Parket bij de Hoge Raad, 25-04-2025, ECLI:NL:PHR:2025:500, 24/03206
Parket bij de Hoge Raad, 25-04-2025, ECLI:NL:PHR:2025:500, 24/03206
Gegevens
- Instantie
- Parket bij de Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 25 april 2025
- Datum publicatie
- 9 mei 2025
- ECLI
- ECLI:NL:PHR:2025:500
- Zaaknummer
- 24/03206
Inhoudsindicatie
Art. 4 AWR; woonplaats. Woonplaatsbegrip is niet aan herijking of nadere invulling toe. Open norm. Vertrouwensbeginsel. Gelijkheidsbeginsel.
Conclusie
PROCUREUR-GENERAAL
BIJ DE
HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
Nummer 24/03206
Datum 25 april 2025
Belastingkamer B
Onderwerp/tijdvak Inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2016
Nr. Gerechtshof 22/1088
Nr. Rechtbank 20/9740
CONCLUSIE
R.J. Koopman
In de zaak van
[X]
tegen
staatssecretaris van Financiën
1 Inleiding
In deze conclusie ga ik in op de vraag of nadere invulling geboden is van het woonplaatsbegrip. In art. 4 AWR is bepaald dat waar iemand woont, naar de omstandigheden wordt beoordeeld. Vanouds geldt dat iemand in Nederland woont indien die persoon een duurzame band van persoonlijke aard heeft met ons land. Dit impliceert dat iemand die met meerdere landen zo’n band heeft, in evenzoveel landen kan wonen (de dubbele woonplaats). Ik meen dat een herijking of beperking van het woonplaatsbegrip onnodig en ongewenst is en niet goed zou aansluiten bij de bedoeling van de wetgever.
De zaak gaat over een bestuurder (belanghebbende) van een internationaal bedrijf die tot en met 2015 in Monaco woonde en die in 2016 naar Nederland verhuisde (2.1-2.4). In geschil is of hij al bij de aanvang van 2016 in Nederland is gaan wonen of pas op 18 april 2016 (2.8). Dat is van belang omdat belanghebbende in de tussenliggende periode bijna € 2,3 miljoen aan loon heeft ontvangen. Als belanghebbende in Nederland woonde, is dit loon in Nederland belast. Daar staat tegenover dat belanghebbende als binnenlands belastingplichtige een persoonsgebonden aftrekpost ter zake van afgekochte alimentatie van € 1.548.572 in aftrek kan brengen.
De Rechtbank oordeelde dat belanghebbende in de periode tot en met 17 april 2016 niet in Nederland woonde (2.8-2.10). Het Hof oordeelde echter dat belanghebbende vanaf het begin van 2016 een woonplaats in Nederland had (2.11-2.13). Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld (hoofdstuk 3), waarbij hij in het eerste middel onder meer aanvoert dat het woonplaatsbegrip aan herijking toe is, hetgeen de aanleiding is voor het nemen van deze conclusie.
In hoofdstuk 4 schets ik daarom de achtergrond van het in art. 4 AWR neergelegde woonplaatsbegrip. Daarbij leun ik op sterk op de conclusies van de A-G’s Overgaauw en Van Hilten (4.4-4.7). In 4.9 tot en met 4.19 volgt een rechtsvergelijkend intermezzo. Daarna pak ik de draad op met een weergave van de meer recente ontwikkelingen rond het woonplaatsbegrip in jurisprudentie, literatuur en politiek (4.20-4.32).
In hoofdstuk 5 behandel ik de middelen. Bij de bespreking van het eerste middel ga ik in op de vraag of het raadzaam is de open norm van art. 4 AWR te herijken en nader in te vullen met harde subnormen, vuistregels of een gezichtspuntencatalogus. Mijns inziens is dat niet het geval (5.3-5.16). De wetgever heeft ten aanzien van de woonplaats een open norm willen stellen, en het lijkt er niet op dat hij binnenkort van gedachten zal veranderen (4.32). Dankzij de flexibiliteit van deze open norm kan recht worden gedaan aan de werkelijke situatie waarin een belastingplichtige verkeert. Bovendien biedt een (al dan niet limitatieve) opsomming van relevante omstandigheden niet wezenlijk meer rechtszekerheid. Ook de omstandigheid dat toepassing van art. 4 AWR in uitzonderlijke gevallen kan leiden tot een ‘dubbele woonplaats’ vormt naar mijn mening geen aanleiding voor de door belanghebbende bepleite herijking (5.13). Wanneer als gevolg daarvan daadwerkelijk dubbele belastingheffing dreigt, biedt de tiebreaker die in belastingverdragen pleegt te staan in de regel soelaas (5.14). Dat Nederland geen belastingverdrag met Monaco heeft laat zich wellicht verklaren door het zonnige fiscale klimaat van deze stadstaat (5.15).
