Hoge Raad, 20-12-1961, AX8085, 14 688

D E H O G E R A A D D E R N E D E R L A N D E N,

Gezien het beroepschrift in cassatie van [X] te [Z] tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Gravenhage van 29 Juni 1961 in zake den hem opgelegden aanslag in het recht van successie terzake van zijn verkrijging uit de nalatenschap van [A] te [Z], overleden op 21 December 1959;

Gezien de stukken;

Overwegende dat aan belanghebbende wegens zijn voormelde verkrijging een aanslag in de successierechten is opgelegd groot f 129.957,15;

Overwegende dat belanghebbende bij den Inspecteur bezwaar tegen dezen aanslag heeft gemaakt, echter tevergeefs, waarna hij zich tot het Hof heeft gewend;

Overwegende dat het Hof in de bestreden uitspraak de navolgende feiten heeft vastgesteld:

"op 2 juni 1959 heeft de erflaatster aan de belanghebbende effecten geschonken, waard f 87.740,--; op 9 september 1959 heeft zij hem onroerend goed geschonken, waard f 85.000,--; terzake van deze schenkingen is in 1960 aan schenkingsrecht geheven f 18.742,65; ingevolge het bepaalde bij artikel 12, lid 1, der Successiewet 1956 is bij de berekening van het successierecht in de voormelde boedel als deel van belanghebbendes verkrijging met successierecht getroffen het voormelde bedrag ad f 85.000,--; in verband met artikel 12, lid 2, juncto artikel 10, lid 4, der voormelde wet heeft de Inspecteur op het in totaal verschuldigde successierecht in mindering gebracht een deel van het geheven schenkingsrecht ad f 18.742,65; dit gedeelte heeft de Inspecteur berekend, uitgaande van de verhouding waarin voormeld bedrag ad f 85.000,-- staat tot het totale beloop der beide voormelde schenkingen (ad f 172.740,--), daarbij mede in aanmerking genomen de invloed van artikel 33, 6°, juncto artikel 33, lid 2, der wet; aldus is in aftrek gebracht aan schenkingsrecht een bedrag ad f 9.125,80;";

Overwegende dat het Hof het standpunt van belanghebbende als volgt weergeeft:

"dat hij, voor het geval het systeem van berekening van de Inspecteur op zichzelf als juist zou moeten worden beschouwd, de juistheid van het berekende bedrag niet betwist; hij is echter van oordeel dat het in aftrek te brengen schenkingsrecht moet worden bepaald door op het in totaal geheven schenkingsrecht ad f 18.742,65 in mindering te brengen het schenkingsrecht dat verschuldigd zou zijn geweest indien uitsluitend de hierboven eerst vermelde schenking zou hebben plaats gehad - zijnde f 7.654,60 - zodat voor aftrek op het successierecht in aanmerking zou komen een bedrag van f 10.818,05, of voormeld bedrag ad f 1.692,25 meer dan op de voet van des Inspecteurs berekening het geval is; door de berekening van de Inspecteur wordt het doel van de wet voorbij gestreefd; het in het stelsel van de Inspecteur verkregen resultaat verwijdert zich nodeloos van de berekening, zoals die onder de Successiewet van 1859 had moeten geschieden; de tweede schenking - die thans onder de werking van artikel 12 voormeld valt - heeft een heffing aan schenkingsrecht ad f 10.818,05 bewerkstelligd: dat is dus het bedrag dat thans op het successierecht in mindering moet worden gebracht;";

Overwegende dat de Inspecteur blijkens de uitspraak heeft aangevoerd:

"de door hem gedane heffing is in overeenstemming met letter en bedoeling van de wet; de toerekening van schenkingsrecht in een geval als het onderwerpelijke is (dan ook) in overeenstemming met hetgeen de Hoge Raad in een in wezen vergelijkbaar geval heeft geleerd bij zijn arrest van 9 december 1959, P.W. 17085;";

Overwegende dat het Hof aangaande het geschil heeft overwogen:

