Parket bij de Hoge Raad, 12-12-2017, ECLI:NL:PHR:2017:1415, 16/04577

Gegevens

Instantie: Parket bij de Hoge Raad

Datum uitspraak: 12 december 2017

Datum publicatie: 12 januari 2018

ECLI: ECLI:NL:PHR:2017:1415

Formele relaties

Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2018:1866, Gevolgd

Zaaknummer: 16/04577

Inhoudsindicatie

De levering van een (gedeelte van een) gebouw en het erbij behorende terrein is aan de heffing van omzetbelasting onderworpen, indien de levering vóór, op of uiterlijk twee jaren na het tijdstip van eerste ingebruikneming plaatsvindt. Ná de verbouwing van een gebouw wordt de ingebruikneming als ‘eerste ingebruikneming’ aangemerkt, indien door die verbouwing een vervaardigd goed is voortgebracht. In deze zaak staat de vraag centraal of de levering van (de restanten van) een bestaand gebouw gedurende de periode waarin het door de koper wordt verbouwd tot een nieuw gebouw is belast met omzetbelasting.

Belanghebbende heeft in januari 2007 een bedrijfspand gekocht. Verkoper en belanghebbende zijn bij die overeenkomst uitgegaan van een van omzetbelasting vrijgestelde levering. In juli 2007 zijn zij, in aanvulling op de eerdere koopovereenkomst, overeengekomen dat de verkoper meewerkt aan een eventuele gehele of gedeeltelijke sloop van het bedrijfspand, voor rekening van belanghebbende, voordat de juridische levering plaatsvindt alsmede aan het aanvragen van een sloopvergunning en een bouwvergunning. Ten tijde van de levering, op 1 oktober 2007, was het bedrijfspand gedeeltelijk door de verkoper gesloopt en was met een verbouwing begonnen. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat op 1 oktober 2007 een gebouw is geleverd vóór de eerste ingebruikneming, zodat de levering van rechtswege is belast met omzetbelasting en op de verkrijging de samenloopvrijstelling overdrachtsbelasting van toepassing is.

In hoger beroep heeft de Inspecteur primair gesteld dat door de verbouwing nimmer een vervaardigd goed is voortgebracht, subsidiair dat de levering van (de restanten van) het gebouw op 1 oktober 2007 niet als een vervaardigd goed kan worden aangemerkt en meer subsidiair dat een bestaand gebouw is geleverd, aangezien dit de intentie van partijen is geweest. Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (het Hof) heeft de standpunten van de Inspecteur verworpen. Het Hof oordeelt met betrekking tot het primaire standpunt dat de verbouwingswerkzaamheden aan het pand dermate ingrijpend zijn geweest dat uiteindelijk, nadat de verbouwing is voltooid, ‘in wezen nieuwbouw’ heeft plaatsgevonden. Tegen dit oordeel wordt in cassatie niet opgekomen. Wel komt de staatssecretaris van Financiën (de Staatssecretaris) op tegen ’s Hofs oordelen met betrekking tot het subsidiaire en meer subsidiaire standpunt van de Inspecteur. Het Hof constateert in verband daarmee dat tussen partijen vaststaat dat ten tijde van de levering op 1 oktober 2007 de sloopwerkzaamheden van het oude gebouw reeds waren voltooid en de verbouwingswerkzaamheden waren begonnen en overweegt dat deze situatie afwijkt van de situatie die speelde in J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard. In die zaak waren slechts sloopwerkzaamheden uitgevoerd en moesten de eigenlijke constructiewerkzaamheden, die na de levering door de koper zouden worden uitgevoerd, nog beginnen. De omstandigheid dat de verbouwingswerkzaamheden in de onderhavige zaak op het tijdstip van de levering wel reeds waren begonnen, leidt het Hof tot het oordeel dat in het onderhavig geval sprake is van een levering van een gebouw en het erbij behorende terrein vóór het tijdstip van eerste ingebruikneming. Uit de stukken van het geding blijkt volgens het Hof niet dat sprake is geweest van een andere economische realiteit dan wel van andere uiteindelijke intenties van partijen.

