Parket bij de Hoge Raad, 29-01-2014, ECLI:NL:PHR:2014:52, 12/04122

HR nr. 12/04122

Hof nr. 10/00475

Rb nr. AWB 09/5996

MR. M.E. VAN HILTEN

ADVOCAAT-GENERAAL

PROCUREUR-GENERAAL BIJ DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

Derde Kamer B

Kansspelbelasting; juli 2008

Conclusie van 29 januari 2014 inzake:

[X] B.V.

tegen

Staatssecretaris van Financiën en vice versa

1.1 Met ingang van 1 juli 2008 zijn (opbrengsten uit) kansspelautomaten overgeheveld van de omzetbelasting (destijds 19%) naar de kansspelbelasting (29%). Deze switch heeft behoorlijk wat stof doen opwaaien, vooral - maar niet uitsluitend - over de rechtsgeldigheid van de heffing van kansspelbelasting van eigenaren van kansspelautomaten in het licht van het Europees Verdrag tot bescherming van de Rechten van de Mens en de Fundamentele Vrijheden(1) (hierna: EVRM). Diverse gerechtelijke procedures zijn geëntameerd, waarvan onderhavige er één is. Ook zaak nr. 12/04123 waarin ik vandaag eveneens conclusie neem, is een van die procedures.(2) Bij de conclusies in deze zaak en in zaak nr. 12/04123 behoort een gemeenschappelijke bijlage, die deel uitmaakt van elk van de conclusies. In de conclusie(s) verwijs ik zo mogelijk naar deze bijlage (hierna: de bijlage).

1.2 Belanghebbende in deze zaak is een ondernemer wiens bedrijfsactiviteiten onder meer daarin bestaan dat zij bij haar in eigendom zijnde kansspelautomaten tegen vergoeding ter beschikking stelt aan met name uitbaters van horecagelegenheden. Zij stelt zich - kort weergegeven - op het standpunt dat haar activiteiten niet leiden tot belastingplicht op grond van de Wet op de kansspelbelasting (hierna: Wet KSB) zoals die vanaf 1 juli 2008 luidt en, zo dit wel het geval is, dat de heffing van kansspelbelasting van eigenaren van aan derden ter beschikking gestelde kansspelautomaten in strijd is met het eigendomsgrondrecht als bedoeld in artikel 1 van het Eerste Protocol(3) bij het EVRM (hierna: EP).

1.3 Rechtbank Haarlem (hierna: de Rechtbank) oordeelde dat op grond van de per 1 juli 2008 ingevoerde wetgeving terecht kansspelbelasting is geheven van belanghebbende en dat de wetgeving niet in strijd is met artikel 1 van het EP.

1.4 Hof Amsterdam (hierna: het Hof) volgde het eerste oordeel van de Rechtbank. Het Hof nam echter wel een schending van artikel 1 van het EP aan, op grond dat de vereiste 'fair balance' door de wetgever niet in acht is genomen bij de wetswijziging waarbij exploitanten van kansspelautomaten in de heffing van kansspelbelasting werden betrokken. Naar het oordeel van het Hof is sprake van een dermate vergaande vorm van regulering van eigendom, dat de wetgever niet ontkomt aan het verlenen van compensatie. In dat kader heeft het Hof geoordeeld dat op grond van artikel 8:73, lid 2, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) het onderzoek 'over de omvang van de aan belanghebbende te vergoeden schade' moet worden heropend.

1.5 Belanghebbende en de staatssecretaris van Financiën (hierna: Staatssecretaris) hebben beiden beroep in cassatie ingesteld en daarbij diverse middelen voorgesteld. De middelen hebben betrekking op de maatstaf van heffing en de aanwijzing van de belastingplichtige in de Wet KSB, de 'houdbaarheid' van de wetswijziging in het licht van artikel 1 van het EP, de gevolgen van schending van artikel 1 van het EP - waaronder de mogelijkheid tot het toekennen van een schadevergoeding op grond van artikel 8:73, lid 2, van de Awb - en de door het Hof aan belanghebbende toegekende tegemoetkoming in haar proceskosten.

1.6 De conclusie strekt ertoe dat zowel het beroep in cassatie van belanghebbende als dat van de Staatssecretaris gegrond moet worden verklaard en dat verwijzing moet volgen.

2.1 Belanghebbende, onderdeel van een fiscale eenheid in de zin van de vennootschapsbelasting en in de zin van de omzetbelasting, drijft een onderneming die in het handelsregister van de Kamers van Koophandel is omschreven als:

"Exploitatie van speelautomaten, alsmede de groothandel in disco- en geluidsinstallaties".

Aan belanghebbende is met ingang van 1 juni 2001 voor de duur van tien jaar een vergunning verstrekt tot het exploiteren van speelautomaten in de zin van artikel 30h van de Wet op de kansspelen.

2.2 Zij stelt haar in eigendom toebehorende speelautomaten ter beschikking van derden - voornamelijk aan horeca-uitbaters, in een enkel geval aan uitbaters van speelhallen. Dit geschiedt (meestal) op basis van exploitatieovereenkomsten die zijn afgeleid van het VAN(4)-model. In dit model zijn onder meer de volgende bepalingen opgenomen:

"art. 3.1 De netto-exploitatieopbrengsten (inkomsten minus uitbetalingen) van de speelautomaten worden tussen partijen verdeeld in de verhouding % voor exploitant(5) en % voor mede-exploitant(6)"

"Art. 9.1Deze overeenkomst eindigt:

De opbrengst als bedoeld in artikel 3.1 van de exploitatieovereenkomst werd in de meeste gevallen gesplitst in de verhouding 50%-50% (vgl. punt 2.5 van de Hofuitspraak).

2.3 In een op 27 mei 2008 met een uitbater gesloten overeenkomst is over de verdeling van de exploitatieopbrengst bepaald:

"De netto exploitatie-opbrengsten (inworp minus uitbetaling) uit de speelautomaten worden - na omzetgerelateerde belastingen(7) - ten helfte verdeeld. Indien wet- en regelgeving vanuit overheidswege anders bepaal[t] kan deze verdeling worden aangepast."