"dat artikel 12, lid 1, der Successiewet 1956 bepaalt dat al wat binnen 180 dagen aan het overlijden voorafgaande door een hier te lande woonachtige erflater is geschonken, voor de regeling van het recht van successie geacht wordt krachtens erfrecht door het overlijden te zijn verkregen, een regeling welke, voorzover dit punt betreft, overeenstemt met hetgeen reeds sinds 1897 in de tevoren geldende wetgeving betreffende de successierechten - laatstelijk in artikel 70 der in 1956 afgeschafte wet - voorkwam;

dat de uitwerking van deze regeling in de huidige wet uitdrukkelijk afwijkt van de uitwerking welke in de vorige wet gegeven was, in zoverre in artikel 70 voormeld was bepaald: ""Wegens deze verkrijging is geen recht van schenking verschuldigd; zij blijft buiten aanmerking voor de toepassing van de artikelen 68 en 69"" (welke artikelen de materie behelsden, thans opgenomen in de artikelen 27 en 28 der Successiewet 1956), - terwijl de huidige wet in artikel 12, lid 2, het stelsel huldigt dat het op de onder artikel 12, lid 1, vallende schenking hetzelfde schenkingsrecht in mindering wordt gebracht op de tengevolge van de toepasselijkheid van evengemelde bepaling verschuldigd wordende successierechten;

dat door deze regeling aansluiting is verkregen van het systeem dat ook voor 1956 reeds gold bij de toepasselijkheid van artikel 11 oud (zijnde artikel 10 der huidige wet, naar welks systeem van aftrek van schenkingsrechten artikel 12, lid 2, dan ook verwijst); dat dan nog de enige te beslissen vraag deze is, hoe groot het bedrag aan schenkingsrecht is dat op het ingevolge artikel 12, lid 1, berekende successierecht in mindering mag worden gebracht;

dat voor de beantwoording van deze vraag rekening moet worden gehouden met het feit dat in een geval als het onderwerpelijke, waarin door een ouder aan een kind in een tijdsverloop van een kalenderjaar verschillende schenkingen zijn gedaan, zodanige schenkingen volgens artikel 28 der wet worden aangemerkt als één schenking ten belope van het gezamenlijke bedrag; dat de wet in 1956 dit systeem, ook waar het de toepassing van artikel 12 betreft, uitdrukkelijk heeft aanvaard zulks in afwijking van het voordien geldende systeem dat er in een geval als het onderwerpelijke toe leidde, de beide in het kalenderjaar gedane schenkingen fiscaal te splitsen;

dat deze bepaling medebrengt dat als schenkingsrecht, verschuldigd op een gedeelte van de voor de toepassing der wet als één schenking te beschouwen, op verschillende tijdstippen bewerkstelligde schenking dient te worden aangemerkt een evenredig gedeelte van het in totaal op de voet van artikel 28 geheven schenkingsrecht, zulks met inachtneming van de door de Inspecteur toegepaste omslagmethode;";

Overwegende dat het Hof dienvolgens de beschikking van den Inspecteur heeft bevestigd;

Overwegende dat belanghebbende tegen 's Hofs uitspraak als middel van cassatie aanvoert:

"schending en/of verkeerde toepassing van artikel 12, lid 2, juncto artikel 10, lid 4, van de Successiewet 1956, in verband met artikel 17 van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken, door te beslissen, dat als bedrag aan schenkingsrecht dat op het ingevolge artikel 12, lid 1, berekende successierecht in mindering mag worden gebracht, dient te worden aangemerkt een evenredig gedeelte van het in totaal op de voet van artikel 28 geheven schenkingsrecht, zulks met inachtneming van de door de Inspecteur toegepaste omslagmethode.";

Overwegende dat ter toelichting van het middel is aangevoerd:

"De fictiebepaling van artikel 12 der Successiewet 1956 heeft louter de strekking te voorkomen dat tengevolge van een rechtshandeling, welke onder de fictiebepaling valt successierecht zou worden ontgaan, zoals voorheen werd bereikt door de fictiebepaling van gelijke strekking vervat in artikel 70 der oude wet.

In de Memorie van Toelichting op de Successiewet 1956 wordt gezegd:

""Het artikel houdt in hetgeen thans is geregeld in artikel 70 der Successiewet. Voor de verlenging van de termijn van 180 dagen tot vijf jaren verwijst de ondergetekende naar par. 5 van het algemene deel van deze toelichting. In verband met de verlenging van die termijn is voorts de bepaling, dat wegens de hierbedoelde verkrijging geen schenkingsrecht verschuldigd is, ingetrokken en is in de plaats daarvan - door toepasselijkverklaring van artikel 10, vierde lid, van het ontwerp - de mogelijkheid geschapen om het geheven schenkingsrecht in mindering te brengen"".

Een principiële wijziging van de wet van 1859 werd niet beoogd; de voorgestelde termijn van vijf jaren werd later bij nota's van wijziging teruggebracht tot twee jaar en tenslotte tot 180 dagen.

De Memorie van Toelichting op de wet van 1956 zegt met betrekking tot artikel 28 dat geen principiële wijziging is aangebracht in vergelijking met artikel 68 van de oude wet.

