Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 06-06-2007, BB1840, 00/00161

BELASTINGKAMER

Nr. 00/00161

1.1. Aan belanghebbende is met dagtekening 8 maart 1996 over de periode 1 januari 1992 tot en met 31 december 1993 een naheffingsaanslag in de accijns opgelegd ten bedrage van f 686.828,= aan enkelvoudige belasting met een verhoging van honderd procent van de nageheven accijns, van welke verhoging de Inspecteur bij het vaststellen van de naheffingsaanslag kwijtschelding heeft verleend tot op 25 procent, ofwel f 171.707,=.

Bij gezamenlijke uitspraak van 18 juli 1996 heeft de Inspecteur de naheffingsaanslag, alsmede de beschikking inzake de verhoging gehandhaafd.

1.6. De zaak is voor wat betreft de enkelvoudige belasting met gesloten deuren en voor wat betreft de verhoging in het openbaar behandeld ter zitting van de tweede meervoudige belastingkamer van het hof van 18 mei 2004. Gezeten waren mrs. A. Bijlsma, P. Fortuin en G.D. van Norden. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord namens belanghebbende mr. A van B Belastingadviseurs, vergezeld van mr. C en mr. D, beiden verbonden aan E te F, als gemachtigden van belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, mr. G, tot bijstand vergezeld van mr. H.

Partijen hebben ter zitting elk pleitnota's voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de wederpartij. Het hof rekent deze pleitnota's tot de stukken van het geding. Het hof heeft het onderzoek ter zitting geschorst teneinde belanghebbende in de gelegenheid te stellen getuigen te doen horen.

1.8. De wrakingskamer van het hof heeft op 17 september 2004 een verzoek van de gemachtigde tot wraking van de leden van de behandelende kamer niet-ontvankelijk verklaard.

Op 22 december 2004 heeft belanghebbende een opgave gedaan van te horen getuigen. De verschoningskamer van het hof heeft op 10 juni 2005 een verzoek van een van de leden van de kamer om zich te verschonen toegewezen. Vervolgens heeft het hof de samenstelling van de behandelende kamer gewijzigd. De daarbij samengestelde kamer heeft de zaak opnieuw in behandeling genomen met aanvaarding van de ter gelegenheid van de zitting van 18 mei 2004 overgelegde pleitnota's als gedingstukken en heeft partijen over de te volgen gang van zaken geïnformeerd.

Belanghebbende heeft voorafgaande aan de zitting van 12 april 2007 een staat met producties toegezonden. De Inspecteur heeft hiervan eveneens een exemplaar ontvangen.

"3.2. Het Hof heeft - in cassatie onbestreden - geoordeeld dat de in verband met de tariefwijzigingen getroffen overgangsregelingen als zodanig kunnen worden aangemerkt als een begunstigende regeling die een apert voordeel verschaft aan de producenten omdat onder meer wordt toegestaan de vóór de datum van de accijnsverhoging van "oude" zegels voorziene, normale hoeveelheid producten na het tijdstip van de verhoging nog gedurende bepaalde tijd uit te slaan en in de handel te brengen zodat opnieuw verpakken en nieuwe zegels plakken achterwege kan blijven. Wat betreft de hantering door de Inspecteur van de aan de overgangsregelingen verbonden voorwaarden heeft het Hof - in cassatie onbestreden - verworpen belanghebbendes betoog dat redelijkerwijs niet van haar kan worden verlangd dat de "oude" zegels op de dag van de tariefverhoging, dan wel - voor wat betreft de verhoging per 1 januari 1993 - één maand daarna, reeds zijn geplakt. (...)

3.3. Middel I keert zich tegen de verwerping door het Hof van het door belanghebbende gedane beroep op het gelijkheidsbeginsel.

Bij de beoordeling daarvan moet worden vooropgesteld dat het begunstigende beleid, neergelegd in de in de onderdelen 2.3 en 2.4 van de conclusie van de Advocaat-Generaal aangehaalde beschikkingen van de Staatssecretaris, ertoe strekt de gevolgen welke een tariefwijziging heeft in verband met de verplichting tot het banderolleren van tabaksproducten, te verlichten. Aangezien de voor verbruik in Nederland bestemde tabaksproducten door zowel Nederlandse als buitenlandse producenten op de plaats van productie van accijnszegels kunnen worden voorzien, geldt voor het door het middel bestreden onderscheid tussen tabaksproducten die in Nederland uit een accijnsgoederenplaats worden uitgeslagen enerzijds en tabaksproducten die in Nederland worden ingevoerd anderzijds dat het, gelet op het doel van evenbedoeld beleid, wordt gemaakt binnen een groep van vergelijkbare gevallen. Aan de orde is vervolgens de vraag of voor dat onderscheid een rechtvaardigingsgrond bestaat.