2.4 Op een factuur aan een uitbater d.d. 9 juli 2008 heeft belanghebbende de bruto spelopbrengst eerst verminderd met 29% kansspelbelasting, en is het restant verdeeld tussen belanghebbende en de uitbater. Onderaan de factuur is de volgende tekst opgenomen:

"De wetgever verplicht de speelautomatenexploitant tot het afdragen van kansspelbelasting over de volledige omzet van de kansspelautomaten. Hiermede vervalt voor u de plicht om over de kansspelautomatenomzet btw af te dragen. Als gevolg daarvan gaat [belanghebbende] over tot de hierboven gehanteerde berekeningssystematiek."

2.5 Belanghebbende heeft op 1 september 2008 over het tijdvak juli 2008 een bedrag van € 511.474 aan kansspelbelasting voldaan. Zij heeft vervolgens bezwaar gemaakt tegen de voldoening op aangifte. De Inspecteur(8) heeft het bezwaar bij uitspraak ongegrond verklaard.

3.1 De Rechtbank

3.1.1 Voor de Rechtbank was in geschil of belanghebbende terecht kansspelbelasting op aangifte heeft voldaan.

3.1.2 De Rechtbank heeft - kort samengevat en voor zover in cassatie van belang - geoordeeld dat belanghebbende degene is die het in de Wet KSB omschreven belastbaar feit - het exploiteren van een kansspelautomaat - verricht en dat de voor belanghebbende relevante maatstaf van heffing is opgenomen in de eerste zinsnede van artikel 3, lid 1, onderdeel a, van de Wet KSB.(9) Ten aanzien van belanghebbendes standpunt dat de heffing van kansspelbelasting van belanghebbende in strijd is met artikel 1 van het EP heeft de Rechtbank geoordeeld dat (i) sprake is van een inbreuk op het eigendomsrecht in overeenstemming met de nationale wetgeving, welke wetgeving voldoende toegankelijk, precies en voorzienbaar is in de uitoefening, (ii) het legitieme doel in het algemeen belang is gelegen in de gelijke behandeling van exploitanten van kansspelen ten opzichte van aanbieders van andere kansspelen, en (iii) nu alle aanbieders van kansspelen kansspelbelasting verschuldigd zijn en alle kansspelen zijn vrijgesteld van omzetbelasting - zodat de uitsluiting van het recht op aftrek alle aanbieders treft - geen sprake is van een discriminatoire regeling die leidt tot een verboden excessieve individuele last(10).

3.1.3 Bij uitspraak van 17 juni 2010, nr. AWB 09/5996, ECLI:NL:RBHAA:2010:BM8557, heeft de Rechtbank het beroep ongegrond verklaard.

3.2 Het Hof

3.2.1 Belanghebbende heeft bij het Hof hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank. Ook voor het Hof was in geschil of belanghebbende over het tijdvak juli 2008 kansspelbelasting is verschuldigd. In punt 4.2 van zijn uitspraak heeft het Hof belanghebbendes standpunten als volgt weergegeven:

"a. de door haar verrichte activiteiten leiden niet tot belastingplicht op de grond van de Wet op de kansspelbelasting zoals deze met ingang van 1 juli 2008 is komen te luiden (hierna: Wet KSB);

3.2.2 De oordelen van het Hof over deze deel(stand)punten komen - voor zover in cassatie van belang - aan de orde bij de behandeling van de cassatiemiddelen, in de onderdelen 5 tot en met 10 van deze conclusie.

3.2.3 Bij uitspraak van 19 juli 2012, nr. 10/00475, ECLI:NL:GHAMS:2012:BX1893, heeft het Hof de uitspraak van de Rechtbank vernietigd, het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, het bezwaar tegen de op aangifte voldane kansspelbelasting ongegrond verklaard, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 3.541 en het onderzoek heropend in verband met de omvang van aan belanghebbende te vergoeden schade.

4.1 Zowel belanghebbende als de Staatssecretaris heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. De Staatssecretaris heeft daarbij drie cassatiemiddelen voorgesteld, belanghebbende zeven.

4.2 Belanghebbende en de Staatssecretaris hebben over en weer een verweerschrift ingediend.

4.3 Partijen hebben de zaak mondeling doen toelichten, belanghebbende door mr. Ch.J. Langereis, advocaat te Amsterdam, de Staatssecretaris door mr. C.M. Bergman en mr. R.T. Wiegerink, advocaten te 's-Gravenhage.

5.1 Het Hof heeft geoordeeld dat belanghebbende op grond van artikel 1, lid 1, aanhef en onderdeel a, en artikel 1, lid 2, van de Wet KSB, dient te worden aangemerkt als exploitant en daarmee als belastingplichtige. Uit artikel 1, lid 2, van de Wet KSB kan naar het oordeel van het Hof voldoende duidelijk worden afgeleid ter zake van welk belastbaar feit van de exploitant kansspelbelasting wordt geheven. Het legaliteitsbeginsel vereist niet dat het belastbare feit in een afzonderlijke bepaling in de Wet KSB is gedefinieerd. Het Hof oordeelde dat het aan belanghebbende toerekenbare belastbare voorwerp wordt gevormd door het verschil tussen de in het tijdvak ontvangen inzetten en de ter beschikking gestelde prijzen (bruto-spelopbrengst). Hij overwoog daartoe in punt 5.2.4 van zijn uitspraak:

"(...) Aangezien de in artikel 3, eerste lid, onderdeel a, na 'dan wel' opgenomen zinsnede reeds naar de tekst ervan specifiek ziet op andere categorieën belastingplichtigen (...) dan de exploitanten van een kansspelautomaat en de zinsnede vóór 'dan wel' zonder onderwerp is geformuleerd, dient op grond van een wetssystematische uitleg de conclusie te luiden dat de laatstbedoelde zinsnede het belastbare voorwerp omschrijft voor de in artikel 1, eerste lid, onderdeel a, Wet KSB vermelde exploitant van een kansspelautomaat. Dat de in artikel 3, eerste lid, onderdeel a, Wet KSB opgenomen bepaling taalkundig zuiverder geformuleerd had kunnen worden, leidt niet tot de door belanghebbende bepleite gevolgtrekking dat dit voorschrift als strijdig met algemene beginselen van behoorlijke wetgeving buiten toepassing moet worden verklaard."

