Parket bij de Hoge Raad, 12-12-2025, ECLI:NL:PHR:2025:1358, 25/00129

Belanghebbende (de vrouw) en de fiscaal partner (de man) woonden tot eind september 2013 in Nederland. Vanaf 1 september 2013 hebben zij een woning gehuurd op Jersey. Vanaf 14 oktober 2013 hebben zij zich met hun twee kinderen uitgeschreven in Nederland en zich ingeschreven in, wat officieel heet, ‘the bailiwick of Jersey’. De man heeft de woning in Nederland in eigendom gehouden. De woning is van 1 november 2013 tot 31 oktober 2014 en van 1 augustus 2015 tot en met 31 juli 2016 aan derden verhuurd. In beide huurcontracten is een zogenoemde diplomatenclausule opgenomen, die inhoudt dat de man verklaart de vorige bewoner te zijn en dat hij na afloop van de huurperiode de woning weer zal betrekken.

De man hield 5 van de 225 aandelen in het kapitaal van [A] Ltd. Die vennootschap hield samen met drie andere vennootschappen 100% van de aandelen in [B] Ltd. Belanghebbende en de partner voerden gezamenlijk de directie over [B] Ltd. De man is in 2011 en 2012 twee leningen van ieder € 200.000 aangegaan bij [B] Ltd.

Belanghebbende was in de onderhavige jaren (2008 t/m 2014) werkzaam als ICT-consultant. Tot en met 2012 verrichte zij de IT-werkzaamheden voor een naamloze vennootschap die actief is als bank; vanaf 2013 verrichtte zij haar werkzaamheden uitsluitend voor een besloten vennootschap die actief is als oliemaatschappij. De werkzaamheden zijn verricht via tussenkomst van een bemiddelaar.

Op 31 maart 2008 heeft belanghebbende een arbeidsovereenkomst gesloten met [B] Ltd. Vanaf dat moment heeft [B] Ltd klanten gefactureerd voor de door belanghebbende verrichte werkzaamheden. [B] Ltd is eind 2013 geliquideerd. Vanaf 2013 zijn de werkzaamheden via [C] Ltd (de vennootschap) verricht. De aandelen van [C] Ltd zijn in handen van belanghebbende en de partner.

Belanghebbende heeft aangiften IB/PVV voor de jaren 2008 tot en met 2014 gedaan. De Inspecteur heeft op de voet van art. 47 AWR een vragenbrief aan belanghebbende gestuurd, waarbij werd verzocht om informatie voor de behandeling van de aangiften IB/PVV 2010 tot en met 2014. In haar reactie op die brief heeft belanghebbende de stelling ingenomen dat zij vanaf 1 oktober 2013 niet belastingplichtig is voor inkomen uit werk en woning in Nederland. Zij heeft enkel informatie verstrekt die ziet op de periode 1 januari 2010 tot 30 september 2013. De Inspecteur heeft op de voet van art. 47 AWR bij brief van 8 september 2016 (opnieuw) gevraagd om informatie te verstrekken voor de periode vanaf 1 oktober 2013 omdat er een mogelijk Nederlands heffingsbelang zou bestaan. Dit heeft belanghebbende geweigerd, onder meer omdat belanghebbende naar eigen zeggen vanaf die datum niet meer in Nederland woont. Vervolgens heeft de Inspecteur bij brief van 13 oktober 2016 geconstateerd dat de meeste van zijn vragen niet zijn beantwoord, waarop hij belanghebbende heeft uitgenodigd voor een gesprek op het belastingkantoor in Utrecht en een aantal data daartoe heeft voorgesteld. Op 2 november 2016 heeft een (nieuwe) gemachtigde van belanghebbende om vier weken uitstel verzocht voor het beantwoorden van de brief van 13 oktober 2016. Dit is bij e-mail van 7 november 2016 door de Inspecteur geweigerd, onder meer omdat belanghebbende en de partner al geruime tijd niet aan hun informatieverplichting hadden voldaan en er reeds meerdere termijnen waren gesteld.

