Gerechtshof Den Haag, 28-04-2021, ECLI:NL:GHDHA:2021:800, BK-20/00522
Gerechtshof Den Haag, 28-04-2021, ECLI:NL:GHDHA:2021:800, BK-20/00522
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Den Haag
- Datum uitspraak
- 28 april 2021
- Datum publicatie
- 3 mei 2021
- ECLI
- ECLI:NL:GHDHA:2021:800
- Formele relaties
- Eerste aanleg: ECLI:NL:RBDHA:2020:4095, Bekrachtiging/bevestiging
- Zaaknummer
- BK-20/00522
Inhoudsindicatie
Art. 16, lid 1, AWR. Art. 3.91 Wet IB 2001. Overdracht landbouwgrond in 2007 aan kinderen met terugverpachting van de grond aan moeder vormt een maatschappelijke ongebruikelijke terbeschikkingstelling. Inspecteur inkomstenbelasting van de moeder pleegt ambtelijk verzuim door de overdrachts- en pachtcontracten in 2009 niet aan de inspecteur van de kinderen te zenden. Dit ambtelijk verzuim verhindert het opleggen van navorderingsaanslagen IB/PVV aan de kinderen over de waardeaangroei van de grond in het jaar (2014) waarin de pacht voor het grootste gedeelte van de grond door de moeder wordt beëindigd.
Uitspraak
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummer BK-20/00522
in het geding tussen:
(gemachtigden: C.A.H. Bikkers en G. van Dam)
en
(vertegenwoordiger: […] )
op het hoger beroep van de Inspecteur tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 22 april 2020, nummer SGR 19/1450.
Procesverloop
Aan belanghebbende is over het jaar 2014 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 839.721 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 35.334. Bij beschikking is € 47.079 aan belastingrente in rekening gebracht.
De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de tegen de navorderingsaanslag en de beschikking belastingrente gerichte bezwaren ongegrond verklaard.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. Ter zake van het beroep is een griffierecht geheven van € 47.
De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar en de navorderingsaanslag vernietigd en de Inspecteur veroordeeld tot vergoeding van de proceskosten aan belanghebbende van € 656,25 en het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 47.
De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
Voorafgaande aan de mondelinge behandeling heeft het Hof van beide partijen een pleitnota ontvangen. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 3 februari 2021. Partijen zijn verschenen. Belanghebbende heeft een aanvullende pleitnota overgelegd. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Het hoger beroep in de zaak van belanghebbende is gezamenlijk behandeld met de zaken BK-20/00523 en BK-20/00524 van [A] en BK-20/00525 en BK-20/00526 van [B] , respectievelijk de zus en broer van belanghebbende. Hetgeen is aangevoerd in een van de zaken wordt tevens geacht te zijn aangevoerd in de andere zaken, tenzij dat niet op de desbetreffende zaak betrekking heeft.
Vaststaande feiten
Bij notariële akte van 6 juli 2007 hebben [C] en [D] , de ouders van belanghebbende aan haar, haar zus en haar broer (tezamen: de kinderen) 58.71.15 ha cultuurgrond met opstallen, gelegen in onder meer [plaats 1] , [plaats 2] , [plaats 3] en [plaats 4] in eigendom overgedragen (de grondtransactie) tegen een koopprijs van € 632.783,25. De ouders hebben zich bij de overdracht een regulier pachtrecht (de pachtrechten) voorbehouden ten behoeve van (de voortzetting van) het gebruik van de onroerende zaken in het landbouwbedrijf van de moeder. De pacht tussen ouders en kinderen is aangegaan voor een periode van twaalf jaar en bijna vier maanden, ingaande op 6 juli 2007 en eindigend op 31 oktober 2019. De pachtprijs bedroeg € 25.000 per jaar. De moeder is geboren op [geboortedatum] 1943.
Een groot deel van de in juli 2007 aan de kinderen overgedragen onroerende zaken, namelijk een boerderij, ondergrond, erf, tuin, dijk en cultuurgrond, zijnde 39.19.15 ha gelegen te [plaats 4] , heeft de moeder bij notariële akte van 6 februari 2007 vrij van pacht in eigendom verworven.
