Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 10-04-2025, ECLI:NL:GHSHE:2025:1069, 20-002219-22

geboren te [geboorteplaats] op [geboortedag] 1975,

wonende te [adres] .

Hoger beroep

Bij vonnis waarvan beroep is de verdachte ter zake van ‘opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte niet doen, terwijl het feit er toe strekt dat te weinig belasting wordt geheven’ veroordeeld tot een voorwaardelijke taakstraf voor de duur van 80 uren, subsidiair 40 dagen vervangende hechtenis, met een proeftijd van 2 jaren. Aan deze voorwaardelijke taakstraf zijn als bijzondere voorwaarden gesteld: (i) dat de verdachte binnen 6 maanden na het onherroepelijk worden van het beroepen vonnis haar volledige en juiste inkomensgegevens aan de Belastingdienst verstrekt over de jaren 2017 tot en met 2021 en (ii) dat de verdachte voor de belastingjaren 2022 en 2023 tijdig bij de Belastingdienst een volledige en juiste aangifte inkomstenbelasting doet.

Namens de verdachte is tegen voormeld vonnis hoger beroep ingesteld.

Onderzoek van de zaak

Dit arrest is gewezen naar aanleiding van het onderzoek op de terechtzitting in hoger beroep en in eerste aanleg.

Het hof heeft kennisgenomen van de vordering van de advocaat-generaal en van hetgeen door en namens de verdachte naar voren is gebracht.

De advocaat-generaal heeft gevorderd dat het hof het vonnis waarvan beroep zal vernietigen en, opnieuw rechtdoende, zal bewezen verklaren hetgeen aan de verdachte is tenlastegelegd en de verdachte zal veroordelen tot een geheel voorwaardelijke taakstraf van 80 uren, subsidiair 40 dagen vervangende hechtenis, met een proeftijd van 2 jaren, zonder daarbij bijzondere voorwaarden op te leggen.

De raadsman van de verdachte heeft primair vrijspraak bepleit. Subsidiair is een straftoemetingsverweer gevoerd.

Vonnis waarvan beroep

Het hof verenigt zich met het beroepen vonnis, met aanvulling en verbetering van de gronden waarop dit berust en met uitzondering van de opgelegde straf. In zoverre zal het vonnis waarvan beroep worden vernietigd. Als gevolg daarvan zullen de daarmee samenhangende overwegingen van de rechtbank, dus voor zover die zien op de opgelegde straf, in hun geheel worden vervangen op de wijze als hierna vermeld.

Verbetering en aanvulling van de bewijsmiddelen

De bewijsvoering behoeft, mede gelet op hetgeen in hoger beroep aan de orde is gekomen, verbetering. Naast de door de rechtbank gebruikte bewijsmiddelen komt de bewezenverklaring mede te berusten op:

De advocaat-generaal vraagt mij of de enveloppen afkomstig van de Belastingdienst die waren gericht aan mijn partner (hof: de verdachte) door mij werden opengemaakt. Ja, maar ik heb ze misschien niet allemaal opengemaakt. Vaak als ik de enveloppen opende waar iets in stond over de belastingen, dan gaf ik die brief aan mijn vader (hof: [betrokkene] ).

De advocaat-generaal vraagt mij wie de enveloppen afkomstig van de Belastingdienst openmaakte. Wij maakten ze allebei open. Daarmee bedoel ik mijzelf en mijn partner.

De advocaat-generaal vraagt mij nogmaals of ik de enveloppen afkomstig van de Belastingdienst gericht aan mijn partner openmaakte. Dat deden wij samen. Ook in verband met onze vof.

De advocaat-generaal vraagt mij of ik en mijn partner met elkaar bespraken dat er weer een brief afkomstig van de Belastingdienst was binnengekomen. Ja, wij bespraken dat met elkaar. Ik nam kennis van de brief en nam dan direct actie richting mijn vader die ik als de deskundige zag.

Aanvullende bewijsoverwegingen

De verdachte wordt verweten dat zij zich schuldig heeft gemaakt aan het opzettelijk niet doen van belastingaangifte. De raadsman van de verdachte heeft ter terechtzitting in hoger beroep vrijspraak bepleit. Daartoe zijn – op gronden zoals nader in de pleitnota verwoord – drie verweren gevoerd, te weten:

Het hof overweegt als volgt.