De Staatssecretaris stelt een cassatiemiddel voor. Volgens de Staatssecretaris had het Hof de vraag moeten behandelen welke prestatie(s) in de zin van de btw verkoper en belanghebbende zijn overeengekomen, en daarbij de arresten Don Bosco Onroerend Goed, Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard en Woningstichting Maasdriel in ogenschouw moeten nemen. Nu het Hof geen helder antwoord heeft gegeven op de vraag wat het exacte voorwerp is van de prestatie van de verkoper, geeft de bestreden uitspraak naar zijn mening onvoldoende inzicht in de door het Hof gevolgde gedachtegang en is daarom gebrekkig gemotiveerd. Voor zover uit de bestreden uitspraak wel een gedachtegang valt af te leiden, acht de Staatssecretaris deze gedachtegang onjuist. Daar de verbouwing door en namens belanghebbende plaatsvindt en de verkoper zich daartoe op geen enkele wijze heeft verbonden en de betrokkenheid van de verkoper slechts de aanvraag van de sloopvergunning betreft, dient bij de prestatie van de verkoper naar de mening van de Staatssecretaris geen acht te worden geslagen op de aangevangen verbouwingswerkzaamheden en wellicht evenmin op de namens belanghebbende voor de levering verrichte sloopwerkzaamheden.

De A-G concludeert dat het middel slaagt. Om te kunnen beoordelen op welke wijze de prestatie van de verkoper voor toepassing van de omzetbelasting moet worden behandeld, dient de prestatie te worden geduid. In dat kader dient allereerst te worden beoordeeld of de verkoper één (samengestelde) handeling, eventueel bestaande uit verschillende elementen, of meerdere handelingen heeft verricht. De Inspecteur heeft onbestreden gesteld dat de verkoper niet betrokken is geweest bij de verbouwingswerkzaamheden, maar dat deze werkzaamheden in opdracht en voor rekening en risico van belanghebbende zijn verricht. Deze verbouwingswerkzaamheden, zeker die na de levering op 1 oktober 2007 hebben plaatsgevonden, moeten daarom buiten beschouwing worden gelaten bij de beoordeling van de prestatie(s) van de verkoper. Bij zijn oordeel dat een vervaardigd goed is geleverd, heeft het Hof (ook) de na de levering verrichte verbouwingswerkzaamheden volledig in aanmerking genomen. Het Hof is derhalve uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting. Aangezien op grond van de vaststaande feiten in de optiek van de A-G geen andere conclusie mogelijk is dan dat de verbouwing van het onderhavige gebouw op het tijdstip van de levering niet zo vergevorderd was dat sprake was van ‘in wezen nieuwbouw’, heeft de verkoper geen vervaardigd goed als bedoeld in artikel 11, lid 3, aanhef en onderdeel b, van de Wet OB geleverd, maar een (gedeelte van een) oud gebouw. Deze levering valt dus niet onder het toepassingsbereik van artikel 11, lid 1, aanhef en onderdeel a, sub 1°, van de Wet OB, zodat de samenloopvrijstelling van artikel 15, lid 1, aanhef en onderdeel a, van de BRV niet van toepassing is op de verkrijging van de onroerende zaak.

De A-G geeft de Hoge Raad in overweging het beroep in cassatie van de Staatssecretaris gegrond te verklaren en de zaak zelf af te doen.

Conclusie

mr. C.M. Ettema

Advocaat-Generaal

Conclusie van 12 december 2017 inzake:

Nr. Hoge Raad: 16/04577	Staatssecretaris van Financiën
Nr. Gerechtshof: 15/00208 Nr. Rechtbank: LEE 13/3431
Derde Kamer A	tegen

Overdrachtsbelasting 2010	[X] B.V.

1 Inleiding

1.1

1.2

1.3

In hoger beroep heeft de Inspecteur¹ primair gesteld dat door de verbouwing nimmer een vervaardigd goed is voortgebracht, subsidiair dat de levering van (de restanten van) het gebouw op 1 oktober 2007 niet als zodanig kan worden aangemerkt en meer subsidiair dat een bestaand gebouw is geleverd, aangezien dit de intentie van partijen is geweest. Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (het Hof) heeft de standpunten van de Inspecteur verworpen. Het Hof oordeelt met betrekking tot het primaire standpunt dat de verbouwingswerkzaamheden aan het pand dermate ingrijpend zijn geweest dat uiteindelijk, nadat de verbouwing is voltooid, ‘in wezen nieuwbouw’ heeft plaatsgevonden. Tegen dit oordeel wordt in cassatie niet opgekomen. Wel komt de staatssecretaris van Financiën (de Staatssecretaris) op tegen ’s Hofs oordelen met betrekking tot het subsidiaire en meer subsidiaire standpunt van de Inspecteur. Het Hof constateert in verband daarmee dat tussen partijen vaststaat dat ten tijde van de levering op 1 oktober 2007 de sloopwerkzaamheden van het oude gebouw reeds waren voltooid en de verbouwingswerkzaamheden waren begonnen en overweegt dat deze situatie afwijkt van de situatie die speelde in J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard². In die zaak waren slechts sloopwerkzaamheden uitgevoerd en moesten de eigenlijke constructiewerkzaamheden, die na de levering door de koper zouden worden uitgevoerd, nog beginnen. De omstandigheid dat de verbouwingswerkzaamheden in de onderhavige zaak op het tijdstip van de levering wel reeds waren begonnen, leidt het Hof tot het oordeel dat in het onderhavig geval sprake is van een levering van een gebouw en het erbij behorende terrein vóór het tijdstip van eerste ingebruikneming. Uit de stukken van het geding blijkt volgens het Hof niet dat sprake is geweest van een andere economische realiteit dan wel van andere uiteindelijke intenties van partijen.