(...) Door het beroep van belanghebbende op het gelijkheidsbeginsel te verwerpen (...) heeft het Hof mitsdien zijn uitspraak in zoverre niet naar de eis der wet met redenen omkleed.

Middel I slaagt derhalve in zoverre.

3.4. De middelen II en III komen op tegen 's Hofs oordeel dat de Inspecteur heeft voldaan aan zijn mededelingsplicht op grond van artikel 6 EVRM. Het Hof heeft dat oordeel gebaseerd op de in 6.4.1 van zijn uitspraak weergegeven verklaring van de controlemedewerkers M en N. De middelen betogen dat uit die verklaring niet kan worden opgemaakt dat belanghebbende duidelijk is gemaakt dat haar opzet of grove schuld werd verweten ter zake van het gebruik van te laag geprijsde accijnszegels. Dit betoog faalt aangezien de volgens die verklaring gedane mededelingen tijdens de controle, dat belanghebbende werd verweten te hebben gehandeld in het bewustzijn dat zij daarmee te weinig accijns voldeed en dat een verhoging van 25% werd voorgesteld, stroken met de kwalificatie "grove schuld" zoals die kwalificatie later bij het opleggen van de naheffingsaanslag met zoveel woorden is gebezigd.

3.5. (...)

3.6. Middel IV, dat erover klaagt dat het Hof het besluit van de Inspecteur inzake het opleggen van de verhoging slechts marginaal heeft getoetst, is gegrond. De vraag of terecht een verhoging is opgelegd, moet immers aan een volledige rechterlijke toetsing worden onderworpen.

3.7. De middelen kunnen voor het overige niet tot cassatie leiden. Zulks behoeft, gezien artikel 101a van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu de middelen in zoverre niet nopen tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.

3.8. Gelet op het hiervóór in 3.3 en 3.6 overwogene kan 's Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen.".

"4.1. Belanghebbende beschikt sinds 1 januari 1992 over een vergunning accijnsgoederenplaats voor productie en opslag van tabaksproducten in de zin van de Wet op de accijns (hierna: de Wet) - hierna: AGP -. Belanghebbende kan aldus tabaksfabricaten produceren en/of opslaan zonder verschuldigdheid van accijns en omzetbelasting, welke verschuldigdheid ontstaat onder meer bij belaste uitslag.

4.2. Belanghebbende produceert dagelijks omstreeks 14,5 miljoen sigaretten die worden verpakt in omstreeks 600.000 pakjes.

4.3. De Belastingdienst/Douane district P heeft bij belanghebbende een onderzoek ingesteld over de periode 1 januari 1992 tot en met 31 december 1993 naar de aanvaardbaarheid van belanghebbendes kwartaalaangiften accijns voor wat betreft de tariefswijzigingen per 1 februari 1992, 1 juli 1992 en 1 januari 1993 van de tabaksaccijns voor sigaretten, alsmede de hiermee samenhangende omzetbelasting.

Bij dat onderzoek berekende de inspecteur het tariefverschil aan tabaksaccijns vanuit de banderolle-administratie op ƒ 686.828,-.

Blijkens het controlerapport ging belanghebbende akkoord met de berekeningswijze van de correctie en de heffingsrente, zonder zich formeel daarop vast te leggen.

Belanghebbende heeft nadien geen gegevens verstrekt waaruit kan worden opgemaakt dat en waarom de berekening van de correctie en van de heffingsrente door de inspecteur niet juist zou zijn.".

"8.1. Conclusies.

De voorwaarden genoemd in de overgangsregelingen bij tariefswijzigingen zijn niet in alle gevallen nageleefd.

- Er te laat gebanderolleerd met "oude" banderollen.

- Duidelijk is dat bij tariefsverhogingen fors zegels-oud tarief extra worden ingekocht en productie en uitlag van sigaretten tegen oud tarief plaatsvindt.

- Niet aangetoont is dat ongebruikte zegels "oud tarief" ingeleverd danwel onder ambtelijk toezicht zijn vernietigd.

- Het voorraadverloop is te onregelmatig om er consequenties aan te kunnen verbinden.

- Niet hard te maken is dat aan het criterium uitslaan en in de handel brengen niet voldaan is.

8.2. Correcties

Berekenen verschuldigde accijns indien niet aan de voorwaarden wordt voldaan.

Na overleg met het ministerie, directie verbruiksbelastingen is het volgende standpunt ingenomen:

gehanteerde banderolleprijs x nieuwe tarieven -/- gehanteerde kleinhanddelsprijs x gehanteerd tarief.

