Hoge Raad, 07-09-1988, ZC3895, 25150

ARREST

gewezen op het beroep in cassatie van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [X] B.V. te [Z] tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden van 18 november 1986 betreffende na te melden naheffingsaanslag in de loonbelasting.

Belanghebbende is tegen de uitspraak van de Inspecteur in beroep gekomen bij het Hof.

Het Hof heeft als vaststaande feiten aangemerkt:

"Belanghebbende, een transportbedrijf, moest blijkens een op 11 oktober 1985 ingekomen aangifte over het derde kwartaal van 1985 in totaal f 87.229, -- afdragen, waarvan f 23.728, -- aan loonbelasting en f 63.501, -- aan premies volksverzekeringen. Belanghebbende gaf met betrekking tot zijn laatste termijn,

groot f 24.501, -- op 11 november 1985 om 13.11 uur per telex aan zijn bankrelatie opdracht om eerstgenoemd bedrag over te maken, bij welk telexbericht zij tevens de opdracht verstrekte om een bedrag van f 47.693, -- , verschuldigd aan omzetbelasting over de maand september 1985, over te maken. De creditering van voornoemde bedragen op de rekening van de Nederlandsche Bank ten name van het Centraal betaalkantoor te Apeldoorn vond - door een omissie van belanghebbendes bankrelatie - eerst plaats op 13 november 1985.

Belanghebbende betaalde de loonbelasting over het vierde kwartaal 1983 te laat en in de zeven aan september 1985 voorafgaande maanden heeft met betrekking tot de omzetbelasting geen te late betaling plaatsgevonden. De Inspecteur heeft vervolgens op grond van artikel 22 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: A.W.R. ) en paragraaf 12, lid 1, van de Leidraad administratieve boeten 1984 (hierna: L.A.B. 1984) de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd".

Het Hof heeft het geschil als volgt omschreven:

"In dezen is in geschil het antwoord op de vraag of de verhoging wegens te late betaling terecht is opgelegd".

Het Hof heeft omtrent de standpunten van partijen vermeld:

"Het Hof verwijst te dier zake naar de gedingstukken.

Ter zitting heeft de Inspecteur zijn standpunten gehandhaafd, zonder daartoe overigens nadere gronden te hebben aangevoerd".

Het Hof heeft omtrent het geschil overwogen:

"Vaststaat dat belanghebbende blijkens een op 11 oktober 1985 ingekomen aangifte over het derde kwartaal van 1985 in totaal f 87.229, -- moest afdragen, waarvan f 23.728, -- aan loonbelasting en f 63.501, -- aan premies volksverzekeringen. Belanghebbende gaf - naar vaststaat - met betrekking tot zijn laatste termijn, groot f 24.507, -- , op 11 november 1985 om 13.11 uur per telex aan zijn bankrelatie opdracht om voornoemd bedrag over te maken, bij welk telexbericht zij tevens de opdracht verstrekte om een bedrag van f 47.693, -- , verschuldigd aan omzetbelasting over de maand september 1985 over te maken. Vaststaat dat de creditering van voornoemde bedragen op de rekening van de Nederlandsche Bank ten name van het Centraal betaalkantoor te Apeldoorn - door een omissie van belanghebbendes bankrelatie - eerst plaatsvond op 13 november 1985. Voorts staat vast dat belanghebbende de loonbelasting over het vierde kwartaal 1983 te laat betaalde en in de zeven aan september 1985 voorafgaande maanden met betrekking tot de omzetbelasting geen te late betaling heeft plaatsgevonden.

De Inspecteur heeft op grond van artikel 22 van de A.W.R. en paragraaf 12, lid 1, van de L.A.B. 1984 bij wijze van verhoging over het derde kwartaal van 1985 een naheffingsaanslag loonbelasting opgelegd van f 237, -- wegens niet tijdige betaling op aangifte. Belanghebbende bestrijdt deze verhoging.

Het Hof leidt, gelet op artikel 19, lid 1, van de A.W.R., uit de vaststaande feiten af dat belanghebbende de wettelijke termijn, welke in casu op 1 november 1985 lag, voor de betaling van de verschuldigde loonbelasting over het derde kwartaal van 1985 heeft laten verstrijken, zodat artikel 22 A.W.R. in beginsel van toepassing is. Een, met de sinds het tot stand komen van de A.W.R. voortgeschreden rechtsontwikkeling rekening houdende, juiste rechtsopvatting brengt mee dat een overtreding in de zin van artikel 22 van de A.W.R., getoetst dient te worden aan de beginselen van behoorlijk bestuur. Het Hof is van oordeel, gezien onder meer de uitlatingen van de Staatssecretaris van Financiën naar aanleiding van vragen uit de Tweede Kamer (aanhangsel Handelingen Tweede Kamer, zitting 1981-1982, nr. 26, bladzijde 55), dat belanghebbende er op mocht vertrouwen dat een betaling op de achtste werkdag na de wettelijke termijn, zijnde in casu 12 november 1985, nog als tijdig zou worden aangemerkt. Nu vaststaat dat belanghebbende, gelet op paragraaf 7 van de L.A.B. 1984, eerst op 13 november 1985 heeft betaald, heeft belanghebbende naar 's Hofs oordeel de onderhavige loonbelasting te laat afgedragen.