5.2 Middel I van belanghebbende is gericht tegen de in 5.1 genoemde oordelen van het Hof:

"Schending van het recht, in het bijzonder van art. 1, eerste lid, aanhef en onderdeel a, en tweede lid, Wet op de kansspelbelasting (hierna: Wet KSB), art. 3, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet KSB, alsmede van art. 8:77 Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb), respectievelijk verzuim van vormen, doordat het Hof ten onrechte althans op gronden die de beslissing niet kunnen dragen heeft geoordeeld dat heffing van kansspelbelasting bij de exploitant kan plaatsvinden op basis van door de uitbater ontvangen inzetten minus uitkeringen. Het Hof komt tot dit oordeel in de overwegingen 5.2.1 tot en met 5.2.5. Deze overwegingen zijn onjuist, althans onbegrijpelijk en/of ontoereikend gemotiveerd."

5.3 Ik meen dat het middel faalt. Ter onderbouwing hebben de onderdelen 2 en 3 van de bijlage te gelden. In de toelichting op het cassatiemiddel lees ik geen motiveringsklachten, belanghebbende klaagt uitsluitend over de in de punten 5.2.1 tot en met 5.2.5 van de uitspraak gegeven rechtsoordelen. Voor dergelijke oordelen is de begrijpelijkheid en/of toereikendheid van de motivering in cassatie niet relevant, reden waarom ik voorbij ga aan de in het laatste zinsdeel van het middel hierover verwoorde klacht.

6.1 De keuze van de wetgever om kansspelautomaten per 1 juli 2008 naar dezelfde grondslag in de heffing van kansspelbelasting te betrekken als tafelspelen in een casino, is niet in strijd met de in artikel 14 van het EVRM en artikel 26 van het Internationaal Verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten (IVBPR) opgenomen discriminatieverboden, aldus het Hof. Het Hof overwoog:

"5.2.6 Voorts is het Hof van oordeel dat de keuze van de wetgever om kansspelautomaten met ingang van 1 juli 2008 naar dezelfde grondslag in de heffing van kansspelbelasting te betrekken als tafelspelen in een casino, niet strijdig is met de in artikel 14 van het Europees verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (hierna: EVRM) en artikel 26 van het Internationaal Verdrag van New York inzake Burgerrechten en Politieke Rechten (hierna: IVBPR) opgenomen discriminatieverboden, zoals belanghebbende in hoger beroep heeft gesteld."

6.2 Middel II van belanghebbende komt hier tegen op:

"Schending van het recht, in het bijzonder van art. 14 EVRM (...) en van art. 26 IVBPR (...), alsmede van artikel 8:77 Awb, respectievelijk verzuim van vormen, doordat het Hof ten onrechte althans op gronden die de beslissing niet kunnen dragen heeft geoordeeld dat de heffing van kansspelbelasting bij de exploitant op basis van het casino-regime niet in strijd is met de discriminatieverboden zoals neergelegd in de genoemde verdragsartikelen."

In haar toelichting op het middel stelt belanghebbende dat de discriminatie erin is gelegen dat casino-organisatoren slechts in de heffing van kansspelbelasting worden betrokken voor zover zij zelf brutospelopbrengst hebben behaald, terwijl belanghebbende - als exploitant van een speelautomaat - ook in de heffing wordt betrokken voor niet zelf behaald resultaat. Belanghebbende klaagt dat het Hof haar standpunt, zoals zij heeft gemotiveerd in de punten 38 tot en met 47 van haar nader stuk d.d. 9 december 2011 aan het Hof (hierna: nader stuk), zonder enige motivering afwijst.

6.3 Opmerking verdient dat de toelichting op het middel niet geheel lijkt aan te sluiten op de punten 38 tot en met 47 van het nader stuk. In die punten betoogt belanghebbende weliswaar dat zij geen kansspelbelasting is verschuldigd over de niet door haar ontvangen brutospelopbrengst, maar haar standpunt over de discriminatieverboden komt slechts beperkt aan de orde. In punt 40 van het nader stuk schrijft belanghebbende:

"Uit de parlementaire geschiedenis blijkt duidelijk dat de wetgever zich niet heeft gerealiseerd dat bij de exploitatie van automaten, anders dan bij de tafelspelen aangeboden door Holland Casino, de automaten en de ruimte waarin deze staan, niet in één hand zijn en dat hierdoor de exploitant ook niet degene is de prijzen ter beschikking stelt. (...)"

Belanghebbende vindt (punt 42 en 43 van het nader stuk) dat zij moet worden vergeleken met het casino voor zover het casino (i) niet prijzen ter beschikking stelt, (ii) geen tegenspeler is en (iii) geen inzetten ontvangt, zoals bij baccarat en chemin de fer. In die gevallen is het casino, net als belanghebbende, niet de 'genieter' van de bruto spelopbrengst. In punt 44 van het nader stuk betoogt belanghebbende vervolgens:

"Waar het casino in het tweede deel van art. 3, lid 1, onderdeel a, slechts belast wordt voor de daadwerkelijk ontvangen vergoeding, brengt het gelijkheidsbeginsel zoals neergelegd in 26 IVBPR en artikel 14 EVRM mee dat de exploitant eveneens slechts in de heffing van de kansspelbelasting betrokken zou worden voor de daadwerkelijk door hem ontvangen vergoeding voor het ter beschikking stellen van de speelautomaat. Pas dan komt ook de door de wetgever in de Memorie van Toelichting bedoelde gelijkstelling met de heffing van casinospelen en met de heffing van omzetbelasting tot zijn recht. Het unieke van beide situaties is dat noch het casino noch de exploitant de rol van tegenspeler vervullen. Heffen van kansspelbelasting als ware zij de tegenspeler is dan ook niet juist. In het ene geval heeft de wetgever zich dit wel gerealiseerd en in het andere geval niet."

6.4 Het Hof heeft (in punt 5.2.6 van zijn uitspraak) enkel geoordeeld dat de keuze van de wetgever om kansspelautomaten - vanaf 1 juli 2008 - naar dezelfde grondslag in de heffing van kansspelbelasting te betrekken als tafelspelen in een casino, geen strijd oplevert met de discriminatieverboden, niet waarom. Uit de uitspraak blijkt niet of het Hof de door belanghebbende beschreven gevallen niet (voldoende) vergelijkbaar vindt, of dat het Hof meent dat wel sprake is van discriminatie, maar dat daarvoor voldoende rechtvaardiging bestaat, of dat het Hof een andere reden voor zijn oordeel had. Met belanghebbende meen ik daarom dat de motivering van het Hof op dit punt te kort schiet.

