevat. De onder 5. geciteerde kennisgeving bevat die informatie evenmin. Daarin is slechts algemene informatie opgenomen over wat onder grove schuld of opzet moet worden verstaan. De brief van 17 september 2015 waarnaar in de kennisgeving wordt verwezen, heeft geen betrekking op de boete. Niet gebleken is dat op enig ander moment voorafgaand aan de navorderingsaanslag de gronden aan [belanghebbende] zijn meegedeeld. De rechtbank zal de boete dan ook vernietigen wegens strijd met artikel 67g van de Awr.
Heffingsrente
18. [Belanghebbende] heeft geen afzonderlijke beroepsgronden aangevoerd die verband houden met heffingsrente. Dat in strijd met enige regel van geschreven of ongeschreven recht rente in rekening is gebracht, is gesteld noch gebleken. Wel dient de heffingsrente, voor zover deze daadwerkelijk in rekening is gebracht, overeenkomstig de vermindering van de navorderingsaanslag, te worden verminderd.
19. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep gegrond te worden verklaard.
Proceskosten
20. De rechtbank vindt aanleiding [de Inspecteur] te veroordelen in de door [belanghebbende] gemaakte proceskosten. Voor de vaststelling van de vergoeding van de kosten van de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand merkt de rechtbank deze zaak en de zaken met zaaknummers SGR 18/3254, SGR 18/3255, SGR 18/3258 en SGR 18/3259 aan als samenhangend omdat de zaken gelijktijdig door de rechtbank zijn behandeld, in deze zaken door dezelfde persoon rechtsbijstand is verleend en zijn werkzaamheden in elk van de zaken nagenoeg identiek zijn geweest. De rechtbank stelt de te vergoeden kosten op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.877 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde per punt van € 249, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 501, een wegingsfactor 1 en factor 1,5 omdat sprake is van 5 samenhangende zaken).”
Evenals in beroep is in hoger beroep in geschil of de navorderingsaanslag terecht en naar het juiste bedrag is opgelegd. Daarbij is meer specifiek in geschil of terecht de zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast is toegepast en of de omzetcorrectie voor het onderhavige jaar die de Inspecteur heeft toegepast naar aanleiding van de zichtwaarnemingen in 2014 en 2015, niet onredelijk en willekeurig is. Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken.
Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep en tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraak op bezwaar, de navorderingsaanslag en de beschikking heffingsrente. Belanghebbende concludeert tevens tot ongegrondverklaring van het incidenteel hoger beroep.
De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep, tot gegrondverklaring van het incidenteel hoger beroep, tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank voor zover betrekking hebbend op de navorderingsaanslag en de beschikking heffingsrente, en tot bevestiging van de uitspraak op bezwaar voor zover betrekking hebbend op de navorderingsaanslag en de beschikking heffingsrente.