Belanghebbende beroept zich verder op afwezigheid van alle schuld doch het Hof is van oordeel dat, gelet op het late tijdstip dat belanghebbende opdracht heeft gegeven tot betaling, terwijl de ervaring leert dat regelmatig 1 à 2 dagen vertraging kan optreden door complicaties, fouten, tussenpersonen enzovoorts, belanghebbende welbewust het risico heeft genomen van een te late betaling.

Het beroep ten aanzien van dit punt faalt derhalve.

Ook overigens is niet aannemelijk gemaakt, noch geworden dat de Inspecteur andere beginselen van behoorlijk bestuur heeft geschonden. Ook niet het gelijkheidsbeginsel waarop belanghebbende zich beroept ten aanzien van een ongelijke behandeling door de Inspecteur, die wèl een naheffing oplegt en de Inspecteur der invoerrechten en accijnzen die geen naheffingsaanslag omzetbelasting wegens te late betaling heeft opgelegd nu, mede gelet op paragraaf 11, lid 1, van de L.A.B. 1984, uit voornoemde vaststaande feiten valt af te leiden dat de overtreding ten aanzien van de loonbelasting een tweede verzuim betreft en die van de omzetbelasting een eerste verzuim.

Belanghebbendes beroep op het Heroverwegingsrapport Invordering, wat er ook van zij, faalt eveneens, aangezien belanghebbende aan een dergelijk ambtelijk rapport geen vertrouwen kan ontlenen dat gehonoreerd moet worden" .

Op die gronden heeft het Hof de uitspraak van de Inspecteur bevestigd.

"Schending van het Nederlandse recht, in het bijzonder van het bepaalde in artikel 113, lid 1, van de Grondwet, artikelen 19, 20, 21 en 22 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, artikel 1 en artikel 14b van het Wetboek van Strafrecht, artikel 17, lid 1, van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken en voorts de algemene rechtsbeginselen van behoorlijk bestuur, de rechtsgelijkheid, het opgewekte vertrouwen en het beginsel van fair play.

Ter toelichting daarvan diene het navolgende:

De Hoge Raad heeft in een eerder arrest vastgesteld dat het toepassen van een administratieve verhoging een daad van strafvervolging is.

Naar de mening van belanghebbende dienen dan de algemene uitgangspunten van het strafrecht bij de toepassing van een verhoging haar gelding te krijgen.

Bij een eerder arrest heeft de Hoge Raad voorts vastgesteld dat de Leidraad Administratieve Boeten 1984, beschikking van 28 maart 1984, Nr. 584-16855, Stcrt 65, geen rechtsregels bevat.

Paragraaf 2 van die Leidraad zegt echter dat de richtlijnen moeten worden gezien tegen de in wezen strafrechtelijke werking van de sancties en van haar verhouding tot bij rechterlijk vonnis opgelegde straffen.

Naar de mening van belanghebbende geeft de Leidraad in paragraaf 11 en 12 uitbreiding aan datgeen wat in het strafrecht gebruikelijk is. Voorts zijn de bepalingen in strijd met de rechtsgelijkheid naar het oordeel van belanghebbende.

Immers, voor de voldoening van de omzetbelasting wordt hier in het geval van recidive een proeftijd vastgesteld van 7 perioden in casu 7 maanden terwijl voor de afdracht van de loonbelasting enzovoort de 7 tijdvakken gelden als 7 x 3 maanden is 21 maanden.

In het omstreden geval werden beide heffingen gelijktijdig voldaan casu quo afgedragen. De vraag rijst dan of voor beide betalingen niet dezelfde tijdsevenredige normen moeten worden aangelegd.

Het strafrecht kent in artikel 14, lid 1, Wetboek van Strafrecht een maximale proeftijd van 2 jaar. Lid 2 van paragraaf 11 van de Leidraad Administratieve Boeten 1984 richt zich eveneens naar deze termijn.

Het Hof gaat er in zijn overwegingen van uit dat de ervaring leert dat regelmatig 1 à 2 dagen vertragingen kunnen optreden door complicaties enzovoort.