De door belanghebbende voor haar aandeel (1/3) in de grondtransactie verschuldigde koopprijs (inclusief ‘kosten koper’) bedroeg € 214.802,72. Deze koopprijs is bepaald aan de hand van het door [naam taxateur] ( [naam kantoor] ) op 19 juni 2007 opgemaakte taxatierapport. De waarde in het economische verkeer (vrije staat) van de in 2.1 genoemde 58.71.15 ha cultuurgrond en opstallen is daarin bepaald op € 1.601.600 en de waarde in verpachte of verhuurde staat op € 632.700. Rekening houdend met de afzonderlijke waarden van de grond en de opstallen volgt hieruit de volgende opstelling:
Vrije waarde
Totale waarde verkochte cultuurgrond en opstallen € 1.601.600
Af: woning en bijgebouw € -21.500
Af: Ondergrond +/- 400 m2 € -30.000
Af: Erf en ondergrond afgebroken schuur +/- 1.200 m2 € -10.000
Totaal vrije waarde cultuurgrond € 1.540.100
Waarde verpachte staat
Totale waarde verkochte cultuurgrond en opstallen € 632.783
Af: woning en bijgebouw € -15.000
Af: Ondergrond +/- 400 m2 € -17.000
Af: Erf en ondergrond afgebroken schuur +/- 1.200 m2 € - 6.000
Totaal verpachte waarde cultuurgrond € 594.783.
In de notariële akte van levering van 6 juli 2007 is de schuld van belanghebbende tot betaling van de koopsom omgezet in een schuld wegens geldlening. De voorwaarden waaronder de geldlening is verstrekt, zijn opgenomen in de geldleningsovereenkomst van 6 juli 2007. Uit de stukken volgt dat een deel van de koopsom in 2007 is verrekend met een vordering ter grootte van € 544.068 die de kinderen op hun ouders hadden. Over de restantschuld is in de periode 2007 tot en met 2010 jaarlijks 4% rente bijgeschreven op de hoofdsom. Op 5 januari 2010 is het restant van de lening, zijnde een bedrag van € 103.293, ofwel € 34.431 per kind, volledig afgelost.
Belanghebbende heeft in haar aangifte IB/PVV voor het jaar 2007 de van haar ouders verworven onroerende zaken aangegeven als bezittingen bij de bepaling van het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen (box 3-vermogen). De aanslag IB/PVV 2007 is overeenkomstig de aangifte vastgesteld.
In juli 2007 heeft de notaris de akte van levering van de grondtransactie naar de Belastingdienst gestuurd. Op 14 juli 2008 heeft de vader van belanghebbende op verzoek van de Belastingdienst een kopie van de door de Grondkamer goedgekeurde pachtovereenkomst en het hiervoor onder 2.3 genoemde taxatierapport toegestuurd aan de Belastingdienst Zuidwest. In 2009 heeft overleg plaatsgehad tussen de Belastingdienst en de ouders, onder meer over de aankoop van de boerderij en grond in [plaats 4] en de daaropvolgende verkoop van de boerderij en grond samen met de al aanwezige landbouwgrond aan de kinderen. Hierbij is (onder meer) in een brief van 16 juli 2009 door […] en […] , taxateurs namens de Belastingdienst, het zakelijke karakter van de grondtransactie ter discussie gesteld:
“(…) 2. Boerderij [plaats 4] en landbouwgrond.
(...) Bij akte van eveneens 6 juli 2007 werden de onroerende zaken verkocht aan de 3 kinderen voor € 632.783,25.
Wij zetten vraagtekens bij het zakelijke karakter van deze verkoop. Wij zijn van mening dat geen enkele zakelijk handelende partij enkele maanden na aankoop in vrij opleverbare staat van de boerderij [adres plaats 4] deze doorverkoopt aan een derde met een direct verlies van € 714.150,-. Wij hebben de indruk dat deze verkoop plaatsvindt met de intentie de kinderen financieel te bevoordelen.
Wij [zijn] van mening dat als waardegrondslag bij verkoop de waarde in vrij opleverbare staat van toepassing is. (..)
3. [adres plaats 1] te [plaats 1] .
U heeft verzocht de woning met 1000 m2 ondergrond per 31.12.2005 te mogen heretiketteren
ingevolge de werkafspraak in 2006. Daar wij twijfelen aan de mogelijkheid om in dit geval van deze regeling gebruik te maken gaan we momenteel niet in op de waardering van deze onroerende zaken. Wij verzoeken u eerst contact op te nemen met [A] van de Belastingdienst Oost-Brabant te Oss (…) om hieromtrent afspraken te maken.”