Toelichting.

Aan het criterium dat zegels voor de genoemde einddata geplakt moeten zijn is niet altijd voldaan.

Er van uit gaande dat de aansluiting tussen de banderolle-administratie en de productieadministratie voldoende zichtbaar kan worden gemaakt, wordt samen met Q voorgesteld de banderolleadministratie als uitgangspunt te nemen voor verdere berekening voor de verschuldigde accijns. (...).

De berekeningen zijn uitgevoerd gebruik makende van de populaire prijsklassen genoemd in de mededelingen. Q gaat hiermee accoord. (...)

8.3. Verhoging.

Mate van verwijtbaarheid: minimaal is sprake van het zich bewust zijn.

Voorstel percentage verhoging: 25%.

(...)

Q gaat hiermee niet accoord.

Argumentatie dat geen sprake is van een bewust handelen:

- Het te lang doorgaan komt voort uit "onnozelheid". In geval van tariefswijziging was niet voorzien in specifieke procedures. Door het volgen van de standaard procedures zouden nieuwe zegels op z'n vroegst ca. om 15.00 uur van de volgende dag beschikbaar kunnen zijn.

- Het te lang doorgaan leidt tot een economisch nadeel omdat de accijns nu niet aan de afnemers kan worden doorbelast.

Nadere omstandigheden:

- De hoeveelheid geproduceerd tegen oud tarief is bij globale benadering meer dan 1 dag. Juli 1992 ca 10% van de maandproductie. RM (hof: Belanghebbende) zou niet meer beschikken over de preciese productiedata van de betrokken partijen

- Niet aangetoont is dat ongebruikte accijnszegels "oud tarief" zijn ingeleverd c.q. vernietigd. (...) "

Na verwijzing door de Hoge Raad is primair in geschil het antwoord op de vraag of de Inspecteur bij het opleggen c.q. handhaven van de naheffingsaanslag in overeenstemming met de lijn in de hierna te noemen besluiten van de Staatssecretaris, heeft gehandeld in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, meer in het bijzonder het gelijkheidsbeginsel.

Subsidiair is in geschil of de Inspecteur terecht bij de bestreden naheffingsaanslag een verhoging heeft opgelegd van - per saldo - 25% van de nageheven accijns.

"1.4. Uitslag en invoer met oude accijnszegels

Met het oog op een soepele omschakeling voor tabaksprodukten van oud naar nieuw gezegeld produkt is het aan de vergunninghouders van een accijnsgoederenplaats voor tabaksprodukten toegestaan tabaksprodukten die zijn voorzien van oude accijnszegels uiterlijk tot en met 31 juli 1992 uit te slaan en in de handel te brengen of te doen brengen, mits deze tabaksprodukten vóór 1 juli 1992 zijn voorzien van de oude zegels en de hoeveelheid niet groter is dan die welke normaliter rond 1 juli voorhanden is. (...)

Tot en met 31 juli 1992 is het toegestaan tabaksprodukten die in het buitenland zijn voorzien van oude accijnszegels, in te voeren en in de handel te brengen of te doen brengen. (...)".

6.1.3. Ter zitting van 12 april 2007 heeft de tot bijstand van de Inspecteur aanwezige mr. L voornoemd, door belanghebbende niet dan wel niet voldoende weersproken verklaard, dat de reden waarom in de beschikking van 19 mei 1992 verschillen in de overgangsregeling zijn opgenomen voor de situatie dat tabaksproducten in Nederland werden uitgeslagen uit een accijnsgoederenplaats en die waarin tabaksproducten werden ingevoerd, in de volgende door de branche aangevoerde, omstandigheden waren gelegen:

Bij producenten van sigaretten, die beschikten over een accijnsgoederenplaats, van waaruit sigaretten in Nederland werden uitgeslagen, handelde het om zeer grote hoeveelheden, gangbare sigaretten, van welke sigaretten de productie kon worden aangepast aan de vraag. Importeurs, dat wil zeggen kopers van in het buitenland te produceren of geproduceerde sigaretten, kochten daarentegen veelal op basis van langlopende contracten en met een levertijd van meer dan een maand, sigaretten in bij buitenlandse producenten. De desbetreffende contracten betroffen vaak kleine hoeveelheden, exclusieve, sigaretten, die tot het topsegment van de markt behoorden.

