Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 09-04-2020, ECLI:NL:GHSHE:2020:1219, 19/00417
Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 09-04-2020, ECLI:NL:GHSHE:2020:1219, 19/00417
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof 's-Hertogenbosch
- Datum uitspraak
- 9 april 2020
- Datum publicatie
- 14 april 2020
- ECLI
- ECLI:NL:GHSHE:2020:1219
- Formele relaties
- Eerste aanleg: ECLI:NL:RBZWB:2019:3127, (Gedeeltelijke) vernietiging en zelf afgedaan
- Cassatie: ECLI:NL:HR:2022:535
- Zaaknummer
- 19/00417
Inhoudsindicatie
Artikel 3.90 Wet IB 2001. Resultaat uit overige werkzaamheden. Meer dan normaal vermogensbeheer
De herontwikkeling van een pand wordt aangemerkt als een werkzaamheid, aangezien de werkzaamheden van belanghebbende meer inhielden dan normaal vermogensbeheer. Door de werkzaamheden is het pand in een betere marktpositie gebracht. Belanghebbende beoogde naar objectieve maatstaven voordeel te behalen en kon dat voordeel ook redelijkerwijs verwachten.
Uitspraak
Team belastingrecht
Meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 19/00417
Uitspraak op het hoger beroep van
[belanghebbende] ,
wonende te [woonplaats] ,
hierna: belanghebbende,
en het incidentele hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst,
hierna: de inspecteur,
tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland‑West‑Brabant (hierna: de rechtbank) van 4 juli 2019, nummer BRE 17/876 in het geding tussen
belanghebbende,
en
de inspecteur.
1 Ontstaan en loop van het geding
Aan belanghebbende is voor het jaar 2011 de aanslag inkomstenbelasting opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 6.524.396, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 463.729 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 368.577. Tevens is bij beschikking heffingsrente in rekening gebracht van € 151.047 en een beschikking gegeven waarbij een bedrag van € 11.218 aan verrekend verlies uit aanmerkelijk belang is vastgesteld. Na daartegen gemaakt bezwaar is deze aanslag bij uitspraak op bezwaar van de inspecteur verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 5.066.037. De belastbare inkomens uit aanmerkelijk belang en uit sparen en beleggen zijn gehandhaafd. De beschikking heffingsrente is in evenredige mate verminderd.
Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank. De griffier van de rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 46. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard en, kort gezegd, de belastbare inkomens uit werk en woning en uit sparen en beleggen verminderd naar respectievelijk € 2.361.038 en € 168.577.
Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het hof. De griffier heeft van belanghebbende een griffierecht geheven van € 128.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
De inspecteur heeft incidenteel hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de rechtbank. Belanghebbende heeft schriftelijk gereageerd op het incidentele hoger beroep.
Op grond van artikel 8:58 Algemene wet bestuursrecht hebben partijen vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn doorgestuurd naar de andere partij.
De inspecteur heeft voor de zitting een pleitnota toegezonden aan het hof. De griffier heeft deze pleitnota doorgestuurd naar belanghebbende. Deze pleitnota wordt met instemming van partijen geacht te zijn voorgelezen.
De zitting heeft plaatsgevonden op 24 januari 2020 te ’s‑Hertogenbosch. Op deze zitting zijn verschenen belanghebbende, samen met [A] en [B] , en zijn gemachtigden [gemachtigde 1] en [gemachtigde 2] . Namens de inspecteur zijn verschenen [inspecteur 1] , [taxateur A] , [inspecteur 3] , [inspecteur 4] , [inspecteur 5] en [inspecteur 6] .
Zowel belanghebbende als de inspecteur heeft tijdens de zitting een pleitnota voorgelezen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de andere partij.
Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden.
2 Feiten
Belanghebbende houdt alle certificaten van aandelen in [BV 1] , die op haar beurt alle aandelen houdt in [BV 2] . Belanghebbende is daarnaast via [BV 1] enig bestuurder van [BV 2] . [BV 2] . houdt zich bezig met de (her)ontwikkeling van vastgoed. Belanghebbende houdt ook vastgoed in privé.
In een notariële akte van [datum 1] 1996 staat dat [BV 3] , een door belanghebbende beheerste vennootschap, op [datum 1] 1996 de onroerende zaak gelegen aan de [adres 1] [huisnummer 1] / hoek [adres 2] in [plaats X] koopt voor € 3.221.839.