1.4

De Staatssecretaris stelt een cassatiemiddel voor. Volgens de Staatssecretaris had het Hof de vraag moeten behandelen welke prestatie(s) in de zin van de btw verkoper en belanghebbende zijn overeengekomen, en daarbij de arresten Don Bosco Onroerend Goed³, Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard en Woningstichting Maasdriel⁴in ogenschouw moeten nemen. Nu het Hof geen helder antwoord heeft gegeven op de vraag wat het exacte voorwerp is van de prestatie van de verkoper, geeft de bestreden uitspraak naar zijn mening onvoldoende inzicht in de door het Hof gevolgde gedachtegang en is daarom gebrekkig gemotiveerd. Voor zover uit de bestreden uitspraak wel een gedachtegang valt af te leiden, acht de Staatssecretaris deze gedachtegang onjuist. Daar de verbouwing door en namens belanghebbende plaatsvindt en de verkoper zich daartoe op geen enkele wijze heeft verbonden en de betrokkenheid van de verkoper slechts de aanvraag van de sloopvergunning betreft, dient bij de prestatie van de verkoper naar de mening van de Staatssecretaris geen acht te worden geslagen op de aangevangen verbouwingswerkzaamheden en wellicht evenmin op de namens belanghebbende voor de levering verrichte sloopwerkzaamheden.

1.5

Ik concludeer dat het middel slaagt. Om te kunnen beoordelen op welke wijze de prestatie van de verkoper voor toepassing van de omzetbelasting moet worden behandeld, dient de prestatie te worden geduid. In dat kader dient allereerst te worden beoordeeld of de verkoper één (samengestelde) handeling, eventueel bestaande uit verschillende elementen, of meerdere handelingen heeft verricht. De Inspecteur heeft onbestreden gesteld dat de verkoper niet betrokken is geweest bij de verbouwingswerkzaamheden, maar dat deze werkzaamheden in opdracht en voor rekening en risico van belanghebbende zijn verricht. Deze verbouwingswerkzaamheden, zeker die na de levering op 1 oktober 2007 hebben plaatsgevonden, moeten daarom buiten beschouwing worden gelaten bij de beoordeling van de prestatie(s) van de verkoper. Bij zijn oordeel dat een vervaardigd goed is geleverd, heeft het Hof (ook) de na de levering verrichte verbouwingswerkzaamheden volledig in aanmerking genomen. Het Hof is derhalve uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting. Aangezien op grond van de vaststaande feiten in mijn optiek geen andere conclusie mogelijk is dan dat de verbouwing van het onderhavige gebouw op het tijdstip van de levering niet zo vergevorderd was dat sprake was van ‘in wezen nieuwbouw’, heeft de verkoper geen vervaardigd goed als bedoeld in artikel 11, lid 3, aanhef en onderdeel b, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB)⁵ geleverd, maar een (gedeelte van een) oud gebouw. Deze levering valt dus niet onder het toepassingsbereik van artikel 11, lid 1, aanhef en onderdeel a, sub 1°, van de Wet OB, zodat de samenloopvrijstelling van artikel 15, lid 1, aanhef en onderdeel a, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer 1970 (BRV) niet van toepassing is op de verkrijging van de onroerende zaak.

1.6

Ik geef de Hoge Raad in overweging het beroep in cassatie van de Staatssecretaris gegrond te verklaren en de zaak zelf af te doen.

2 De feiten⁶

2.1

[A] houdt alle aandelen in [B] Holding B.V., die op haar beurt alle aandelen houdt in belanghebbende.