A. Het (voorwaardelijk) opzet

De raadsman heeft ten overstaan van het hof betoogd dat de verdachte van het tenlastegelegde moet worden vrijgesproken, omdat het (voorwaardelijk) opzet op de verweten gedraging niet bewezenverklaard kan worden. Daartoe heeft de raadsman allereerst aangevoerd dat de overweging dat de verdachte ‘had moeten weten dat...’ onvoldoende is om (voorwaardelijk) opzet aan te nemen. Daarnaast kan geen (voorwaardelijk) opzet worden aangenomen indien een belastingplichtige zich bij het doen van belastingaangifte heeft laten bijstaan door een adviseur die voor voldoende deskundig mocht worden gehouden en aan wiens zorgvuldige taakvervulling niet getwijfeld hoefde te worden, aldus de raadsman. De raadsman heeft bepleit dat [betrokkene] van [bedrijf] als gerenommeerd (belasting)adviseur kan worden beschouwd en dat de verdachte erop mocht vertrouwen dat deze [betrokkene] zou voldoen aan de verplichtingen ten aanzien van de belastingheffing. Daarnaast heeft de raadsman erop gewezen dat de wil op het niet of niet-tijdig doen van belastingaangifte ontbrak, omdat de verdachte terstond nadat zij door de Belastingdienst was gewezen op de wetsovertreding zorg heeft gedragen voor het alsnog doen van belastingaangifte en uit de door de verdediging in het geding gebrachte beschikking van 18 februari 2022 volgt dat de verdachte over het jaar 2017 in het geheel geen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen verschuldigd is. De verdachte had er volgens de raadsman belang bij om wel (tijdig) een belastingaangifte in te dienen, omdat de reële kans bestond dat zij één of meer bedragen terug zou ontvangen.

Voor een veroordeling wegens artikel 69 Algemene Wet inzake rijksbelastingen is opzet op de verweten gedraging vereist. Onder opzet valt tevens het willens en wetens aanvaarden van de aanmerkelijke kans dat een gevolg zal intreden (voorwaardelijk opzet).

Voorwaardelijk opzet op een bepaald gevolg – zoals hier het niet doen van aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet met de strekking dat te weinig belasting werd geheven – is aanwezig als de verdachte bewust de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat dat gevolg zal intreden.

De beantwoording van de vraag of een gedraging de aanmerkelijke kans op een bepaald gevolg in het leven roept, is afhankelijk van de omstandigheden van het geval. Daarbij komt betekenis toe aan de aard van de gedraging en de omstandigheden waaronder deze is verricht. Het zal in alle gevallen moeten gaan om een kans die naar algemene ervaringsregels aanmerkelijk is te achten.

Het hof stelt het volgende vast.

Uit het proces-verbaal van bevindingen van verbalisant [verbalisant] van 25 augustus 2021 volgt dat over de jaren 2013 tot en met 2016 geen, dan wel niet-tijdig, aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet zijn gedaan en dat als gevolg daarvan (ambtshalve) aanslagen met verzuim- en vergrijpboetes aan de verdachte zijn opgelegd. Voor de jaren 2017, 2018, 2019 en 2020 zijn uitnodigingen, herinneringen en aanmaningen tot het doen van aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet uitgestuurd. Hierop is in eerste instantie niet door de verdachte gereageerd. Pas nadat de verdachte hierover door de Belastingdienst was gehoord, is onder meer de aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet over het jaar 2017 gedaan. Uit de verklaring van de verdachte ter terechtzitting van de rechtbank en de verklaring van haar partner ter terechtzitting van het hof leidt het hof af dat de verdachte, al dan niet samen met haar partner, de door de Belastingdienst gestuurde post openmaakte en kennis nam van de inhoud daarvan. Vervolgens gaf de verdachte die post, al dan niet door tussenkomst van haar partner, door aan [betrokkene] / [bedrijf] om daaraan vervolg te geven. Het hof stelt vast dat dit ook voor het jaar 2017 zo is gegaan.