In een notariële akte van [datum 2] 1996 staat dat belanghebbende de bloot eigendom van de onroerende zaak gelegen aan de [adres 1] [huisnummer 1] / hoek [adres 2] in [plaats X] koopt voor € 583.205.
Vanaf 26 maart 2004 verwerft belanghebbende ook het vruchtgebruik van de onroerende zaak gelegen aan de [adres 1] [huisnummer 1] / hoek [adres 2] in [plaats X] voor € 3.232.233.
Vanaf dat moment heeft belanghebbende de onbezwaarde eigendom van het voormalig postkantoor in [plaats X] aan de [adres 1] [huisnummer 2] , [huisnummer 3] , [huisnummer 1] en [huisnummer 4] en de [adres 2] [huisnummer 5] tot en met [huisnummer 6] (hierna: het pand).
Het deel van het pand aan de [adres 1] (hierna: het [adres1deel] ) is op dat moment verhuurd aan meerdere huurders, namelijk [huurder 1] , [huurder 2] , [huurder 3] en [huurder 4] . Het deel van het pand aan de [adres 2] (hierna: het [adres2deel] ) is verhuurd voor horecadoeleinden.
Het pand heeft op dat moment de bestemming kantoor, detailhandel en horeca.
Na verkrijging van het pand, gelegen op een A‑locatie in het [bestemming] van [plaats X] , heeft belanghebbende plannen gemaakt om een verbouwing uit te voeren aan het [adres1deel] . Het [adres2deel] is geen onderdeel van die voorgenomen verbouwing.
In verband met de mogelijke verbouwing is met dagtekening 26 mei 2005 een brief verzonden aan [architectenbureau] (hierna: [architectenbureau] ). Vanaf die datum zijn diverse gesprekken gevoerd met [architectenbureau] en de gemeente [plaats X] in verband met de voorgenomen verbouwing. Onderdeel van deze besprekingen is ook het creëren van een fietsenstalling die door de gemeente [plaats X] zal worden gehuurd.
Op 11 juni 2008 is een bouwvergunning aangevraagd voor de voorgenomen verbouwing.
Die verbouwing bestaat - kort weergegeven - uit de volgende werkzaamheden:
- -
-
vervanging van de gevel,
- -
-
uitbreiding aan de achterzijde van het pand,
- -
-
uitbreiding van de kelderruimte voor een fietsenstalling,
- -
-
aanpassing van de begane grond en eerste verdieping voor de vestiging van detailhandel,
- -
-
verbouwing van de overige verdiepingen.
Na de verbouwing is de tweede en derde verdieping geschikt als een hotel en een sportschool.
Belanghebbende heeft met de gemeente [plaats X] met ingang van 9 juli 2009 een exploitatieovereenkomst gesloten voor de ontwikkeling en realisatie van het pand. Hieruit volgt dat de verbouwing bestaat uit onder meer de uitbreiding en functiewijziging van het winkel/kantoor/horecacomplex en de bouw van een fietsenkelder. Volgens de overeenkomst zal de gemeente [plaats X] een vrijstellingsprocedure voeren die ziet op de volgende bestemmingswijzigingen:
- -
-
toevoeging fietsenstalling voor de kelder,
- -
-
toevoeging horeca en detailhandel voor de begane grond,
- -
-
toevoeging detailhandel voor de eerste verdieping.
De bouwvergunning is verleend op 30 oktober 2009. De feitelijke bouwwerkzaamheden zijn eind 2009 begonnen nadat de laatste huurder is vertrokken.
Tot de gedingstukken behoort een op 15 maart 2011 getekende huurovereenkomst tussen belanghebbende en [BV 4] (‘ [BV 4] ’, hierna: [BV 4] ). [BV 4] zal vanaf 1 januari 2012 [adres 1] [huisnummer 3] huren. Artikel [huisnummer 6] .5 van de huurovereenkomst luidt:
“Verhuurder stelt aan huurder een bouwdepot ter beschikking ter grootte van € 600.000,00, exclusief BTW. Eigenaar zal tot uitkering overgaan op basis van facturen van de aannemer en/of onderaannemers c.q. installateurs voor de werkzaamheden die daadwerkelijk zijn uitgevoerd en op basis van contractueel vastgelegde betalingstermijnen. Echter, indien huurder iets mocht ‘overhouden’ van de € 600.000,00 (exclusief BTW) dan komt dit huurder toe, onder de voorwaarde dat verhuurder géén extra kosten behoeft te maken ten behoeve van de verhuur c.q. exploitatie aan/van huurder, alsmede het depot wordt aangewend ten behoeve van onder meer de navolgende (bouwkundige) aanpassingen zoals:
- meterkast inclusief nutsvoorzieningen;
- elektrotechnische installaties;
- beveiligingsinstallaties;
- c.v.-/luchtbeveiligingsinstallaties;
- gladde vloer- en wandafwerking;
- lift;
- roltrappen;
- pantry en toiletgroep.”