2.2

Op 23 januari 2007 heeft belanghebbende met [C] Beheer B.V. een koopovereenkomst gesloten inzake de onroerende zaak [a-straat 1] te [Q]. Hierin is onder meer het volgende vermeld:

“artikel 1 Kosten, rechten en overdrachtsbelasting

Kosten, rechten en overdrachtsbelasting, op deze overeenkomst en de eigendomsoverdracht vallende, zijn voor rekening van de koper. Met betrekking tot de omzetbelasting (BTW) geldt het volgende: Het betreft een niet met omzetbelasting belaste levering.”

2.3

In de “AANVULLING KOOPOVEREENKOMST”, versie van 16 juli 2007, getekend door belanghebbende op 27 juli 2007 en door [C] Beheer B.V. op 30 juli 2007, zijn partijen bij die overeenkomst onder meer het volgende overeengekomen:

“De verkoper en de koper hebben op 23 januari 2007 een koopovereenkomst gesloten in zake het volgende

REGISTERGOED

het bedrijfspand met ondergrond, erf en verder aanbehoren, plaatselijk bekend als [a-straat 1] te [Q], sectie […], groot acht aren vijf en negentig centiaren, (…) In verband met voorgenomen nieuwbouw door de koper zijn partijen daarna aanvullende bepalingen overeengekomen. (…)

Artikel 2

Kosten, rechten en de eventuele overdrachtsbelasting, die op deze overeenkomst en de eigendomsoverdracht vallen, zijn voor rekening van de koper. Indien omzetbelasting over de koopsom verschuldigd is en de koper heeft bewerkstelligd dat omzetbelasting verschuldigd is (b.v. verleende bouwvergunning voor nieuwbouw en sloop ten gunste van de nieuwbouw), is deze omzetbelasting voor rekening van koper en is deze niet in voormelde koopprijs begrepen.

Artikel 3.

Eventuele sloop van het verkochte en bouwvergunning voor nieuwbouw en bankgarantie.

Indien de koper dat wenst en indien de verkoper het verkochte leeg en ontruimd kan opleveren (afleveren) zal de verkoper er zijn medewerking aan verlenen dat het verkochte voor rekening van de koper geheel of gedeeltelijk wordt gesloopt ten behoeve van de te realiseren nieuwbouw voor dat de juridische levering van het verkochte heeft plaatsgevonden; in dit geval blijft het risico van het verkochte eveneens voor rekening van de verkoper tot de datum van juridische levering van het verkochte.

De verkoper zal er op verzoek van de koper aan meewerken dat er een sloopvergunning voor het slopen van de opstallen wordt verkregen en een bouwvergunning wordt verleend voor de nieuwbouw.

Mocht de koper tot sloop willen over gaan voordat de juridische levering van het verkochte heeft plaats gevonden dan is de koper verplicht tot zekerheid voor de nakoming van zijn verplichtingen uiterlijk één dag voordat met de sloop wordt aangevangen met als uiterste datum 1 augustus 2007 bij de notaris een bouwvergunning voor de nieuwbouw te overleggen en tevens een ten genoegen van de notaris door een in Nederland gevestigde bankinstelling afgegeven bankgarantie ten bedrage van één miljoen euro (€ 1.000.000,00) te deponeren. (…)”

2.4

Op 1 oktober 2007 is de onroerende zaak [a-straat 1] te [Q] aan belanghebbende geleverd door [C] Beheer B.V. In de akte van levering is het volgende – voor zover hier van belang – vermeld:⁷

“REGISTERGOED

a. Een perceel bouwterrein bestemd voor de bouw van een winkelpand met aanbehoren, plaatselijk bekend als [a-straat 1] te [Q], sectie […], groot acht aren vijf en negentig centiaren,

b. (…)

KOOPPRIJS VERKOCHTE

De koopprijs bedraagt vier miljoen drie honderd duizend euro (€ 4.300.000,00) te vermeerderen met de daarover verschuldigde omzetbelasting ten bedrage van acht honderd zeventien duizend euro (€ 817.000,00), derhalve in totaal voor een bedrag van vijf miljoen eenhonderdzeventienduizend euro (€ 5.117.000,00). (…)

Kosten en belastingen

Artikel 7

a. Alle kosten van de overdracht, waaronder begrepen de omzetbelasting en het kadastrale tarief, zijn voor rekening van de kopende partij.

b. Ter zake van de levering van het verkochte is omzetbelasting verschuldigd overeenkomstig het hierna bepaalde.