Het hof is van oordeel dat de verdachte er onder de gegeven omstandigheden niet op mocht vertrouwen dat het enkele doorzetten van de uitnodiging, herinnering en aanmaning tot het doen van aangifte aan [betrokkene] / [bedrijf] voldoende was om te bewerkstelligen dat de aangifte (tijdig) zou worden ingediend. Omdat de aangiften over de voorgaande jaren 2013 tot en met 2016 door diezelfde [betrokkene] / [bedrijf] niet, dan wel niet-tijdig, waren ingediend had de verdachte reden om te twijfelen aan de zorgvuldige taakvervulling van die [betrokkene] / [bedrijf] . Dat sprake was van een gerenommeerd (belasting)adviseur doet daar, wat daar ook van zij, naar het oordeel van het hof niet aan af. Het had aldus op de weg van de verdachte gelegen om meer toe te zien op de werkzaamheden van [betrokkene] / [bedrijf] , althans meer dan alleen het doorsturen van de ingekomen post en het stellen van vragen aan die [betrokkene] / [bedrijf] over het indienen van de belastingaangifte(n). De verdachte heeft verklaard dat [betrokkene] hen steeds heeft verzekerd dat de aangifte(n) tijdig waren verzonden en dat sprake was van fouten aan de zijde van de Belastingdienst. Gelet op het feit dat over meerdere jaren (ambtshalve) aanslagen met boetes, uitnodigingen, herinneringen en aanmaningen binnenkwamen, had het op de weg van de verdachte gelegen om contact op te nemen met de Belastingdienst om één en ander te verifiëren en zich ervan te vergewissen dat de aangifte(n) daadwerkelijk waren gedaan. Dit heeft zij echter niet gedaan.

Het hof is van oordeel dat de verdachte, onder de hiervoor genoemde omstandigheden, willens en wetens de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat over het jaar 2017 geen aangifte voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet zou worden gedaan en dat dit feit ertoe strekte dat te weinig belasting werd geheven.

Voor zover de raadsman heeft gesteld dat de wil van de verdachte op de verweten gedraging ontbrak, stelt het hof allereerst vast dat uit de door de verdediging ingebrachte beschikking van 18 februari 2022 volgt dat de verdachte over het jaar 2017 geen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen verschuldigd is, maar dat hieruit niet volgt dat de verdachte over het jaar 2017 geen inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet verschuldigd is. Aan de verdachte is tenlastegelegd dat zij de aangifte voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet over het jaar 2017 niet of niet binnen de termijn heeft gedaan. Over het niet verschuldigd zijn van inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet over het jaar 2017 is niets gesteld, noch gebleken.

Verder maakt het feit dat de verdachte terstond nadat zij door de Belastingdienst was gewezen op de wetsovertreding zorg heeft gedragen voor het alsnog doen van belastingaangifte niet dat de wil op het tijdstip van het tenlastegelegde feit ontbrak. Zoals hiervoor is overwogen, is het hof van oordeel dat de verdachte op het tijdstip van het tenlastegelegde feit (voorwaardelijk) opzet had op het niet doen van belastingaangifte. Dat de verdachte op een later moment aan haar fiscale verplichtingen heeft voldaan – overigens pas nadat zij ermee bekend was geworden dat een strafrechtelijk onderzoek was ingesteld – maakt naar het oordeel van het hof niet dat ten aanzien van de tenlastegelegde gedraging geen sprake (meer) is van opzet.

Tot slot acht het hof niet relevant of de verdachte belang had bij het (tijdig) doen van belastingaangifte. De verdachte was gelet op de uitnodiging tot het doen van aangifte gehouden die aangifte (tijdig) in te dienen, ongeacht of daaruit een positief of negatief resultaat voor de verdachte zou volgen. Uit de beschikking van 18 februari 2022 volgt bovendien dat het doen van aangifte voor wat betreft de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen zou hebben geleid tot een nihilaanslag, aldus noch een negatief, noch een positief resultaat. Het betoog van de raadsman dat de verdachte mogelijk bedragen terug zou ontvangen, vindt dus geen steun in de stukken.