In een brief van de ouders van belanghebbenden aan [A, Hof: de inspecteur inkomstenbelasting van de ouders] van 17 september 2009 is over de grondtransactie het volgende opgenomen:
“Onder verwijzing naar het met u gevoerde overleg zal in de aangiften 2006 en 2007 uitgegaan worden van de dezerzijds vermelde waarderingen van de aan de kinderen overgedragen woningen ( 2006 ) en landbouwgronden ( 2007 ).”
In een brief van 7 oktober 2009 schrijven de in 2.6 genoemde taxateurs van de Belastingdienst:
“(…) Wij zien geen enkel zakelijk argument wat een dergelijk vermogensverlies, als gevolg van deze handeling, rechtvaardigt. Het is o.i. ondenkbaar dat u deze onroerende zaken op dezelfde wijze, gezien het vermogensverlies, aan een willekeurige derde had verkocht.
Wij zijn dan ook van mening dat de familieverhoudingen en persoonlijke overwegingen een overheersende rol hebben gespeeld.
Verder speelt de leeftijd van u als pachters een rol. De pacht valt namelijk onder de “oude” Pachtwet, welke verpachters de mogelijkheid biedt de pacht op basis van leeftijd op te zeggen.
Ook dit is een argument om te stellen dat u een dergelijke constructie niet had gekozen bij verkoop aan willekeurige derden.
In de jurisprudentie (o.a. van de Hoge Raad) zijn verschillende voorbeelden te noemen waarbij dergelijke verkopen op hun zakelijkheid zijn getoetst. Hierbij is het standpunt ingenomen dat dergelijke verkopen als onzakelijk kunnen worden gekenmerkt.
Op basis hiervan handhaven wij ons eerder ingenomen standpunt. (…)”
Op 19 november 2009 heeft een afrondend overleg plaatsgevonden tussen de ouders en de Belastingdienst. De uitkomst daarvan is dat geen correctie plaatsvindt op de waarde in verpachte staat van de in de grondtransactie begrepen cultuurgrond. Verder is er overeenstemming over de hoogte van de door de moeder in haar landbouwonderneming te activeren pachtrechten en de afschrijvingstermijn. Ten slotte is vastgesteld dat ter zake van de grondtransactie geen sprake is van een schenking door de ouders aan de kinderen.
Bij pachtwijzigingsovereenkomst van 25 december 2013 zijn de kinderen en de ouders overeengekomen dat per 2 februari 2014 een deel van de grond, namelijk 42.67.79 ha, aan het verpachte wordt onttrokken.
In 2016 heeft de moeder haar landbouwbedrijf volledig gestaakt. Bij pachtontbindingsovereenkomst, ondertekend door de kinderen en de ouders op 20, 21 en 24 februari 2017, zijn zij overeengekomen dat (voor de overige 16 hectare grond) de reguliere pacht per 31 december 2016 wordt beëindigd. Een groot deel van de onroerende zaken hebben de kinderen daarna aan derden liberaal verpacht.
Belanghebbende heeft voor het jaar 2014 aangifte IB/PVV gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 51.005 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 35.334. Net als in voorgaande jaren heeft belanghebbende hierbij het verpachte onroerend goed aangegeven als box 3-vermogen, tegen een waarde van € 280.054. De aanslag IB/PVV 2014 is met dagtekening 5 april 2016 overeenkomstig de ingediende aangifte vastgesteld.
Eind 2016 is een onderzoek ingesteld naar de aangifte van de moeder, in verband met de staking van haar landbouwbedrijf. Daarbij heeft de Inspecteur geconstateerd dat de ouders in 2014 afstand hebben gedaan van (een groot deel van) hun pachtrechten, met voor de kinderen een aangroei van de waarde in verpachte staat van de grond naar de waarde in onverpachte staat tot gevolg. Naar aanleiding hiervan heeft de Inspecteur begin 2017 een onderzoek ingesteld naar de juistheid van de aangifte van belanghebbende, in het bijzonder naar de kwalificatie van de verpachte grond.
De Inspecteur heeft het standpunt ingenomen dat de verpachte grond niet kwalificeert als box 3-vermogen, maar dat de grondtransactie leidt tot een ongebruikelijke terbeschikkingstelling, waardoor de aangroei van de waarde in verpachte staat naar de waarde in onverpachte staat in het onderhavige jaar in box 1 bij belanghebbende in de belastingheffing moet worden betrokken. De ongebruikelijke terbeschikkingstelling is volgens de Inspecteur aangevangen in 2007 en voor een aanmerkelijk deel geëindigd in 2014, namelijk met het beëindigen van de reguliere pacht door de ouders.