6.5 Dit betekent dat - afhankelijk van het resultaat van de beoordeling van de overige cassatiemiddelen - (mogelijk) verwijzing moet volgen.

7.1 Wat betreft de gestelde schending van artikel 1 van het EP heeft het Hof in punt 5.7 van zijn uitspraak geoordeeld dat de litigieuze wetgeving voldoende toegankelijk, precies en voorzienbaar - en daar mee 'lawful' - is, en dat met de wijziging van de Wet KSB per 1 juli 2008 een legitiem doel in het algemeen belang is nagestreefd ('legitimate aim').

"Zoals de rechtbank (...) met juistheid heeft overwogen, is de inbreuk op het eigendomsgrondrecht van belanghebbende in overeenstemming met de nationale wetgeving en is deze wetgeving (...) voldoende toegankelijk, precies en voorzienbaar in de uitoefening. Gelet op de omstandigheid dat de voorgestelde wijziging van de Wet KSB (...) op 20 december 2007 definitief is geworden, is het Hof van oordeel dat deze wetswijziging per 1 juli 2008 ook in dit opzicht voldoende voorzienbaar was. Ook het (...) oordeel van de rechtbank dat met de wijziging een legitiem doel in het algemeen belang is nagestreefd, wordt door het Hof onderschreven."

Het was het - naar het oordeel van het Hof - ontbreken van een redelijke proportionaliteit tussen het individuele belang van de getroffen exploitanten en het algemeen belang ('fair balance') dat het Hof bracht tot het oordeel dat de heffing van kansspelbelasting van exploitanten van kansspelautomaten per 1 juli 2008 in strijd is met artikel 1 EP.

7.2 'Lawful' en 'legitimate'

7.2.1 In middel III komt belanghebbende op tegen het oordeel van het Hof (punt 5.9.1 van de uitspraak) dat schending van artikel 1 van het EP niet tot gevolg heeft dat de litigieuze regelgeving onverbindend moet worden verklaard en/of dat van belanghebbende geen kansspelbelasting kan worden geheven (zie ook onderdeel 7 van de bijlage). In deze context betoogt belanghebbende in middelonderdeel a dat het oordeel van het Hof over het voldoen aan de vereisten van 'lawfulness' en 'legitimate aim' onjuist dan wel onbegrijpelijk is. In middelonderdeel b betoogt belanghebbende, voor het geval de regeling wel als "lawful" en "legitimate" moet worden aangemerkt, dat sprake is van ontneming van eigendom en niet van regulering van eigendom.

7.2.2 In haar toelichting op middelonderdeel a schrijft belanghebbende waarom zij van mening is dat niet is voldaan aan de vereisten van 'lawfulness' en 'legitimate aim'. Zij meent dat:

"Uit de overwegingen van het Hof volgt dat indien wel geconstateerd zou moeten worden, zoals belanghebbende verdedigt, dat de regeling niet voldoet aan het vereiste van de "lawfulness" dan wel niet voldoet aan het vereiste van de "legitimate aim", het gevolg zou zijn dat de regeling onverbindend moet worden verklaard (buiten toepassing moet worden gelaten) en/of dat van belanghebbende geen kansspelbelasting kan worden geheven. (...)."(11)

7.2.3 Uit de onderdelen 4.8 en 4.9 van de bijlage volgt dat ik van mening ben dat het oordeel van het Hof dat is voldaan aan de vereiste lawfulness en legitimate aim in cassatie stand houdt. Reeds daarom dient het middelonderdeel naar mijn mening te falen.

7.2.4 Overigens lees ik - anders dan belanghebbende - in de Hofuitspraak niet dat het Hof van oordeel is dat van belanghebbende geen kansspelbelasting zou kunnen worden geheven als niet aan de eisen van 'lawfulness' en / of 'legitimate aim' zou zijn voldaan.

7.3 Ontneming versus regulering van eigendom

7.3.1 Belanghebbende stelt in middelonderdeel b van haar derde middel dat - anders dan het Hof in punt 5.6 van zijn uitspraak heeft geoordeeld - feitelijk sprake is van ontneming van eigendom, waarbij sprake is van een verdergaande inbreuk op het eigendomsrecht en de toetsing aan de vereiste 'lawfulness' en 'legitimate aim' strenger is dan het Hof in casu heeft toegepast.

7.3.2 Uit de punten 4.4 en 4.5 van de bijlage volgt dat het Hof naar mijn mening terecht heeft geoordeeld dat sprake is van regulering en niet van ontneming van eigendom. Dit middelonderdeel faalt naar mijn mening dan ook.

7.4 (Geen) fair balance

7.4.1 Het Hof kwam tot het oordeel dat de wetgever ten tijde van de invoering van de heffing van kansspelbelasting van (exploitanten van) speelautomaten de vereiste fair balance niet in acht heeft genomen en dat daarom deze heffing in strijd is met artikel 1 EP:

"5.8.12. (...) de wetgever [heeft] bij de totstandbrenging van de per 1 juli 2008 gewijzigde Wet KSB niet de ingevolge artikel 1 EP vereiste 'fair balance' in acht (...) genomen en (...) deze disproportionaliteit [betreft] een dermate substantieel deel van de hierdoor getroffen belastingplichtigen (...) dat deze wetgeving als geheel niet aan het 'fair balance'-vereiste voldoet."

Aan zijn oordeel dat de wetgever reeds op het niveau van de regelgeving de vereiste 'fair balance' niet in acht heeft genomen, legde het Hof ten grondslag:

"5.8.10. (...) Hij [MvH: de wetgever] heeft de hem ter zake toekomende ruime beoordelingsmarge overschreden door - uitgaande van de hem bij de totstandkoming van deze wetgeving ter beschikking staande gegevens - bewust het risico te aanvaarden dat ten minste een substantieel deel van de door de nieuwe wettelijke regeling getroffen contribuabelen - met name de exploitanten van in horecagelegenheden geplaatste kansspelautomaten (hierna: het horecasegment) - met hun exploitatieactiviteiten in een structurele verliespositie zouden komen te verkeren. Een dergelijk effect levert een dermate ernstige inbreuk op het hiermee gemoeide eigendomsgrondrecht van deze exploitanten (...), dat de wetgever niet heeft kunnen volstaan met het vermelden van een aantal mogelijkheden tot potentiële compensatie van het economische effect van deze wetgeving, zonder - tegenover de vanuit de branche hiertegen aangevoerde bezwaren - het realiteitsgehalte van deze mogelijkheden nader te onderzoeken en/of te kwantificeren. (...)"