Op 24 april 2013 is het bestemmingsplan ‘ [bestemmingsplan] ’ vastgesteld. Voor het [adres1deel] geldt sinds die datum de bestemming [bestemming] , alsmede functieaanduiding fietsenstalling en kantoor. Voor de tweede en hogere bouwlagen geldt de bestemming wonen. De functies die ten tijde van het in werking treden van het bestemmingsplan reeds bestonden zijn van kracht gebleven.
Werkzaamheden [persoon A]
(hierna: [persoon A] ) heeft diverse werkzaamheden verricht in verband met de verbouwing. Zo heeft [persoon A] vanaf 2005 diverse gesprekken gevoerd met [architectenbureau] , de gemeente [plaats X] en met de huurders van het pand over eventuele beëindiging van het huurcontract. Nadat de verbouwingswerkzaamheden zijn gestart, heeft [persoon A] zich ook beziggehouden met directievoering van de bouw. Daarnaast heeft hij gesprekken gevoerd met potentiële huurders. [persoon A] is vanaf 2005 in dienst bij [BV 2] . en daarnaast is hij aandeelhouder van [Beleggingsmaatschappij] (hierna: [Beleggingsmaatschappij] ). [Beleggingsmaatschappij] heeft ook werkzaamheden verricht voor belanghebbende met betrekking tot het pand. Daartoe is op 1 april 2004 een overeenkomst van opdracht gesloten. Belanghebbende betaalt vanaf 2011 een beheersvergoeding aan [BV 2] . voor de door [persoon A] verrichte werkzaamheden.
Taxaties
Belanghebbende heeft het pand laten taxeren door [taxatiekantoor 1] (hierna: [taxatiekantoor 1] ). In het rapport van 16 juli 2010 heeft [taxatiekantoor 1] het gehele pand per 1 maart 2010 na de verbouwing gewaardeerd op € 20.100.000 in verhuurde staat.
Het [adres1deel] van het pand is ook door de rijkstaxateurs [taxateur A] en [taxateur B] (hierna samen ook: de rijkstaxateurs) getaxeerd. In het taxatierapport van 1 april 2015 hebben zij de volgende waardes bepaald:
|
Peildatum |
Grondslag |
Geschatte waarde in € |
|
26 mei 2005 |
Verhuurde staat |
6.275.000 |
|
1 januari 2007 |
Verhuurde staat |
7.175.000 |
|
1 juli 2008 |
Verhuurde staat |
7.775.000 |
|
1 september 2012 |
Verhuurde staat / vrij te aanvaarden |
15.600.000 |
|
1 april 2015 |
Verhuurde staat / vrij te aanvaarden |
16.535.000 |
Na de taxatie door de rijkstaxateurs heeft belanghebbende het [adres1deel] van het pand laten taxeren door [taxateur C] . In zijn rapport van 21 juli 2015 heeft [taxateur C] de waarde van het [adres1deel] bepaald op € 12.775.000 per 1 juli 2008.
De taxatie van [taxateur C] is voor de rijkstaxateurs aanleiding geweest om hun taxatie te heroverwegen. Na deze heroverweging hebben zij de volgende waardes bepaald:
|
Peildatum |
Grondslag |
Geschatte waarde in € |
|
26 mei 2005 |
Verhuurde staat |
7.295.000 |
|
1 januari 2006 |
Verhuurde staat |
7.330.000 |
|
1 januari 2007 |
Verhuurde staat |
8.697.000 |
|
1 juli 2008 |
Verhuurde staat |
8.529.000 |
|
1 september 2012 |
Verhuurde staat / vrij te aanvaarden |
15.600.000 |
|
1 april 2015 |
Verhuurde staat / vrij te aanvaarden |
16.535.000 |
Belanghebbende heeft het pand nogmaals laten taxeren door [taxatiekantoor 1] . In het taxatierapport van 28 april 2016 heeft [taxatiekantoor 1] de waarde van het [adres1deel] bepaald op € 11.580.000 per 1 juli 2008.