Van een uitdrukkelijke aanvaarding in afwijking van het voordien geldende systeem, waartoe het Hof in de voorlaatste overweging concludeert, blijkt uit wet en memorie van toelichting niet.

Met betrekking tot de berekening van het ten deze af te trekken schenkingsrecht gaf de Minister in zijn resolutie van 16 december 1941, no. 140, vermeld in P.W. 14628, te kennen, dat drie methoden denkbaar zijn waarvan hier van belang:

en deelt dan als volgt mede:

""Hoewel de onder c genoemde methode volgens de mening van de Administratie, gelet op de woorden der wet, verdedigbaar was, kwam haar de sub a genoemde methode meer in overeenstemming met de ratio van bedoelde bepaling voor, daar zodoende zoveel mogelijk werd bereikt, dat wegens de onder artikel 11 der Successiewet vallende handeling aan schenkings- en successierecht niet meer werd geheven dan aan successierecht schuldig zou zijn geworden indien het beoogde resultaat door middel van een legaat zou zijn bewerkstelligd. Hierbij werd nog opgemerkt, dat op soortgelijke wijze wordt gehandeld bij de vaststelling van het deel van het successierecht dat wegens het fictief legaat is geheven en waarop de aftrek van lid 3 van gemeld artikel kan plaats vinden.""

De door het Hof gehandhaafde methode van evenredige verdeling moet dan ook geacht worden in strijd te zijn met de ratio der wet, immers leidende tot een hogere heffing van schenkingsrecht en successierecht, dan indien de tweede schenking niet had plaats gevonden.

Enerzijds worden de gevolgen van de tweede rechtshandeling volgens de zienswijze van het Hof te niet gedaan om de progressie in het successierecht veilig te stellen, maar anderzijds ten dele gehandhaafd om progressie van het schenkingsrecht te behouden.

Over de eerste schenking zou verschuldigd zijn f 7.654,60 en over de gecombineerde schenking f 18.472,65, zodat de tweede schenking een heffing van f 10.818,05 teweeg heeft gebracht, terwijl volgens de bestreden methode slechts f 9.125,80 in mindering werd gebracht. Het enerzijds fictief te niet doen maar anderzijds tevens laten doorwerken van de tweede schenking doet zodoende f 1.692,25 meer rechten heffen.";

Overwegende daaromtrent:

dat de voormalige Successiewet bepaalde en de huidige Successiewet 1956 bepaalt, dat, indien een erflater binnen honderdtachtig dagen voor zijn overlijden een schenking heeft gedaan, het geschonkene geacht wordt krachtens erfrecht te zijn verkregen; dat evenwel tussen beide wetten in zoverre verschil bestaat, dat krachtens artikel 80 van de voormalige wet wegens zodanige schenking geen recht van schenking was verschuldigd, terwijl de regeling van artikel 12, tweede lid, der tegenwoordige wet behelst, dat het deswege geheven schenkingsrecht in mindering van het successierecht strekt;

dat belanghebbende betoogt, dat de regeling van artikel 12, tweede lid, der Successiewet 1956 moet worden verstaan in den zin van artikel 80 der voormalige wet, maar de duidelijke woorden van artikel 12, tweede lid, verbieden de bepaling aldus op te vatten, waaraan niet kan afdoen dat uit de parlementaire geschiedenis van de Successiewet 1956 niet zou blijken, dat de wetgever bepaaldelijk reden heeft gezien van de regeling van artikel 80 der vorige wet af te wijken;

dat het Hof, alzo terecht ervan uitgaande dat het bepaalde in artikel 12, tweede lid, der Successiewet 1956 vergt het op de schenking van 9 September 1959 vallende schenkingsrecht te berekenen, evenzeer terecht heeft overwogen, dat artikel 28 dier wet, bepalende dat schenkingen, door ouders gedurende een kalenderjaar aan een kind gedaan, worden aangemerkt als één schenking ten belope van het gezamenlijk bedrag, medebrengt dat het op de gecombineerde schenking vallende schenkingsrecht moet worden omgeslagen over de beide samenstellende delen naar evenredigheid van hun grootte;

dat het middel mitsdien tevergeefs is voorgesteld;

Verwerpt het beroep.

Gedaan bij de Heren Boltjes, Vice-President, Dubbink, Tekenbroek, Korthals Altes en Kisch, Raden, en door voornoemden Vice-President uitgesproken ter Raadkamer van den twintigsten December 1900 één en zestig, in tegenwoordigheid van den Substituut-Griffier Geppaart.