7.4.2 In punt 5.8.11 van de uitspraak valt te lezen dat het Hof bij dit oordeel heeft meegewogen dat (i) het aanvaarden van het risico enkel is gebaseerd op zuiver budgettaire overwegingen, (ii) het strikt gereguleerde kader leidde tot beperkte mogelijkheden voor de exploitanten om de lastenverzwaring af te wentelen door aanpassing van het uitkeringspercentage, (iii) bij de berekeningen geen rekening was gehouden met de effecten van invoering van het rookverbod per 1 juli 2008 en met de effecten van de herziening van in aftrek gebrachte omzetbelasting als gevolg van de introductie per 1 juli 2008 van de omzetbelastingvrijstelling.

7.4.3 Bij zijn beoordeling achtte het Hof eveneens van belang dat vóór de openbaarmaking van het wetsvoorstel geen overleg is gevoerd met de branche en dat de regering heeft gesteld bij de wetgeving gebruik te hebben gemaakt van door KPMG gerapporteerde branchegegevens (punt 5.8.4 van de hofuitspraak). Uitgaande van die branchegegevens is ten tijde van de indiening van het wetsvoorstel ervan uitgegaan dat het nieuwe regime - bij overigens gelijkblijvende omstandigheden - de winstgevendheid van de branche geheel zou verdampen (punt 5.8.7 van 's Hofs uitspraak). De staatssecretaris van Financiën meende destijds echter dat "aanpassing van de bedrijfsvoering en contracten, het afstoten van niet rendabele activiteiten en kostenreducties (...) wel tot een rendabele exploitatie moeten kunnen leiden" (punt 5.8.7 van de hofuitspraak). Vóór de inwerkingtreding van het wetsvoorstel berekende de staatssecretaris van Financiën een verlies voor het segment 'horeca-automaten' van € 13 miljoen "onder de veronderstelling van gelijkblijvende afzet, gelijkblijvende kosten en een gelijkblijvende verdeling tussen exploitant van de automaat en de horecaondernemer" (punt 5.8.8 van de uitspraak van het Hof). Volgens het Hof (eveneens punt 5.8.8) is echter bij deze berekening wél rekening gehouden met een gewijzigde verdeling tussen de exploitant en de horecaondernemer, zodat duidelijk is dat ook in die situatie sprake is van een verliesgevende exploitatie.

7.4.4 In middel 1 komt de Staatssecretaris op tegen 's Hofs oordeel dat de wetgever de eigendom van belanghebbende in strijd met artikel 1 van het EP heeft gereguleerd. Het middel bevat diverse middelonderdelen. Grofweg zijn twee (hoofd)stellingen van de Staatssecretaris te onderscheiden. Ten eerste stelt hij dat het Hof een onjuiste maatstaf heeft gehanteerd bij zijn toetsing aan artikel 1 van het EP. Ten tweede stelt hij dat het Hof bij de toets aan het 'fair balance'-vereiste ten onrechte heeft geoordeeld dat de wetgever zijn ruime beoordelingsvrijheid heeft overschreden. In onderdeel 7.5 ga ik in op de vermeende onjuiste maatstaf.

7.5 Onjuiste maatstaf?

7.5.1 Volgens de Staatssecretaris (punt 4.3 van de motivering van zijn beroepschrift in cassatie) neemt het Hof ten onrechte aan dat bij toepassing van de zogenoemde proportionaliteitstoets:

"reeds op het niveau van de wetgeving geoordeeld kan worden dat geen sprake is van een 'fair balance', zonder dat vastgesteld is dat de wetgeving in alle gevallen steeds leidt tot een buitensporige last voor de exploitanten van kansspelautomaten, althans zonder dat vastgesteld is dat belanghebbende in dit geval wordt getroffen door een individuele en buitensporige last."

7.5.2 Uit de punten 5.1.1 tot en met 5.1.13 van de bijlage volgt dat ik van mening ben dat het Hof op zichzelf geen onjuiste toets heeft aangelegd bij de beantwoording van de vraag of voldaan is aan het vereiste van een fair balance in die zin dat denkbaar is dat wetgeving 'an sich' zodanig is dat op wetgevingsniveau reeds kan worden geconstateerd dat de proportionaliteit tussen het algemeen belang en de bescherming van de rechten van het individu zoek is. In zoverre faalt het middel. Naar volgt uit mijn betoog in de onderdelen 5.2 tot en met 5.5 van de bijlage, meen ik echter dat van de per 1 juli 2008 gewijzigde uitbreiding van de kansspelbelasting tot speelautomaten(exploitanten) niet kan worden gezegd dat zij op wetgevingsniveau reeds 'fair balance' mist. Het Hof heeft zich niet uitgelaten over de 'excessiveness' van de op belanghebbende rustende 'burden'. De beoordeling daarvan vergt een onderzoek van feitelijke aard.

7.5.3 Het eerste cassatiemiddel van de Staatssecretaris slaagt derhalve. Verwijzing moet mijns inziens echter volgen voor nader feitenonderzoek naar het antwoord op de vraag of belanghebbende als gevolg van de wetswijziging individueel is geconfronteerd met een 'disproportional excessive burden'. Nu het middel op deze grond reeds slaagt, behoeven de overige middelonderdelen geen behandeling.

7.6 Voor het geval uw Raad het oordeel van het Hof dat artikel 1 van het EP is geschonden in stand laat, ga ik hierna in onderdelen 8 en 9 in op de gevolgen van de geconstateerde schending.

8.1 Niet of minder heffen?

8.1.1 Het Hof kwam tot de conclusie dat de door hem vastgestelde schending van artikel 1 van het EP niet tot gevolg heeft dat de desbetreffende regelgeving onverbindend moet worden verklaard en/of dat van belanghebbende geen kansspelbelasting kan worden geheven. Het Hof overwoog daartoe in punt 5.9.1 van zijn uitspraak:

"Het betreft immers wetgeving welke ook in de zin van artikel 1 EP 'lawful' is en die in het algemeen belang een inbreuk maakt op het eigendomsgrondrecht van de genoemde exploitanten; alleen is de daarbij vereiste proportionaliteit niet in acht genomen. (...)"