Naar aanleiding van dit taxatierapport hebben de rijkstaxateurs hun taxatie heroverwogen. In hun notitie van 22 juni 2016 concluderen zij dat er geen aanleiding is de eerdere waardering van € 8.529.000 per 1 juli 2008 te herzien.
In hoger beroep heeft belanghebbende een taxatierapport van [taxatiekantoor 2] van 22 november 2019 overgelegd. [taxatiekantoor 2] heeft de waarde van het [adres1deel] per 1 juli 2008 bepaald op € 12.105.000. Daarnaast heeft belanghebbende een rapportage van [taxatiekantoor 2] van 28 november 2019 overgelegd waarin [taxatiekantoor 2] de taxaties van de rijkstaxateurs van 1 april 2015, van [taxateur C] van 21 juli 2015 en van [taxatiekantoor 1] van 28 april 2016 heeft geanalyseerd.
Namens de inspecteur heeft [taxateur A] de rapportage van [taxatiekantoor 2] geanalyseerd in een notitie van 14 januari 2020. Dit is geen aanleiding geweest om de eerdere waardering van € 8.529.000 per [datum 2] 2008 te herzien.
Vaststellingsovereenkomst
Ten aanzien van deze procedure hebben partijen op 15 december 2016 een vaststellingsovereenkomst gesloten. Artikel 4 van deze overeenkomst luidt:
“Partijen zijn op 24 november 2016 het volgende overeengekomen:
Partijen blijven van mening verschillen of de transitie van het voormalig Postkantoor fiscale kwalificeert als een werkzaamheid in de zin van artikel 3.90 Wet Inkomstenbelasting 2001;
Indien en voor zover de uitkomst van de procedure is dat de transitie van het voormalig Postkantoor kwalificeert als een werkzaamheid in de zin van artikel 3.90 Wet Inkomstenbelasting 2001, dan is het heffingsmoment 2011. Het eventuele heffingsmoment is derhalve niet in geschil (…).”
Aangifte en vervolg
Belanghebbende heeft op 22 mei 2013 aangifte IB/PVV 2011 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 222.764, een inkomen uit aanmerkelijk belang (voor verliesverrekening) van € 474.947 en een inkomen uit sparen en beleggen van € 368.577. Belanghebbende heeft het pand tot de rendementsgrondslag gerekend voor het inkomen uit sparen en beleggen voor € 12.500.000.
De inspecteur heeft bij brief van 17 november 2015 aangekondigd de aangifte IB/PVV 2011 te zullen corrigeren met € 6.301.632, omdat hij van mening is dat de activiteiten met betrekking tot de verbouwing van het pand zijn aan te merken als een werkzaamheid. Met dagtekening 11 december 2015 is de aanslag IB/PVV 2011 vastgesteld.
Bij uitspraak op bezwaar is de aanslag verminderd, omdat de inspecteur van een hogere waarde van het pand bij aanvang van de werkzaamheid is uitgegaan dan bij de aanslag en hij alsnog financieringskosten in aanmerking heeft genomen voor zover dit aan derden betaalde rente is. Hij heeft de correctie verminderd tot € 4 .843.274 en het belastbaar inkomen uit werk en woning vastgesteld op € 5.066.037.
De rechtbank heeft het beroep van belanghebbende gegrond verklaard en, kort gezegd, de belastbare inkomens uit werk en woning en uit sparen en beleggen verminderd naar respectievelijk € 2.361.038 en € 168.577.
3 Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
Het geschil betreft het antwoord op de vraag of de inspecteur de aangifte van belanghebbende terecht heeft gecorrigeerd met een door hem genoten resultaat uit overige werkzaamheden. Zo ja, dan is in geschil hoe hoog dat resultaat is en wat de gevolgen daarvan zijn voor de rendementsgrondslag voor het inkomen uit sparen en beleggen.