B. Het legaliteitsbeginsel

Ten overstaan van het hof heeft de raadsman betoogd dat het legaliteitsbeginsel – meer specifiek het lex certa-beginsel – aan veroordeling in de weg staat, omdat met behulp van de wettekst en de daarop betrekking hebbende jurisprudentie niet kon worden voorzien welk gedrag strafbaar is. Volgens de raadsman wordt de verdachte verweten dat zij meer, of anders had moeten controleren of een ander niet fraudeert dan wel of die ander zijn verplichtingen (bewust) niet nakomt. In zo’n geval moet voldoende voorzienbaar zijn welke voorzorgsmaatregelen van de verdachte mogen worden verwacht in relatie tot die ander. Handvatten op dit front worden niet door de wetgever of de Belastingdienst gegeven, zodat vrijspraak moet volgen, aldus de raadsman.

Het hof stelt voorop dat de vraag of de verdachte de adviseur voor voldoende deskundig mocht houden en niet hoefde te twijfelen aan zijn zorgvuldige taakuitoefening dient te worden beantwoord in het kader van de vraag of sprake is van (voorwaardelijk) opzet. Wat redelijkerwijs van een verdachte in een soortgelijke situatie kan worden gevergd, zal van geval tot geval sterk kunnen verschillen. Het hof ziet daarom niet in waarom door de wetgever ofwel de Belastingdienst op dit punt ‘handvatten’ geformuleerd zouden moeten worden en acht een veroordeling ook niet strijdig met het legaliteitsbeginsel.

C. Het strekkingsvereiste

Ten overstaan van het hof heeft de raadsman betoogd dat de Staat der Nederlanden uiteindelijk geen financieel nadeel heeft geleden, omdat uit de door de verdediging in het geding gebrachte beschikking van 18 februari 2022 volgt dat de verdachte over het jaar 2017 geen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen verschuldigd is. Derhalve is volgens de raadsman niet aan het strekkingsvereiste voldaan.

Voor een veroordeling wegens artikel 69 Algemene Wet inzake rijksbelastingen is vereist dat het opzettelijk niet of niet-tijdig doen van belastingaangifte ertoe strekte dat te weinig belasting werd geheven.

Zoals reeds is overwogen, volgt uit de door de verdediging ingebrachte beschikking van 18 februari 2022 dat de verdachte over het jaar 2017 geen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen verschuldigd is, maar hieruit volgt niet dat de verdachte over het jaar 2017 geen inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet verschuldigd is. Aan de verdachte is tenlastegelegd dat zij de aangifte voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet over het jaar 2017 niet of niet binnen de termijn heeft gedaan. Over het niet verschuldigd zijn van inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet over het jaar 2017 is niets gesteld, noch gebleken.

Daarnaast miskent het verweer een rechtens juiste uitleg van het strekkingsvereiste. Naar bestendige jurisprudentie is aan het strekkingsvereiste voldaan indien de gedraging – in dit geval het niet doen van de aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet over het jaar 2017 – naar haar aard in het algemeen geschikt is om teweeg te brengen dat onvoldoende belasting wordt geheven. De te geringe heffing dient op grond van algemene ervaringsregels naar redelijke verwachting waarschijnlijk te zijn. Het strekkingsvereiste dient dus naar objectieve maatstaven te worden ingevuld, waarbij geen plaats is voor een subjectief oogmerk van de verdachte tot benadeling van de fiscus.

Anders dan de verdediging heeft betoogd, is dus niet van belang of het niet doen van de aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet over het jaar 2017 uiteindelijk niet heeft geleid tot het betalen van te weinig inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet. Voldoende is dat de verboden gedraging naar objectieve maatstaven geëigend is om het heffen van onvoldoende belasting teweeg te brengen. Het is op grond van algemene ervaringsregels waarschijnlijk dat de handelwijze van de verdachte, ten tijde van het tenlastegelegde feit, in zijn algemeenheid ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven.

Conclusie

Het hof verwerpt mitsdien de tot vrijspraak strekkende verweren van de verdediging in al hun onderdelen. Met de rechtbank acht het hof het tenlastegelegde derhalve wettig en overtuigend bewezen, op de wijze zoals in de bewezenverklaring is vermeld.