Het verkochte is door de verkopende partij gesloopt ten behoeve van de nieuwbouw. Het college van burgemeester en wethouders van de gemeente [R] heeft met betrekking tot de nieuwbouwplannen een bouwvergunning afgegeven op twaalf april tweeduizend zeven onder nummer [001]. (…) Partijen zijn van mening dat uit het vorenstaande kan worden geconcludeerd dat er een nieuw vervaardigde onroerende zaak is ontstaan (bouwterrein), zodat na de vervaardiging een eerste levering plaats vindt. Er wordt geleverd door een ondernemer, zodat de koopsom derhalve van rechtswege belast is met omzetbelasting. Aangezien dit een eerste levering betreft nadat de onroerende zaak nieuw is vervaardigd, deze onroerende zaak door de verkopende partij niet als bedrijfsmiddel is gebruikt en deze onroerende zaak niet in gebruik is genomen, is naast de omzetbelasting geen overdrachtsbelasting verschuldigd. (…)

VRIJSTELLING OVERDRACHTSBELASTING

Partijen verklaren ingevolge het bepaalde in artikel 15 lid 1, letter a van de Wet op Belastingen van Rechtsverkeer, een beroep te doen op vrijstelling van overdrachtsbelasting, aangezien terzake van deze overdracht omzetbelasting is verschuldigd en de overdragende partij het verkochte niet als bedrijfsmiddel heeft gebruikt.”

2.5

De sloopvergunning – aangevraagd door [C] Beheer B.V. – is verleend op 27 juli 2007. De door belanghebbende op 12 april 2007 aangevraagde bouwvergunning is verleend op 21 juni 2007.

2.6

De sloop- en bouwwerkzaamheden zijn op 13 augustus 2007 begonnen. De werkzaamheden zijn begin 2008 afgerond.

2.7

Ten tijde van de levering op 1 oktober 2007 was de oudbouw gesloopt met uitzondering van het in de nieuwbouw te integreren gedeelte van de oude voorgevel. Dit restant van de oude voorgevel werd toen met tijdelijke schoren ondersteund. Op het door sloop vrijgekomen perceel lag nog een gedeelte (75%) van de vloerplaat van de oudbouw. In het nog resterende deel van de vloerplaat zijn gaten aangebracht, waarin in totaal vijfendertig stalen funderingspalen (18 palen met een lengte van 12,82 m en een diameter van 273 mm en 3 funderingspalen met een lengte van 12.42 m en een diameter van 273 mm en 3 funderingspalen met een lengte van 12.42 m en een diameter van 168 mm) zijn aangebracht. De oude vloerplaat is ook verwijderd op de plek teneinde daar een liftpunt te realiseren. De (monumentale) voorgevel is blijven staan omdat anders geen (of moeilijker een) sloopvergunning afgegeven zou worden. De oudbouw was op zandgrond gebouwd. De bestaande fundering is weggehaald en op die plaats zijn funderingspalen aangebracht. Een gedeelte van de – door de bouwwerkzaamheden gehavende – vloerplaat (cementdekvloer) van de oudbouw is blijven liggen, omdat geheel weghalen onnodig en kostbaar zou zijn. Het verwijderen van deze vloerplaat was bouwtechnisch niet noodzakelijk; de nieuwbouw (inclusief een nieuwe vloer welke voldoet aan de hedendaagse eisen van isolatie en belasting) is over deze vloerplaten heen gebouwd.

2.8

De onroerende zaak is als volgt gewijzigd ten opzichte van de situatie vóór de bij 2.7 bedoelde werkzaamheden. De goothoogte van het pand is verhoogd. In de oude situatie bevonden zich op de eerste verdieping een magazijn en een woning. In de nieuwe situatie bevinden zich op de eerste verdieping een winkelruimte, kantoor, kantine, kleedruimte, rokersruimte en sanitaire voorzieningen. De eerste verdieping is aan de binnenzijde verhoogd van 2,60 m naar 3,50 m. Aan de buitenzijde was de hoogte van de eerste verdieping deels 9,40 m en deels 6,77 m. Deze is nu geheel 8,04 m. De tweede verdieping die zich in de oude situatie onder de kap bevond is verdwenen. Er is nu een verhoogd deel van de eerste verdieping. Er is een lift aangebracht in het pand. Daarnaast is het uiterlijk van de begane grond gewijzigd en is, waar eerst een gevelplaat zichtbaar was, een volledig glazen wand ontstaan.

2.9

De Inspecteur heeft ter zake van de verkrijging van de verkrijging van de onroerende zaak met dagtekening 12 februari 2010 een naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting aan belanghebbende opgelegd van € 261.750.

2.10

Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de naheffingsaanslag gehandhaafd.

2.11

Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank).