Evenvermelde importeurs vroegen bij de daartoe bevoegde inspecteur de benodigde zegels aan en stuurden deze zegels door naar de buitenlandse producent, die deze zegels op de verpakkingen aanbracht. De importeur had - anders dan in geval van uitslag door een binnenlandse producent - geen zicht op het tijdstip waarop de desbetreffende sigaretten werden geproduceerd, noch op het tijdstip waarop de bestelde zegels geplakt werden. Met het oog op de omstandigheid dat de contracten op basis waarvan de buitenlandse producenten voor de Nederlandse markt sigaretten produceerden, langer liepen dan een maand, er in zoverre een verschil bestond met de uit de accijnsgoederenplaatsen uitgeslagen sigaretten, dat het budgettaire belang gelet op de geringe hoeveelheden minimaal was, er voorts in deze contracten geen voorzieningen waren opgenomen voor tijdens de loop van deze contracten plaatshebbende tariefwijzigingen, met als gevolg dat eenmaal gemaakte prijsafspraken niet konden worden gewijzigd, en ook de Wet op de accijns - anders dan bijvoorbeeld de Wet op de omzetbelasting 1968 - geen bepalingen kent ten aanzien van lopende contracten en tariefwijzigingen, werd een iets ruimere c.q. andere overgangsregeling gerechtvaardigd geacht, dat wil zeggen een regeling waarbij niet de eis werd gesteld dat de (oude) zegels vóór 1 juli 1992 aangebracht moesten zijn. Bij een kortere c.q. een aan dezelfde voorwaarden als voor uitslag uit accijnsgoederenplaats gebonden overgangsregeling zouden importeurs van buitenlandse sigaretten te kampen hebben gekregen met problemen als gevolg van hun lang(er)lopende contracten.

"In verband met het feit dat de besluitvorming over het minimumniveau van de accijns voor sigaretten in de EG op een vrij laat tijdstip tot stand is gekomen, geldt voor sigaretten een afwijkende - ruimere - overgangsregeling. Het is aan de vergunninghouders van een accijnsgoederenplaats voor tabaksprodukten toegestaan sigaretten die zijn voorzien van oude accijnszegels uiterlijk tot en met 28 februari 1993 uit te slaan en in de handel te brengen of te doen brengen. (...) Voorwaarde is dat de verpakkingen vóór 1 februari 1993 zijn voorzien van de oude zegels, de hoeveelheid niet groter is dan die welke normaliter rond 1 februari voorhanden is en de in de maand januari benodigde hoeveelheid oude zegels vóór 1 januari 1993 aan de Directeur PTT Waardelogistiek is opgegeven.

Tot en met 28 februari 1993 is het onder dezelfde voorwaarden toegestaan sigaretten die in het buitenland zijn voorzien van oude accijnszegels, binnen Nederland te brengen en in de handel te brengen of te doen brengen.".

6.3.2. Uit het vorenoverwogene vloeit voort dat de Inspecteur niet aan de op hem rustende bewijslast heeft voldaan en dat derhalve de verhoging ten onrechte is opgelegd.

In het midden kan dan ook blijven de vraag of overschrijding van de redelijke termijn zou moeten leiden tot een vermindering van de verhoging.

7.1. Het hof acht termen aanwezig voor een veroordeling van de Inspecteur in de proceskosten. Nu het beroepschrift in deze zaak is ingediend vóór 1 september 1999, zijn naar het oordeel van het hof - anders dan belanghebbende voorstaat - de bepalingen van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken (Warb) en het Besluit proceskosten fiscale procedures (het Besluit) van toepassing. Naar 's hofs oordeel is geen sprake van bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, derde lid, van het Besluit. Met inachtneming van artikel 5a van de Warb en artikel 2 van het Besluit stelt het hof de aan belanghebbende te vergoeden proceskosten vast op € 3.866,20 (f 8.520,=), welk bedrag als volgt is samengesteld:

- Voor de procedure bij het Gerechtshof te Arnhem 2,5 (punten voor proceshandelingen) x f 710,= (waarde per punt) x 2 (gewicht van de zaak), ofwel f 3.550,=.

- Voor de procedure bij het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch 3,5 (punten voor proceshandelingen) x f 710,= (waarde per punt) x 2 (gewicht van de zaak), ofwel f 4.970,=.

Het hof vernietigt de bestreden uitspraak;

handhaaft de naheffingsaanslag zoals die luidt na de

ambtshalve verminderingen van 5 april 2001 en 24 mei 2004;

vernietigt de beschikking waarbij de verhoging is opgelegd;

veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van

belanghebbende tot een bedrag van € 3.866,20 onder

aanwijzing van de Staat der Nederlanden als de rechtspersoon

die deze kosten moet vergoeden; en

gelast dat door de Inspecteur aan belanghebbende het door

deze gestorte griffierecht ad € 34,03 wordt vergoed.

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1 bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak

overgelegd.

2 het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende

vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in

cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.