Op te leggen straf

Het hof heeft bij het bepalen van de op te leggen straf gelet op de aard en de ernst van hetgeen bewezen is verklaard, op de omstandigheden waaronder het bewezenverklaarde is begaan en op de persoon van de verdachte, zoals een en ander uit het onderzoek ter terechtzitting naar voren is gekomen. In het bijzonder is gelet op de verhouding tot andere strafbare feiten, zoals onder meer tot uitdrukking komende in de daarop gestelde wettelijke strafmaxima en in de straffen die voor soortgelijke feiten worden opgelegd.

De advocaat-generaal heeft gevorderd om aan de verdachte een voorwaardelijke taakstraf op te leggen voor de duur van 80 uren, subsidiair 40 dagen vervangende hechtenis, met een proeftijd van 2 jaren.

Door de raadsman van de verdachte is ter terechtzitting in hoger beroep een straftoemetingsverweer gevoerd en is kort gezegd verzocht te volstaan met een schuldigverklaring zonder strafoplegging op grond van artikel 9a Wetboek van Strafrecht.

Ten laste van de verdachte is bewezenverklaard dat zij zich schuldig heeft gemaakt aan het opzettelijk niet doen van belastingaangifte. Fiscale fraude kan leiden tot verdere verzwaring van de belastingdruk voor andere belastingplichtigen. Handelingen als van de verdachte dragen bij aan de ondermijning van de belastingmoraal. Indien fiscale fraude onbestraft blijft, kan dit ertoe leiden dat ook het normbesef vervaagt onder belastingplichtigen die wel aan hun fiscale verplichtingen voldoen. Het hof rekent het de verdachte dan ook aan dat zij heeft gehandeld zoals bewezen is verklaard.

Het hof heeft bij de strafoplegging acht geslagen op de inhoud van het uittreksel Justitiële Documentatie d.d. 13 januari 2025, betreffende het justitiële verleden van de verdachte. Hieruit blijkt dat de verdachte niet eerder is veroordeeld voor het plegen van soortgelijke feiten. Voorts heeft het hof gelet op de overige persoonlijke omstandigheden van de verdachte, zoals daarvan ter terechtzitting in hoger beroep is gebleken.

Gelet op de aard en de ernst van hetgeen bewezen is verklaard, de omstandigheden waaronder dit is begaan en de persoon van de verdachte, zoals van een en ander uit het onderzoek ter terechtzitting is gebleken, acht het hof oplegging van een geheel voorwaardelijke taakstraf voor de duur van 80 uren, subsidiair 40 dagen vervangende hechtenis, met een proeftijd van 2 jaren, passend en geboden. Een schuldigverklaring zonder strafoplegging, zoals door de raadsman bepleit, doet naar het oordeel van het hof geen recht aan de ernst van de feiten. Hoewel het hof begrip heeft voor de persoonlijke omstandigheden van de verdachte en het feit dat haar schoonvader een rol heeft gespeeld bij het niet doen van de aangifte, is het hof van oordeel dat ook die omstandigheden niet een schuldigverklaring zonder strafoplegging rechtvaardigen.

Het hof ziet, evenals de advocaat-generaal, geen aanleiding om aan deze voorwaardelijke taakstraf bijzondere voorwaarden te verbinden. Allereerst is tijdens het onderzoek ter terechtzitting in hoger beroep gebleken dat van de zijde van de verdachte voor de jaren 2017 tot en met 2021 reeds aangiften inkomstenbelasting/premiesvolksverzekeringen en inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet zijn ingediend bij de Belastingdienst. Het hof ziet verder geen reden om als bijzondere voorwaarde te stellen dat de verdachte voor de jaren 2022 en 2023 tijdig en volledig juiste aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet dient in te dienen.

Met oplegging van een voorwaardelijke straf wordt enerzijds de ernst van het bewezenverklaarde tot uitdrukking gebracht en wordt anderzijds de strafoplegging dienstbaar gemaakt aan het voorkomen van nieuwe strafbare feiten.

Toepasselijke wettelijke voorschriften

De beslissing is gegrond op artikel 69 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en de artikelen 9, 14a, 14b, 14c, 22c en 22d van het Wetboek van Strafrecht, zoals deze ten tijde van het bewezenverklaarde rechtens golden dan wel ten tijde van het wijzen van dit arrest rechtens gelden.