3 Het geding in feitelijke instanties

De Rechtbank

3.1

Voor de Rechtbank is in geschil of de Inspecteur de naheffingsaanslag overdrachtsbelasting terecht heeft opgelegd. Meer specifiek is in geschil of de verkrijging van de onroerende zaak op grond van artikel 15, lid 1, aanhef en onderdeel a, BRV is vrijgesteld van overdrachtsbelasting, hetgeen belanghebbende bepleit en de Inspecteur bestrijdt.

3.2

De Rechtbank beoordeelt allereerst of door de werkzaamheden aan het pand uiteindelijk een vervaardigd goed is voortgebracht. In dit kader overweegt zij, onder verwijzing naar Van Dijk’s Boekhuis⁸, dat sprake is van een vervaardigd goed in de zin van artikel 11, derde lid, aanhef en onderdeel b, Wet OB, indien door de werkzaamheden aan een onroerende zaak in wezen nieuwbouw heeft plaatsgevonden.

3.3

Gezien de omstandigheid dat het oude winkelpand, met uitzondering van de voorgevel, volledig is gesloopt en de dragende constructie en fundering geheel zijn vervangen door een nieuwe passende constructie en fundering – met uitzondering van een deel van de overbodig geworden vloerplaat – en het pand vervolgens is herbouwd met een andere indeling en grotere inhoud, is de Rechtbank van oordeel dat in dit geval de werkzaamheden aan het pand dermate ingrijpend zijn geweest dat in wezen nieuwbouw heeft plaatsgevonden. Daaraan doet niet af dat het aangezicht van het pand niet, althans niet noemenswaardig, is gewijzigd en de functie van het pand hetzelfde is gebleven. Uit HR BNB 2011/42⁹ volgt naar het oordeel van de Rechtbank namelijk dat in dit kader niet beslissend is of het pand na verbouwing al dan niet is te vereenzelvigen met het pand zoals dat bestond voor de verbouwing.

3.4

De Rechtbank vindt voor haar oordeel dat sprake is van een – na sloop – in wezen nieuw gebouwd pand voorts steun in HR BNB 2012/153¹⁰. Gezien de omvang van de verrichte werkzaamheden acht de Rechtbank aannemelijk dat de constructie van het gebouw zodanig is aangetast dat bouwkundig sprake is van sloop van de oudbouw en vervanging door nieuwbouw. In ieder geval acht de Rechtbank aannemelijk dat de bouwtechnische ingrepen zodanig ingrijpend zijn geweest dat de bouwkundige identiteit van het (oorspronkelijke) gebouw door die ingrepen onherkenbaar is gewijzigd.

3.5

Vervolgens beoordeelt de Rechtbank of de onroerende zaak ten tijde van de levering op 1 oktober 2007 reeds als een vervaardigd goed moet worden aangemerkt. De Rechtbank is van oordeel dat hetgeen op 1 oktober 2007 is geleverd, dient te worden aangemerkt als een gedeelte van een nieuw vervaardigd gebouw vóór het tijdstip van eerste ingebruikneming. De Rechtbank overweegt daartoe dat uit de feiten en omstandigheden kan worden afgeleid dat de sloopfase volledig was afgerond en dat was aangevangen met de (nieuw)bouwfase. Daaraan doet niet af dat een deel van de oudbouw – de voorgevel en een deel van de vloerplaat – in stand is gebleven. Zowel de voorgevel als de vloerplaat zijn immers ook niet in een later stadium gesloopt, maar zijn opgegaan in de nieuwbouw. Op het moment van levering was gestart met de bouwwerkzaamheden – namelijk het aanbrengen van een fundering van de nieuwbouw – die uiteindelijk hebben geleid tot realisering van een nieuw vervaardigde onroerende zaak en bevond het gebouw zich daardoor naar het oordeel van de Rechtbank in de bouwfase.

3.6

Bij uitspraak van 22 januari 2015¹¹ vernietigt de Rechtbank de uitspraak op bezwaar en de naheffingsaanslag.

3.7

De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.

Het Hof

3.8

In hoger beroep is evenals in eerste aanleg in geschil of de vrijstelling van artikel 15, lid 1, aanhef en onderdeel a, BRV op de verkrijging van de onroerende zaak van toepassing is.

3.9

De Inspecteur beantwoordt deze vraag ontkennend. Hij neemt primair het standpunt in dat door de verbouwing nimmer een vervaardigd goed is voortgebracht). Subsidiair stelt hij dat, indien het Hof zou oordelen dat door de verbouwing een vervaardigd goed is voortgebracht, dat op het tijdstip van de levering nog niet het geval was. Meer subsidiair heeft de Inspecteur naar voren gebracht dat in het onderhavige geval bij koper en verkoper geen sprake is van een, door objectieve gegevens gesteunde, intentie om te komen tot, zo begrijpt het Hof, ‘vernieuwbouw’. De Inspecteur wijst daarbij op de economische realiteit die er, in zijn optiek, op neerkomt dat een bestaand gebouw is geleverd, nu partijen dat bij de totstandkoming van de koopovereenkomst aanvankelijk hebben bedoeld.