De Inspecteur heeft vervolgens op 11 april 2018 de onderhavige navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd, waarbij het belastbaar inkomen uit werk en woning als volgt is vastgesteld:
Aangegeven belastbaar inkomen uit werk en woning € 51.005
Bij: correctie resultaat uit overige werkzaamheden (ROW) € 788.716
Gecorrigeerd belastbaar inkomen uit werk en woning € 839.721.
De correctie ROW heeft de Inspecteur daarbij als volgt berekend:
Totaal verpachte waarde cultuurgrond bij aankoop 58.71.15 ha
(conform het taxatierapport onder 2.3) € 594.783
Aankoopwaarde (verpacht) per hectare: € 10.158
Vrije waarde in 2014 per hectare: € 65.600
Resultaat door pachtontbinding in 2014 voor in totaal 42.67.79 ha. € 788.716.
(42.67.79 ha x (€ 65.600 -/- € 10.158) = € 2.366.148 x 1/3e (aandeel belanghebbende) = € 788.716.)
Oordeel van de Rechtbank
3. De Rechtbank heeft, voor zover in hoger beroep van belang, geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder:
“20. Op grond van artikel 16, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) kan, indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of tot een te laag bedrag is vastgesteld, verweerder de te weinig geheven belasting navorderen. In dat kader moet worden beoordeeld of de navorderingsaanslag voortvloeit uit feiten die bij het opleggen van de definitieve aanslag al bij verweerder bekend waren of redelijkerwijs bekend hadden kunnen zijn. Uit vaste jurisprudentie van de Hoge Raad volgt dat verweerder bij het vaststellen van een aanslag IB/PVV mag uitgaan van de juistheid van de gegevens die een belastingplichtige bij zijn aangifte heeft verstrekt. Tot een nader onderzoek is hij in beginsel niet gehouden. Wel is hij tot een nader onderzoek gehouden, indien hij, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoort te twijfelen (zie onder meer Hoge Raad 16 april 2010, ECLI:NL:HR:2010:BJ9082). Voor twijfel is geen aanleiding indien de niet onwaarschijnlijke mogelijkheid bestaat dat de in de aangifte opgenomen gegevens juist zijn.
21. Omtrent de bij de aangifte te raadplegen gegevens heeft de Hoge Raad in zijn arrest van 17 februari 2017, nr. 16/01006, ECLI:NL:HR:2017:249, geoordeeld:
“2.3. Bij de beoordeling van het middel wordt vooropgesteld dat de inspecteur bij het regelen van een aanslag IB/PVV in het algemeen kan volstaan met het raadplegen van het (digitale) dossier dat de aangiften en andere gegevens bevat met betrekking tot de heffing van de IB/PVV van de desbetreffende belastingplichtige. Met name bestaat voor de inspecteur niet de verplichting tot het raadplegen van (digitale) dossiers die zijn aangelegd voor andere belastingplichtigen of andere belastingen, ook al zouden daarin mogelijkerwijs gegevens kunnen worden aangetroffen die voor het regelen van de bedoelde aanslag in de IB/PVV van belang zijn. De inspecteur is slechts dan tot een onderzoek buiten het eerstbedoelde (digitale) dossier gehouden, indien de daarin aanwezige gegevens daartoe redelijkerwijs aanleiding geven (vgl. HR 6 juni 2001, nr. 36306, ECLI:NL:HR:2001:AB2890, BNB 2001/397, en HR 12 juni 2015, nr. 14/04015, ECLI:NL:HR:2015:1515, BNB 2015/166).”
22. Volgens eiseres waren alle feiten van de grondtransactie in 2007 bij verweerder bekend en had hij eerder het standpunt kunnen en moeten innemen dat die transactie leidde tot een ongebruikelijke terbeschikkingstelling (ots) bij eiseres. Verweerder beroept zich op voornoemd arrest en heeft aangevoerd dat destijds bij de beoordeling van de grondtransactie enkel de aangiften van de ouders zijn onderzocht. De grondtransactie is niet beoordeeld op de gevolgen voor de inkomstenbelasting van de kinderen en de gegevens van de grondtransactie zijn niet opgenomen in de individuele IB-dossiers van de kinderen. Dat had ook niet gehoeven volgens verweerder. Pas na het opleggen van de definitieve aanslag IB/PVV 2014 aan eiseres is verweerder gebleken dat de moeder in 2014 afstand had gedaan van een groot deel van haar pachtrechten. Dit betekende voor de kinderen een aangroei van de waarde verpachte staat van de grond naar de vrije waarde. Nader onderzoek naar de aangiften IB/PVV 2014 van de kinderen wees uit dat de waardestijging van de grond belast is onder de terbeschikkingstellingsregeling, wat een nieuw feit voor navordering oplevert, aldus verweerder.