In middel IV komt belanghebbende op tegen dit oordeel van het Hof.

8.1.2 Uit het dossier van het Hof leid ik af dat belanghebbende in hoger beroep aan haar stelling dat artikel 1 van het EP is geschonden steeds de conclusie heeft verbonden (in mijn woorden) dat de door haar voldane kansspelbelasting (volledig) moet worden terugbetaald. Daarvan uitgaande acht ik het niet verwonderlijk dat het Hof heeft geoordeeld dat de strijd met artikel 1 van het EP niet tot gevolg heeft dat geen kansspelbelasting van belanghebbende kan worden geheven. In haar toelichting op het middel(12) dat tegen dat oordeel van het Hof opkomt, stelt belanghebbende in wezen dat het Hof de 'fair balance' had moeten herstellen door minder kansspelbelasting van belanghebbende te heffen. Ik zie daarin geen conflict met het in het middel bestreden oordeel van het Hof. Ik zie dan ook niet in hoe die argumenten van belanghebbende kunnen leiden tot de conclusie dat het door het middel bestreden oordeel van het Hof in cassatie geen stand zou kunnen houden. Daarnaast meen ik dat het Hof na constatering van de schending van artikel 1 van het EP niet gehouden was de grondslag, het tarief of sec de hoogte van het verschuldigde bedrag aan te passen.

8.1.3 In haar toelichting op middel IV (punt 71 van haar motivering) voert belanghebbende voorts aan dat het Hof ten onrechte, want strijdig met elkaar, eerst het ontbreken van een 'fair balance' constateert op branche niveau, maar vervolgens oordeelt dat het gebrek hersteld dient te worden op individueel niveau.

8.1.4 Zoals ik aangaf in punt 5.1.11 van de bijlage dient bij de fair balance-toets altijd het algemene belang tegenover het individuele belang te worden gezet. Indien geen sprake is van een fair balance, zal naar mijn mening altijd moeten worden beoordeeld of een geboden herstel voor de individuele persoon voldoende is om de fair balance te herstellen. Met andere woorden: ook als op niveau van de wetgeving wordt geoordeeld dat de 'fair balance' is geschonden, ligt het in de rede om op individueel niveau te beoordelen of de balans voldoende is hersteld. Het oordeel van het Hof komt mij dan ook niet (innerlijk) tegenstrijdig voor. Middel IV leidt mijn inziens niet tot cassatie.

8.2 Compensatie op individueel niveau ondanks schending op niveau wetgeving?

8.2.1 Het Hof oordeelde vervolgens over de te bieden compensatie in punt 5.9.1 van zijn uitspraak:

"(...) Gelet op de aard van de geconstateerde schending van de 'fair balance' - die er in essentie op neerkomt dat de wetgever zich bij de uiteindelijk gekozen modaliteiten (grondslag en tariefstelling) onvoldoende rekenschap heeft gegeven van de noodzaak (in elk geval een substantieel deel van) de betrokken belastingplichtigen hiervoor compensatie te verlenen - is het echter wel geboden nader te onderzoeken of belanghebbende vanwege deze schending van de 'fair balance' recht heeft op compensatie in de vorm van een schadevergoeding op de voet van artikel 8:73 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb). (...)"

8.2.2 In middel V komt belanghebbende met rechts- en motiveringsklachten op tegen het hierin besloten liggende oordeel dat het recht op schadevergoeding op individueel niveau moet worden beoordeeld:

"Schending van het recht, in het bijzonder van art. 13 EVRM jo. art. 1 EP, alsmede van artikel 8:77 Awb, respectievelijk verzuim van vormen, doordat het Hof ten onrechte althans op gronden die de beslissing niet kunnen dragen heeft geoordeeld dat de vraag of belanghebbende recht heeft op schadevergoeding gelet op de geconstateerde schending van de "fair balance" op individueel niveau moet worden beoordeeld."

In haar toelichting op dit middel stelt belanghebbende dat, indien - zoals in casu - wordt geconstateerd dat wetgeving als geheel de 'fair balance'-toets niet doorstaat, daaruit noodzakelijk volgt dat een schadevergoeding moet gelden voor alle exploitanten van kansspelautomaten die door deze wetgeving worden geraakt.

8.2.3 Ook hier heeft te gelden dat het gaat om het herstellen van de 'fair balance'. Dat lijkt mij - zoals ik in punt 8.1.4 hiervoor al aangaf - een zaak waarbij per individueel geval moet worden beoordeeld wat voor dat herstel nodig is. De eigen gedragingen van (toegespitst op de voorliggende materie) individuele exploitanten spelen daarbij bijvoorbeeld (mede) een rol. En wellicht is een schadevergoeding niet de beste manier om te voorzien in het herstel.

8.3 Invloed compenserende maatregelen?

8.3.1 In punt 5.9.2 van zijn uitspraak geeft het Hof aan hoe naar zijn oordeel moet worden omgegaan met de beoordeling van de vraag of belanghebbende recht heeft op schadevergoeding:

"Bij de beoordeling (...) [moeten] tevens de feiten en de ontwikkelingen in de relevante regelgeving (...) worden meegewogen die zich na de inwerkingtreding per 1 juli 2008 van de gewijzigde kansspelbelastingwetgeving hebben voorgedaan. Hiervoor zijn de onder 3.24 tot en met 3.29(13) beschreven ontwikkelingen mede van belang. (...)"

8.3.2 In middel VI betwist belanghebbende het oordeel van het Hof inzake de invloed van toegezegde en ingevoerde compenserende maatregelen:

"Schending van het recht, in het bijzonder van art. 13 EVRM jo. art. 1 EP, alsmede van artikel 8:77 Awb, respectievelijk verzuim van vormen, doordat het Hof ten onrechte althans op gronden die de beslissing niet kunnen dragen in r.o. 5.9.2. heeft geoordeeld dat de toegezegde en inmiddels ingevoerde compenserende maatregelen een rol kunnen spelen bij de beoordeling van de vraag of belanghebbende recht heeft op een schadevergoeding."