3.10

Belanghebbende beantwoordt de in onderdeel 3.8 vermelde vraag bevestigend en concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

3.11

Het Hof oordeelt, net als de Rechtbank, onder verwijzing naar Van Dijk’s Boekhuis en HR BNB 2011/42, dat gezien de omvang van de verrichte werkzaamheden uiteindelijk, nadat de verbouwing is voltooid, in wezen nieuwbouw heeft plaatsgevonden en dat dus sprake is van een door verbouwing vervaardigd goed in de zin van artikel 11, lid 3, aanhef en onderdeel b, Wet OB. Het primaire standpunt van de Inspecteur wordt aldus verworpen.

3.12

Vervolgens beoordeelt het Hof hoe de levering van (de restanten van) het gebouw op 1 oktober 2007 moet worden gekwalificeerd. In dit kader behandelt hij de (meer) subsidiaire standpunten van de Inspecteur. Ter zake van het subsidiaire standpunt van de Inspecteur overweegt het Hof:

“4.11 Tussen partijen staat vast dat ten tijde van de levering op 1 oktober 2007 de sloopwerkzaamheden van het oude gebouw reeds waren voltooid en de verbouwingswerkzaamheden reeds waren begonnen. Het gebouw was, zo staat tussen partijen eveneens vast, niet meer in gebruik, ook niet gedeeltelijk. Dit zou, zo stelt het Hof uit de stukken van het geding vast, ook niet mogelijk zijn geweest. Onder die omstandigheden moet, naar het oordeel van het Hof, ervan worden uitgegaan dat – anders dan aan de orde was in de zaak HvJ EG van 12 juli 2012 (C-326/11, Komen en Zonen) – in het onderhavige geval sprake was van een levering van een gebouw of een gedeelte van een gebouw en het erbij behorend terrein vóór het tijdstip van eerste ingebruikneming.”

3.13

Ook het meer subsidiaire standpunt van de Inspecteur wijst het Hof af:

“4.13 (…) De hiervoor vastgestelde feiten en het vorenoverwogene leiden tot de conclusie dat op 1 oktober 2007 aan belanghebbende een gebouw is geleverd dat op dat moment in verregaande mate was gesloopt en waaraan op dat moment verbouwingswerkzaamheden werden verricht, die er na voltooiing daarvan, toe hebben geleid dat een vervaardigd goed is voortgebracht. Uit de stukken van het geding blijkt niet dat sprake is geweest van een andere economische realiteit dan wel van andere uiteindelijke intenties van partijen. Dat partijen aanvankelijk niet en later wel zijn overeengekomen tot “vernieuwbouw” van het gebouw, doet daaraan niet af, aangezien op het moment van levering de bedoeling van partijen volstrekt eenduidig was.”

3.14

Het Hof concludeert dat op 1 oktober 2007 aan belanghebbende een ‘nieuw vervaardigde onroerende zaak’ aan belanghebbende is geleverd, welke levering van rechtswege is belast met omzetbelasting. Nu niet in geschil is dat aan de overige voorwaarden voor toepassing van artikel 15, eerste lid, aanhef en onderdeel a, BRV is voldaan, oordeelt het Hof dat de verkrijging door belanghebbende is vrijgesteld van overdrachtsbelasting.

3.15

Bij uitspraak van 3 augustus 2016¹² bevestigt het Hof de uitspraak van de Rechtbank.

4 Het geding in cassatie

4.1

De Staatssecretaris heeft tijdig¹³ en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. Hij stelt één cassatiemiddel voor.

4.2

Met zijn cassatiemiddel komt de Staatssecretaris met rechts- en motiveringsklachten op tegen ’s Hofs oordeel dat op 1 oktober 2007 ‘een nieuw vervaardigde onroerende zaak’ is geleverd die van rechtswege is belast met omzetbelasting.