De ervaringen waarop het Hof doelt zijn belanghebbende onbekend. Belanghebbende heeft te maken met haar eigen ervaringen bij haar eigen bankinstelling. Deze ervaringen komen niet overeen met de overwegingen van het Hof. Blijkens het jaarverslag van de Bank "Giro Centrale over 1985 zijn daar in 1985 662.000.000 transakties verwerkt. De banken verwerkten volgens dat verslag 738.000.000 girale opdrachten en de Postbank - toen nog Postgiro-RPS - verwerkte 576.000.000 opdrachten.

De vertragingen vinden - naar het oordeel van belanghebbende - niet haar oorzaak in complicaties, maar in het vasthouden van grotere betalingen zoals zij schetste in haar beroepschrift. Dit maakt echter geen deel uit van de overwegingen van het Hof.

In 1985 schakelde men in het bankwezen over bij spoedopdrachten van het telefoon- en telexverkeer naar een electronische verwerking.

Bij de fiscus werden fouten in zijn geautomatiseerd verkeer met de contribuabele ambtshalve hersteld.

De vraag rijst of uit het oogpunt van rechtsgelijkheid bij een gelijke technische ontwikkeling ook de contribuabele deze mogelijkheid tot herstel niet moet worden gelaten althans het door hem gebruikte medium in casu de betreffende bankinstelling.

Het beroep op afwezigheid van alle schuld wordt door het Hof niet gehonoreerd. Het Hof gaat voorbij aan de overweging van verminderde schuld.

Naar de mening van belanghebbende dient bij straftoepassing met de algemene strafrechtsgrond rekening te worden gehouden.

Wanneer tijdens de behandeling van het beroep wordt gesproken over de "Inspecteur" is dit niet de Inspecteur als bedoeld in artikel 2, lid 3, letter b, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, artikel 6, lid 1, letter a, van de Uitvoeringsbeschikking Algemene wet inzake rijksbelastingen maar de gemachtigde als bedoeld in artikel 13, lid 2, van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken.

Naar de mening van belanghebbende is het Hof te kort geschoten in de motivering zoals bedoeld in artikel 17 van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken en voorts is belanghebbende van mening dat de genoemde rechtsregels zijn geschonden."

De Staatssecretaris van Financiën heeft bij vertoogschrift het cassatieberoep bestreden.

4.1. De omstandigheid dat het opleggen van een verhoging moet worden aangemerkt als "a criminal charge" in de zin van artikel 6, lid 1, van het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden, brengt niet mee dat op zodanige oplegging de regels en/of beginselen van het nationale strafrecht van toepassing zijn. Voor zover het middel van een tegengestelde opvatting uitgaat, faalt het derhalve.

4.2. Voorts herhaalt het middel de door belanghebbende voor het Hof aangevoerde stelling volgens welke toepassing van het bepaalde in de paragrafen 11 en 12 van de Leidraad administratieve boeten 1984 zou leiden tot een uitkomst die in strijd is met het gelijkheidsbeginsel, nu, in verband met het verschil in duur van de desbetreffende belastingtijdvakken, bij te late betaling van loonbelasting eerder sprake is van opvolgend verzuim als in die paragrafen bedoeld dan bij te late betaling van omzetbelasting.

Ook in zoverre wordt het middel echter tevergeefs voorgesteld. Het gelijkheidsbeginsel verplicht de belastingadministratie niet om, bij het opleggen van verhogingen, gevallen van te late betaling van loonbelasting onderscheidenlijk van omzetbelasting in alle opzichten op gelijke wijze te behandelen, aangezien het hier, reeds op grond van de verschillen tussen beide belastingsoorten, niet om gelijke gevallen gaat.

4.3. Het door belanghebbende gedane beroep op afwezigheid van alle schuld heeft het Hof verworpen op gronden die deze verwerping kunnen dragen. De door het Hof aan die verwerping mede ten grondslag gelegde vaststelling dat, naar de ervaring leert, bij betalingsopdrachten als door belanghebbende gegeven, regelmatig een vertraging van 1 à 2 dagen optreedt door complicaties, fouten, tussenpersonen enz., is kennelijk ontleend aan 's Hofs kennis van in het dagelijks leven voorkomende gebeurtenissen. Deze vaststelling is van feitelijke aard en niet onbegrijpelijk, zodat het middel er vruchteloos tegen opkomt.

4.4. Geen rechtsregel verplichtte het Hof in zijn uitspraak degene die als gemachtigd door de bevoegde inspecteur ter zitting was verschenen, als procespartij anders aan te duiden dan als "de Inspecteur". Ook in zoverre kan het middel dus niet tot cassatie leiden.

Aldus gewezen door mrs. Royer, vice-president, Jansen, Baardman, Bellaart en Korthals Altes, raadsheren. Uitgesproken door de vice-president voornoemd ter raadkamer van 7 september 1988, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier mr. Koopman.