In haar toelichting op het middel stelt belanghebbende dat onduidelijke financiële effecten van compenserende maatregelen - welke maatregelen bovendien op praktische problemen stuiten - geen rol behoren te spelen bij de vaststelling van een schadevergoeding.

8.3.3 Mijns inziens heeft het Hof terecht overwogen dat feiten en ontwikkelingen die zich na inwerkingtreding van de Wet KSB op 1 juli 2008 hebben voorgedaan bij de beantwoording van de vraag naar toekenning van schadevergoeding moeten worden meegewogen. Bij beantwoording van de vraag of en in hoeverre (in een individueel geval) toekenning van een schadevergoeding nodig is, is immers van belang om vast te stellen in hoeverre er op dat moment (nog) schade is. Ik zie niet in waarom het oordeel van het Hof dat, zoals belanghebbende het omschrijft, compenserende maatregelen een rol kunnen spelen, schending van het recht of verzuim van vormen zou opleveren.

8.4 In onderdeel 9 ga ik in op herstel in de vorm van schadevergoeding ex artikel 8:73 van de Awb.

9.1 Naar het oordeel van het Hof ontkomt de wetgever niet aan het verlenen van compensatie. Die compensatie bestaat niet het onverbindend verklaren van de wetgeving of het vernietigen van de naheffingsaanslag (zie ook onderdeel 8 hiervoor). Het Hof verkent daarentegen de mogelijkheid tot toekenning van een schadevergoeding als bedoeld in artikel 8:73 Awb. Daartoe vat het Hof in punt 5.9.1 van zijn uitspraak allereerst het verzoek van belanghebbende om gevolgen te verbinden aan de inbreuk op het eigendomsgrondrecht, mede op als een verzoek tot schadevergoeding als bedoeld in artikel 8:73 van de Awb.

9.2 Bij de vraag of recht bestaat op schadevergoeding moeten volgens het Hof de feiten en ontwikkelingen in de relevante regelgeving na 1 juli 2008 worden meegewogen. Aangezien, zo overweegt het Hof, de processtukken onvoldoende aanknopingspunten bieden om tot een definitief oordeel te komen over de vraag of belanghebbende recht heeft op schadevergoeding, en het

"partijen in de gelegenheid [wil] stellen om, gelet op het oordeel van het Hof dat de 'fair balance' is geschonden, nader bewijs te leveren van hun standpunten inzake de noodzaak tot het (al dan niet) verlenen van verdere compensatie en/of toekennen van schadevergoeding."

heeft het Hof het onderzoek over de omvang van de aan belanghebbende te vergoeden schade op de voet van artikel 8:73, lid 2, van de Awb heropend.

9.3 In middel 2 van zijn cassatieberoep komt de Staatssecretaris op tegen het oordeel van het Hof dat artikel 8:73 van de Awb moet worden toegepast:

"schending van het recht, in het bijzonder van art. 1 van het Eerste Protocol, en art. 8:73, dan wel art. 8:77 van de Awb, doordat het Hof heeft geoordeeld als vermeld in rov. 5.4, 5.8.1-5.8.12, 5.9.1-5.9.5 en 5.10 van zijn uitspraak en in zijn beslissing, zulks ten onrechte, althans op gronden die deze oordelen niet kunnen dragen, op grond van de navolgende, mede in onderling verband en samenhang in aanmerking te nemen redenen."

Uit de toelichting op het middel volgt dat de Staatssecretaris primair meent dat het oordeel van het Hof over artikel 8:73 van de Awb geen stand kan houden, nu zijn oordeel over schending van artikel 1 van het EP (in de visie van de Staatssecretaris) geen stand houdt. Subsidiair heeft het Hof volgens de Staatssecretaris ten onrechte een (onmiskenbaar) verzoek tot schadevergoeding gelezen in belanghebbendes verzoek om gevolgen te verbinden aan de inbreuk op haar eigendomsrecht. De Staatssecretaris meent dat geen verzoek om schadevergoeding is gedaan en dat reeds daarom niet kan worden toegekomen aan toepassing van artikel 8:73 Awb. Het oordeel is, aldus nog steeds de Staatssecretaris, (dan)ook in strijd met de tekst en strekking van artikel 8:73 van de Awb. Een reële gegrondverklaring van het beroep (m.a.w. de heffing blijft niet in stand) is vereist, aldus nog steeds de Staatssecretaris. De heropening van het onderzoek, als bedoeld in artikel 8:73, lid 2, van de Awb, is niet bedoeld

"om de principevraag of schadevergoeding moet worden toegekend te beoordelen, laat staan voor een beoordeling van de vraag of sprake is van een 'individual and excessive burden' bij belanghebbende."

Ten slotte heeft het Hof volgens de toelichting op het middel miskend dat de schending van artikel 1 van het EP op verschillende manieren kan worden gecompenseerd. Een beslissing hierover vergt politieke keuzes die, in de opvatting van de Staatssecretaris, de rechtsvormende taak van de rechter te buiten gaat.

9.4 Naar mijn mening (vgl. punt 8.9.5 van de bijlage) had het Hof het verzoek van belanghebbende om gevolgen te verbinden aan de inbreuk op haar eigendomsrecht niet (mede) mogen opvatten als een verzoek tot schadevergoeding ex artikel 8:73, zonder zich voor het sluiten van het onderzoek te vergewissen of belanghebbende daarmee een beroep deed (of wilde doen) op artikel 8:73 Awb. Het Hof heeft zich in deze procedure niet vergewist van belanghebbendes bedoeling met het 'niet-geëxpliciteerde' verzoek, althans zulks blijkt niet uit de stukken. Ik meen daarom dat niet kan worden vastgesteld dat in casu een verzoek om schadevergoeding als bedoeld in artikel 8:73, lid 1, van de Awb is gedaan. Daaraan doet niet af dat belanghebbende in cassatie meldt dat het Hof terecht een beroep op artikel 8:73 van de Awb heeft aangenomen.