23. De rechtbank volgt verweerder hierin niet. Naar het oordeel van de rechtbank had verweerder destijds, bij het onderzoek naar de grondtransactie, gegevens over de grondtransactie moeten opnemen in de IB-dossiers van de kinderen. Omdat de grondtransactie en het familieverband in 2009 uitdrukkelijk aan de orde zijn geweest, had het verweerder duidelijk moeten zijn dat de grondtransactie van belang was voor de heffing van IB van de kinderen. In de onder 7 geciteerde brief van 7 oktober 2009 aan de ouders stelde de Belastingdienst zich immers in wezen al op het standpunt dat sprake was van een maatschappelijk ongebruikelijke transactie. Als de gegevens over de grondtransactie in het dossier van eiseres waren opgenomen, was verweerder bij het vaststellen van de aanslag IB/PVV 2014 van eiseres gehouden de aangifte nader te onderzoeken aangezien daarin geen terbeschikkingstellingsresultaat was opgenomen. verweerder had, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte en in het licht van het bepaalde in artikel 3.91, lid 3, Wet IB 2001, in redelijkheid behoren te twijfelen aan de juistheid van het niet verantwoorden in de aangifte van een terbeschikkingstellingsresultaat. Door ten tijde van het onderzoek naar de grondtransactie geen gegevens in het dossier van eiseres op te nemen en haar aangifte niet aan een nader onderzoek te onderwerpen, is sprake van een ambtelijk verzuim dat aan navordering in de weg staat. De feiten rond de grondtransactie op basis waarvan verweerder stelt dat sprake is van een ongebruikelijke terbeschikkingstelling, hadden hem bij het opleggen van de definitieve aanslag IB/PVV 2014 al bekend kunnen en moeten zijn. Hierdoor vervalt de bevoegdheid tot navorderen en dienen de navorderingsaanslagen te worden vernietigd. De stelling van verweerder dat er, voordat hem bekend werd dat de pacht in 2014 grotendeels was beëindigd, geen heffingsbelang was, maakt het voorgaande niet anders. Of er al dan niet een heffingsbelang was, had verweerder bij een nader onderzoek van de aangifte kunnen en moeten vaststellen.
24. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep gegrond te worden verklaard. De overige stellingen van eiseres behoeven daarom geen behandeling meer.
25. Voor een vergoeding voor immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn bestaat naar het oordeel van de rechtbank geen aanleiding. Deze termijn bedraagt twee jaar voor de bezwaar- en beroepsfase tezamen en is aangevangen met het indienen van het bezwaar op 13 april 2018 (zie het overzichtsarrest van de Hoge Raad van 19 februari 2016, (ECLI:NL:HR:2016:252)). In de omstandigheid dat partijen ermee hebben ingestemd om na de mondelinge behandeling van de beroepen ter zitting nader in overleg met elkaar te treden om de mogelijkheid van een compromis te onderzoeken, ziet de rechtbank aanleiding de redelijke termijn voor de beroepsfase te verlengen. De rechtbank zal de periode die partijen hiervoor nodig hebben gehad (vanaf de mondelinge behandeling op 28 november 2019 tot en met de brieven van partijen van 5 en 7 februari 2020, zijnde tien weken) optellen bij de termijn van twee jaar en komt dan tot de conclusie dat de rechtbank binnen die termijn van twee jaar en tien weken uitspraak heeft gedaan.
Proceskosten
26. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiseres gemaakte proceskosten. Ten aanzien van onderhavige zaak en de gelijktijdig ter zitting behandelde zaken met zaaknummers SGR 19/2361, 19/2363, 19/2366 en 19/2368 is sprake van samenhangende zaken als bedoeld in artikel 3 van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit). Op grond van bijlage C2 bij het Besluit is de wegingsfactor bij vier of meer samenhangende zaken 1,5. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.968,75 (1 punt voor het indienen van een beroepschrift, 0,5 punt voor het indienen van de conclusie van repliek en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 525 en een wegingsfactor 1,5). Gelet op bovengenoemde samenhang zal de rechtbank deze proceskosten verdelen over eiseres en in de onderhavige zaak een proceskostenvergoeding toekennen van € 656,25.Voor een integrale kostenvergoeding zoals door eiseres gevraagd bestaat geen aanleiding.”