De Inspecteur heeft met dagtekening 20 november 2016 informatiebeschikkingen voor de jaren 2008 tot en met 2014 opgelegd. De vragen die hij in de brief van 13 oktober 2016 had gesteld zijn in die informatiebeschikkingen opgenomen. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen deze informatiebeschikkingen. Nadat op 21 februari 2018 een hoorgesprek heeft plaatsgevonden, heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar van 21 augustus 2018 de bezwaren ongegrond verklaard.

De Inspecteur heeft (via het Central Liaison Office van de Belastingdienst, de CLO) op 14 maart 2017 bij de bevoegde autoriteiten van Jersey informatie opgevraagd over belanghebbende, de partner en de vennootschap. Dit informatieverzoek is gegrond op art. 4 van het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Staten van Jersey inzake de uitwisseling van informatie betreffende belastingzaken¹ (de Tax Information Exchange Agreement, TIEA). Naar aanleiding daarvan heeft de Inspecteur uiteindelijk op 7 januari 2019 ‘income tax returns’ van belanghebbende voor de jaren 2013 tot en met 2015 ontvangen. Ook heeft de Inspecteur op 22 februari 2019 informatie ontvangen afkomstig van een Jersey bank, een Jersey accountantskantoor en de Jersey Companies Registry.

Op 19 juni resp. 20 oktober 2020 zijn navorderingsaanslagen IB/PVV 2008, 2009, 2011 en 2012 opgelegd.

De Rechtbank verklaarde het beroep niet-ontvankelijk voor zover dat zag op de informatiebeschikkingen 2008, 2009, 2011 en 2012, nu er voor die jaren reeds navorderingsaanslagen IB/PVV zijn opgelegd en belanghebbende geen procesbelang bij de informatiebeschikkingen (meer) heeft.

De Rechtbank heeft vooropgesteld dat een fishing expedition niet aan de orde is, nu de Inspecteur opheldering wenst te verkrijgen over de vraag of belanghebbende mogelijk subjectief belastingplichtig is in Nederland. Vervolgens heeft de Rechtbank per vraag beoordeeld of deze terecht in de informatiebeschikkingen is opgenomen. De Rechtbank overwoog dat de vragen opgenomen in de informatiebeschikkingen door de Inspecteur mochten worden gesteld, op vraag 11 en 12 na. Die vragen zijn namelijk – in tegenstelling tot de andere vragen – wel adequaat beantwoord. Ook heeft de Inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat die twee vragen (opzettelijk) onjuist zijn beantwoord. De informatiebeschikkingen zijn ten onrechte gegeven voor zover zij zien op deze twee vragen; voor het overige heeft belanghebbende ten onrechte niet aan de informatieverzoeken van de Inspecteur voldaan.

Verder oordeelde de Rechtbank dat de abbb niet zijn geschonden. Ook het beroep op de bepalingen genoemd in geschilvraag c faalt volgens de Rechtbank, nu belanghebbende niet heeft voldaan aan haar stelplicht.

De Rechtbank oordeelde voorts dat de TIEA in dezen geen beperking oplegt aan de Inspecteur ten aanzien van het geven van de informatiebeschikkingen. In geschil zijn niet de informatieverzoeken aan de bevoegde autoriteiten van Jersey op grond van de TIEA, maar de informatiebeschikkingen. Het verzoek aan de bevoegde autoriteiten van Jersey is gedaan in maart 2017, en de gevraagde informatie is uiteindelijk (gedeeltelijk) verstrekt begin 2019, dus ná het geven van de informatiebeschikkingen en de uitspraken op bezwaar. Niet in te zien valt hoe de verstrekte informatie van belang kan zijn geweest voor de informatiebeschikkingen. Of de Inspecteur art. 4(1)(derde volzin) TIEA heeft geschonden kan naar het oordeel van de Rechtbank dan ook in het midden blijven. Dit geldt ook voor belanghebbendes stelling dat het verzoek op grond van de TIEA is gebaseerd op onjuiste informatie. De vraag naar de rechtmatigheid van de onder de TIEA verkregen informatie kan namelijk niet aan de orde komen in een procedure over een gegeven informatiebeschikking, maar pas in het kader van een procedure over een eventueel nog op te leggen aanslag. Overigens heeft belanghebbende niet onderbouwd in hoeverre de Inspecteur met de door Jersey verstrekte informatie inmiddels beschikt over de in de informatiebeschikkingen gevraagde gegevens en bescheiden, aldus nog steeds de Rechtbank. Verder is in de overige bepalingen van de TIEA geen grondslag te vinden voor de stelling dat een uitstaand verzoek om informatie leidt tot een beperking van de verplichtingen van belanghebbende op grond van artikel 47 AWR, dan wel de bevoegdheid van de inspecteur tot het geven van een informatiebeschikking op grond van artikel 52a AWR.