9.5 Mocht uw Raad daarover anders denken, dan is het volgende van belang. Mijns inziens kan in de huidige stand van de procedure (nog) niet worden toegekomen aan een beoordeling over een op de voet van artikel 8:73 van de Awb toe te kennen schadevergoeding, hetzij omdat een dergelijke beoordeling pas aan de orde kan zijn nadat het Hof een nadere uitspraak over de omvang van de schadevergoeding heeft gedaan, hetzij omdat het Hof - anders dan op grond van artikel 8:73, lid 1, van de Awb is vereist - nog) geen oordeel heeft gegeven over de vraag of er überhaupt gronden zijn voor het toekennen van schadevergoeding. Ter motivering verwijs ik naar onderdeel 8.8 van de bijlage.

9.6 De tekst van artikel 8:73 van de Awb als uitgangpunt nemend, kom ik tot de slotsom dat het oordeel van het Hof dat een onderzoek naar de omvang van de schadevergoeding thans aan de orde is, berust op een onjuiste rechtsopvatting omtrent de bepaling, dan wel, zo het Hof van een juiste rechtsopvatting is uitgegaan, is onbegrijpelijk.

10.1 Middel VII van belanghebbende en middel 3 van de Staatssecretaris komen op tegen het oordeel van het Hof om de Inspecteur te veroordelen in de kosten van juridische bijstand van belanghebbende tot het (forfaitair bepaalde) bedrag van € 3.473. Het Hof overwoog:

"Nu het beroep en het hoger beroep gegrond zijn, acht het Hof termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten in eerste aanleg en in hoger beroep van belanghebbende als bedoeld in artikel 8:75 Awb. (...) Belanghebbende heeft verzocht om de inspecteur met toepassing van artikel 3, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) te gelasten haar integrale proceskosten te vergoeden. De inspecteur heeft onbetwist gesteld dat sprake is van een proefprocedure en dat de kosten van juridische bijstand worden betaald uit een zogenoemde 'oorlogskas' van de VAN. Anders dan de inspecteur, verbindt het Hof hieraan niet de conclusie dat ter zake van juridische bijstand in het geheel geen kosten op belanghebbende hebben gedrukt. Belanghebbende is immers lid van haar brancheorganisatie en zal op enigerlei wijze aan de 'oorlogskas' hebben bijgedragen. Belanghebbende komt daarom in ieder geval in aanmerking voor vergoeding van de kosten van juridische bijstand op forfaitaire basis; het Hof ziet geen aanleiding om - met toepassing van artikel 2, derde lid, Besluit - de op grond van artikel 2, eerste lid, van het Besluit toe te kennen vergoeding te verminderen. Anderzijds ziet het Hof ook geen aanleiding voor een hogere dan de forfaitaire vergoeding, reeds omdat belanghebbende - op wier weg dit heeft gelegen - niet aannemelijk heeft gemaakt dat haar werkelijke kosten (dat wil zeggen: de kosten van juridische bijstand die daadwerkelijk op haar hebben gedrukt) hoger zijn dan het forfaitair te bepalen bedrag."

In het dictum van de uitspraak staat (onder meer):

"- vernietigt de uitspraak op bezwaar;

10.2 Middel 3 van de Staatssecretaris

10.2.1 De Staatssecretaris meent dat in het geheel geen vergoeding in de kosten had moeten worden uitgesproken. Zijn middel 3 luidt:

"schending van het recht, in het bijzonder van art. 1 van het Eerste Protocol, art. 8:73 Awb en art. 8:75 Awb, dan wel art. 8:77 van de Awb, doordat het Hof heeft geoordeeld als vermeld in rov. 5 (Kosten) van zijn uitspraak en in zijn beslissing, zulks ten onrechte, althans op gronden die deze oordelen niet kunnen dragen, op grond van de navolgende, mede in onderling verband en samenhang in aanmerking te nemen redenen."

De Staatssecretaris stelt zich op het standpunt dat de kostenveroordeling ten onrechte is uitgesproken, nu het is gebaseerd op 's Hofs oordeel dat het beroep en het hoger beroep gegrond zijn, terwijl de uitspraak op bezwaar (feitelijk) in stand blijft en de uitspraak daarmee feitelijk strekt tot ongegrondverklaring van het hoger beroep.

10.2.2 De wetgever heeft aan de rechter beoordelingsvrijheid willen toekennen bij de toepassing van artikel 8:75, lid 1, van de Awb. Het is voor toepassing van dat artikel niet vereist dat de uitspraak op bezwaar wordt vernietigd. Ik wijs in dit verband op HR 26 november 2010, nr. 09/02076, ECLI:NL:HR:2010:BL8869, BNB 2011/26 m.nt. Albert.

10.2.3 Dat een uitspraak op bezwaar feitelijk in stand blijft, betekent mijns inziens niet dat de facto sprake is van een ongegrond hoger beroep. Kennelijk heeft het Hof in zijn beoordeling van de standpunten van partijen in het tussen hen bestaande geschil aanleiding gevonden over te gaan tot veroordeling van de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende. Hiermee heeft het Hof naar mijn mening het wettelijke kader voor een dergelijke veroordeling noch de grenzen van evenbedoelde beoordelingsvrijheid overschreden.

10.2.4 De slotsom is dat middel 3 van de Staatssecretaris faalt.

10.3 Belanghebbendes middel VII

10.3.1 Belanghebbende klaagt in haar middel VII dat geen integrale proceskostenvergoeding is toegekend:

"Schending van het recht, in het bijzonder van art. 8:75 Awb en art. 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht, alsmede van art. 8:77 Awb, respectievelijk verzuim van vormen, doordat het Hof ten onrechte, althans op gronden die de beslissing niet kunnen dragen heeft geoordeeld dat aan belanghebbende geen integrale kostenvergoeding kan worden toegekend."

In de toelichting stelt belanghebbende dat de kosten die in de procedure zijn gemaakt een direct gevolg zijn van de schending van artikel 1 van het EP. Een volledige vergoeding van deze kosten had het Hof haars inziens niet zonder meer mogen afwijzen, maar op zijn minst moeten betrekken bij zijn overwegingen over de te vergoeden schade.

10.3.2 Met de Staatssecretaris ben ik van mening dat dit middel niet tot cassatie kan leiden, reeds omdat in cassatie niet in geschil is 's Hofs oordeel dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat haar werkelijke kosten hoger zijn dan het forfaitair te bepalen bedrag.

De conclusie strekt ertoe dat zowel het beroep in cassatie van belanghebbende als dat van de Staatssecretaris gegrond moet worden verklaard en dat verwijzing moet volgen.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

Advocaat-Generaal