Belanghebbende heeft hoger beroep ingesteld en zich primair op het standpunt gesteld dat geen sprake is van het rendabel maken van vermogen op een wijze die het normale, actieve vermogensbeheer te boven is gegaan door belanghebbende zelf, noch in geval van toerekening van de arbeid van [persoon A] aan belanghebbende. Subsidiair heeft hij zich op het standpunt gesteld dat indien sprake is van een bron van inkomen, kan worden aangesloten bij het door de rechtbank bepaalde aanvangsmoment in juli 2008. Belanghebbende bepleit in dat geval een beginwaarde van € 11.580.000. Hij heeft het resultaat van de transitie berekend op (bedragen in €):
|
Eindwaarde |
15.600.000 |
niet in geschil |
|
-/- beginwaarde |
11.580.000 |
|
|
-/- bouwkosten |
3.006.789 |
bouwkosten zoals door de rechtbank in aanmerking genomen € 2.406.789 + € 600.000 (zie 2.15) |
|
-/- rentekosten |
311.149 |
|
|
-/- kosten van leegstand |
1.895.656 |
|
|
-/- fee [persoon A] |
743.780 |
|
|
Resultaat |
-/- 1.937.374 |
Meer subsidiair heeft hij zich op het standpunt gesteld dat indien sprake is van een bron van inkomen, kan worden aangesloten bij het door de rechtbank bepaalde aanvangsmoment in juli 2008 en de door de rechtbank bepaalde beginwaarde. Hij heeft het resultaat van de transitie berekend op (bedragen in €):
|
Eindwaarde |
15.600.000 |
niet in geschil |
|
-/- beginwaarde |
10 .000.000 |
|
|
-/- bouwkosten |
3.006.789 |
bouwkosten zoals door de rechtbank in aanmerking genomen € 2.406.789 + € 600.000 (zie 2.15) |
|
-/- rentekosten |
311.149 |
|
|
-/- kosten van leegstand |
1.895.656 |
|
|
-/- fee [persoon A] |
743.780 |
|
|
Resultaat |
-/- 357.374 |
Belanghebbende heeft overigens niet het standpunt ingenomen dat het resultaat uit overige werkzaamheden op een negatief bedrag moet worden vastgesteld. Hij heeft slechts gesteld dat deze berekeningen moeten worden gezien in het kader van de beantwoording van de vraag of sprake is van een bron van inkomen.
De inspecteur heeft zich in zijn incidentele hoger beroep primair op het standpunt gesteld dat het aanvangsmoment is gelegen op 26 mei 2005 (zie 2.9), dat de aanvangswaarde € 7.295.000 is en het genoten resultaat uit overige werkzaamheden € 4 .843.274 bedraagt, zoals is vastgesteld in de uitspraak op bezwaar (zie 2.29). Mocht dit standpunt niet worden gevolgd, dan is de inspecteur van mening dat het aanvangsmoment 1 januari 2007 is, de aanvangswaarde € 8.697.000 bedraagt en de ‘fee [persoon A] ’ niet moet worden vastgesteld op € 743.780, maar op € 72.290. Hij berekent het genoten resultaat uit overige werkzaamheden in dat geval op (bedragen in €):
|
Eindwaarde |
15.600.000 |
niet in geschil |
|
-/- beginwaarde |
8.697.000 |
|
|
-/- bouwkosten |
2.406.789 |
|
|
-/- rentekosten |
311.148 |
|
|
-/- fee [persoon A] |
72.290 |
|
|
Resultaat |
4 .112.773 |
Mocht ook het aanvangsmoment van 1 januari 2007 niet worden gevolgd, dan stelt de inspecteur zich op het standpunt dat het aanvangsmoment 1 juli 2008 is, de aanvangswaarde € 8.529.000 bedraagt en de ‘fee [persoon A] ’ niet moet worden vastgesteld op € 743.780, maar op € 72.290. Hij berekent het genoten resultaat uit overige werkzaamheden op (bedragen in €):
|
Eindwaarde |
15.600.000 |
niet in geschil |
|
-/- beginwaarde |
8.529.000 |
|
|
-/- bouwkosten |
2.406.789 |
|
|
-/- rentekosten |
311.148 |
|
|
-/- fee [persoon A] |
72.290 |
|
|
Resultaat |
4 .280.773 |
Belanghebbende concludeert tot vermindering van de aanslag volgens de door hem gedane aangifte. De inspecteur concludeert tot vermindering van de aanslag in die zin dat het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen dient te worden verminderd tot € 168.577.