Het Hof overwoog dat belanghebbende niet ontvankelijk is in haar beroep tegen de informatiebeschikkingen 2008, 2009, 2011 en 2012 (geschilpunt a). Belanghebbende heeft geen belang bij dat beroep, nu de informatiebeschikkingen van rechtswege zijn vervallen door het opleggen van navorderingsaanslagen IB/PVV voor voornoemde jaren.

Het beroep op art. 6 EVRM (geschilpunt b) faalt naar het oordeel van het Hof reeds op de grond dat art. 6 EVRM niet ziet op belastingzaken waar geen boete is opgelegd.

Met betrekking tot geschilpunt c oordeelde het Hof dat art. 47 AWR niet territoriaal begrensd is en het de Inspecteur daarom in beginsel toegestaan is aan belanghebbende een informatiebeschikking op te leggen. De informatieverplichting van art. 47 AWR richt zich ook tot die gevallen waarin de informatie opheldering zouden kunnen geven over de vraag of een persoon in Nederland belastingplichtig is.⁸

Bij de beoordeling van geschilpunt d heeft het Hof in navolging van de Rechtbank per vraag onderzocht of deze terecht in de informatiebeschikking is opgenomen. Het Hof oordeelde dat de informatiebeschikkingen (zoals die door de Rechtbank zijn vastgesteld) terecht zijn gegeven. De vragen met betrekking tot de werkzaamheden vanuit Jersey en de relatie met de vennootschappen op Jersey zijn legitiem en noodzakelijk voor de beoordeling van de belastingplicht van belanghebbende. Een fishing expedition is niet aan de orde. De gestelde vragen zijn niet adequaat beantwoord en de verzochte informatie is niet verstrekt.

Het Hof oordeelde dat de Inspecteur de abbb niet heeft geschonden (geschilpunt e). Niet is gehandeld in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel: de informatiebeschikkingen zijn genomen na een uitgebreid en zorgvuldig onderzoek, er zijn diverse gesprekken met belanghebbende gevoerd en belanghebbende is diverse malen in de gelegenheid gesteld om alsnog informatie aan te leveren. Ook zijn de informatieverzoeken voldoende gemotiveerd. De gronden waarop de bezwaren zijn afgewezen blijken uit de uitspraken op bezwaar. Ook het fair play-beginsel biedt belanghebbende geen soelaas. Uit een bepaalde statusupdate kan voorts niet worden afgeleid dat de informatiebeschikkingen zijn opgelegd met het doel om de navorderingstermijn te verlengen.

Belanghebbende stelde voor het Hof dat de informatiebeschikkingen zijn opgelegd in strijd met art. 8 EVRM, de artt. 5, 9 en 17 van het IVPBR en het nemo-teneturbeginsel, mede onder verwijzing naar De Legé tegen Nederland⁹ (geschilpunt f).

Het Hof overwoog met betrekking tot het nemo-teneturbeginsel dat art. 6 EVRM niet geldt in belastingzaken waarin geen criminal charge aan de orde is. Een informatiebeschikking vormt geen maatregel waarmee de verstrekking van informatie wordt afgedwongen, wat niet anders wordt door het gegeven dat zij gepaard kan gaan met omkering en verzwaring van de bewijslast. Belanghebbende kan dus niet met een beroep op artikel 6 EVRM of enig ander voorschrift weigeren de gevraagde inlichtingen te verstrekken. Ook heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat de Inspecteur zijn bevoegdheden heeft ingezet met een ander doel dan de beoordeling van de belastingplicht van belanghebbende (geen détournement de pouvoir). Ook is er geen ongerechtvaardigde inbreuk gemaakt op art. 8 EVRM. Het opvragen van de gegevens was voorts proportioneel in de gegeven omstandigheden.