4.3

Volgens de Staatssecretaris had het Hof in het kader van het meer subsidiaire standpunt van de Inspecteur de vraag moeten behandelen welke prestatie(s) in de zin van de btw tussen verkoper en belanghebbende zijn overeengekomen, en daarbij de arresten Don Bosco Onroerend Goed, J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard en Woningstichting Maasdriel in ogenschouw moeten nemen. Nu het Hof geen helder antwoord heeft gegeven op de vraag wat het exacte voorwerp is van de prestatie van de verkoper, geeft de bestreden uitspraak onvoldoende inzicht in de door het Hof gevolgde gedachtegang en is daarom gebrekkig gemotiveerd, aldus de Staatssecretaris.

4.4

Voor zover uit de overwegingen van het Hof wel een gedachtegang valt af te leiden, acht de Staatssecretaris deze gedachtegang onjuist. De Staatssecretaris begrijpt de overwegingen 4.12 en 4.13 van het Hof aldus dat sprake is van een enkelvoudige prestatie, die bestaat uit de levering van een gebouw in de staat zoals deze zich op het moment van levering bevindt. Daar de verbouwing door en namens belanghebbende plaatsvindt en de verkoper zich daartoe op geen enkele wijze heeft verbonden en de betrokkenheid van de verkoper slechts de aanvraag van de sloopvergunning betreft, dient bij de prestatie van de verkoper naar de mening van de Staatssecretaris geen acht te worden geslagen op de aangevangen verbouwingswerkzaamheden en wellicht evenmin op de namens belanghebbende voor de levering verrichte sloopwerkzaamheden. Van het pand in grotendeels gesloopte staat dient te worden beoordeeld of de levering van rechtswege is belast met omzetbelasting. Nu die beoordeling niet door het Hof lijkt te zijn gemaakt, geeft de uitspraak in zoverre blijk van een onjuiste rechtsopvatting, zo meent de Staatssecretaris.

4.5

Voor het geval de Hoge Raad oordeelt dat niet alleen de sloopwerkzaamheden, maar tevens de verbouwingswerkzaamheden in aanmerking dienen te worden genomen bij de beoordeling of sprake is van een vervaardigd goed, hetgeen de Staatssecretaris bestrijdt, betoogt hij dat niet kan worden toegekomen aan de vraag wanneer de eerste ingebruikneming plaatsvindt. De Staatssecretaris leidt uit (de ontstaansgeschiedenis van) artikel 11, lid 3, aanhef en onderdeel b, Wet OB af dat bij de beoordeling of sprake is van een vervaardiging allereerst moet worden bezien of (i) een verbouwing heeft plaatsgevonden en (ii) of een vervaardiging heeft plaatsgevonden, en vervolgens pas wordt toegekomen aan de vraag wanneer het vervaardigde goed in gebruik is genomen. Volgens de Staatssecretaris is in het onderhavige geval op het moment van levering nog geen sprake van een ‘na verbouwing vervaardigd goed’, zodat het bepalen van het tijdstip van eerste ingebruikneming niet aan de orde is. Het Hof had dan ook niet tot de slotsom kunnen komen dat sprake is van een levering van (een gedeelte van) een gebouw en het erbij behorende terrein vóór het tijdstip van eerste ingebruikneming, aldus de Staatssecretaris.

4.6

Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend, waarin hij de standpunten van de Staatssecretaris weerspreekt.

4.7

Aangezien het Hof feitelijk heeft vastgesteld dat (i) de sloopwerkzaamheden ten tijde van de levering volledig waren voltooid, (ii) de oudbouw niet meer kon worden gebruikt en (iii) de werkzaamheden ten behoeve van de nieuwbouw een aanvang hadden genomen, is ’s Hofs oordeel dat de onroerende zaak op 1 oktober 2007 een nog niet in gebruik genomen gebouw vormt, volgens belanghebbende niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd.

4.8

Het standpunt van de Staatssecretaris dat de verbouwing namens belanghebbende plaatsvindt en derhalve bij het bepalen van de prestatie van de verkoper geen acht moet worden geslagen op de aangevangen verbouwingswerkzaamheden, vindt naar belanghebbendes mening geen steun in het recht en stemt niet overeen met hetgeen de Inspecteur in hoger beroep heeft aangevoerd.

4.9

De Staatssecretaris heeft afgezien van het indienen van een conclusie van repliek.

Parket bij de Hoge Raad, 12-12-2017, ECLI:NL:PHR:2017:1415, 16/04577

Parket bij de Hoge Raad, 12-12-2017, ECLI:NL:PHR:2017:1415, 16/04577

Gegevens

Inhoudsindicatie

Conclusie

1 Inleiding

3 Het geding in feitelijke instanties

4 Het geding in cassatie

5 Oud of nieuw gebouw in de Wet OB en de Btw-richtlijn

6 Is een vervaardigd gebouw geleverd?

7 Conclusie