Uit de slotzin van de onder 4.45 genoemde passage volgt dat de bevoegde autoriteit van de verzoekende partij – in casu: Nederland – uitsluitend een verzoek om informatie op grond van dit artikel doet wanneer zij niet in staat is de gevraagde informatie op een andere manier te verkrijgen, behalve wanneer het gebruik van dergelijke middelen aanleiding zou geven tot onevenredige problemen.

Het hof ziet zich voor de vraag gesteld of artikel 4, lid 1 TIEA – in een geval als het onderhavige waarin de belanghebbende stelt buiten Nederland woonachtig te zijn – de inspecteur verplicht om de gevraagde inlichtingen bij uitsluiting via artikel 4, lid 1 TIEA te verzoeken, of dat het de inspecteur ook toegestaan is om zich rechtstreeks tot belanghebbende te wenden. Op grond van het territorialiteitsbeginsel kan worden gesteld dat de inspecteur gehouden is – alvorens de belastingplichtige rechtstreeks te benaderen – de mogelijkheden uit de TIEA met het desbetreffende land volledig te benutten. Voorts kan worden gesteld dat de TIEA – bij het ontbreken van enige verwijzing daarnaar – toepassing van de bevoegdheden voortvloeiende uit de AWR verhindert.

Daar waar de inspecteur, min of meer, twee gelijkwaardige mogelijkheden tot zijn beschikking heeft, te weten de route via de TIEA en de rechtstreekse benadering van de belastingplichtige, acht het hof het niet ondenkbaar dat het territorialiteitsbeginsel vereist dat de inspecteur eerst, en wellicht uitsluitend, de mogelijkheden benut welke tot zijn beschikking staan op grond van de TIEA. Dit zou betekenen dat de door de inspecteur in de onderhavige zaak gegeven informatiebeschikkingen ten onrechte zijn gegeven. Anderzijds kan worden gesteld dat het de inspecteur vrij staat om de voor hem meeste geschikte route te benutten voor het vergaren van de gevraagde informatie. In beginsel is denkbaar dat de inspecteur ervoor kan kiezen de route via de TIEA te benutten, dan wel rechtstreeks de belastingplichtige te benaderen, dan wel om beide routes gelijktijdig te benutten.

Uit voorgaande volgt dat twijfel kan bestaan over de vraag of de inspecteur een keuzevrijheid heeft (gehad) ten aanzien van de hiervoor genoemde routes ter verkrijging van de door hem gewenste informatie. Alles overwegende komt het hof tot het oordeel dat het de inspecteur in beginsel vrij staat om bij belanghebbende informatie op te vragen die hij ook langs andere weg kan verkrijgen. Dit is anders indien het handelen van de inspecteur in strijd komt met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. Van dat laatste is in het onderhavige geval niet gebleken (zie het antwoord op vraag e). Anders dan belanghebbende verdedigt staat ook de goede verdragstrouw niet in de weg aan het oordeel dat het de inspecteur in beginsel vrij staat om bij belanghebbende informatie op te vragen die hij ook langs andere weg kan verkrijgen. In het bijzonder gelet op de slotzin van lid 1 van artikel 4 TIEA past bij de uitleg van de TIEA juist dat de inspecteur eerst andere wegen moet bewandelen dan een beroep te doen op de TIEA. De conclusie is derhalve dat de TIEA er niet aan in de weg staat dat de inspecteur informatiebeschikkingen heeft gegeven aan belanghebbende.”

Het Hof heeft op deze gronden het hoger beroep ongegrond verklaard en aan belanghebbende een nieuwe termijn gesteld voor het verstrekken van de informatie.