Belanghebbende komt met de andere drie middelen met voornamelijk motiveringsklachten op tegen de afwijzing door het Hof van toepassing in zijn geval van het vertrouwensbeginsel (5.17-5.29) en het gelijkheidsbeginsel (5.30-5.33). Ik meen dat ook die klachten falen.
Ik concludeer tot ongegrondverklaring van het cassatieberoep. Mijns inziens leent het zich voor afdoening met art. 81 Wet RO.
2 De feiten en het geding in feitelijke instanties
Belanghebbende was van 2012 tot en met 17 april 2016 werkzaam bij [A] , een kleindochtervennootschap van [B] . In diezelfde periode was hij tevens werkzaam als lid van de Raad van Bestuur van [B] . In het najaar van 2015 is het hoofdkantoor van [B] van Monaco naar Nederland verplaatst. Van 18 april 2016 tot april 2017 was hij enkel nog werkzaam bij [B] . In 2016 heeft belanghebbende loon van [B] en [A] ontvangen van bijna 2,3 miljoen euro, in de vorm van salaris, cash bonus en restricted stock units (RSU’s). Het grootste deel hiervan is verloond in de periode 1 januari 2016 tot en met 17 april 2016.
Belanghebbende heeft de Nederlandse nationaliteit. In 2009 is belanghebbende gescheiden. Uit het huwelijk van belanghebbende en zijn voormalige echtgenote zijn vier kinderen geboren, die alle vier in Nederland wonen. Vanaf 2006 heeft belanghebbende een relatie met [C] . Zij heeft de Australische nationaliteit. In 2007 zijn belanghebbende en [C] in haar woning in [Q] ingetrokken. In 2013 zijn zij in gemeenschap van goederen getrouwd.
Belanghebbende was vanaf 14 november 2007 tot 1 juli 2012 ingeschreven op het adres van de woning in [Q]. Van 1 juli 2012 tot en met 17 april 2016 stond hij ingeschreven in Monaco. [C] is in december 2012 naar het appartement in Monaco verhuisd. Van 18 april 2016 tot 18 mei 2017 stond belanghebbende weer ingeschreven in [Q]. In april 2017 is belanghebbende met pensioen gegaan en is hij naar Australië verhuisd.
In de periode 1 januari tot en met 17 april 2016 verbleef belanghebbende 48 dagen in Nederland, waarvan 13 tezamen met zijn echtgenote, en verbleef hij 44 dagen in Monaco. In die periode stond hem zowel de woning in [Q] als een gehuurd appartement in Monaco ter beschikking.
Belanghebbende heeft aangifte IB/PVV 2016 gedaan waarbij is uitgegaan van binnenlandse belastingplicht in de periode 18 april tot en met 31 december 2016. Daarbij heeft belanghebbende € 2.434.767 aan belastbaar loon opgegeven. Tevens heeft belanghebbende een persoonsgebonden aftrekpost ter zake van afgekochte alimentatie van € 1.548.572 en negatieve belastbare inkomsten uit eigen woning van € 20.344 aangegeven. Een en ander resulteerde in een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 865.851.
De Inspecteur is bij het vaststellen van de aanslag afgeweken van de aangifte, omdat hij stelt dat belanghebbende niet in Nederland zijn fiscale woonplaats had. Bij de aanslag IB/PVV 2016 is de Inspecteur uitgegaan van buitenlandse belastingplicht en een verzamelinkomen van € 2.434.767 waarbij geen rekening is gehouden met aftrekposten.
In de uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur het standpunt gehuldigd dat belanghebbende vanaf 18 april 2016 moet worden aangemerkt als fiscaal inwoner van Nederland. Dit leidt ertoe dat de persoonsgebonden aftrek in aanmerking kan worden genomen. Belanghebbende heeft desondanks geen belastingteruggaaf gekregen. De Inspecteur heeft interne compensatie toegepast en een correctie op het loon van € 1.519.145 aangebracht, wat uitkomt op een navordering op de definitieve aanslag.1 De Inspecteur heeft die navordering achterwege gelaten.
Rechtbank Zeeland-West-Brabant 2
Bij de Rechtbank was in de eerste plaats in geschil of belanghebbende voor het gehele jaar 2016 aangemerkt kan worden als inwoner van Nederland als bedoeld in artikel 4 AWR. Dit geschil spitste zich toe op de periode 1 januari 2016 tot en met 17 april 2016. De Rechtbank oordeelde dat niet aannemelijk is geworden dat belanghebbende reeds voorafgaand aan 18 april 2016 aangemerkt moet worden als inwoner van Nederland. De Rechtbank achtte daarbij mede van belang dat niet in geschil is dat belanghebbende in die periode in Monaco werkzaam was en ook in Monaco verbleef (overweging 2.13).
De Rechtbank oordeelde vervolgens dat de Inspecteur niet kan heffen over de door belanghebbende genoten inkomsten van [A] die betrekking hebben op de periode vóór 18 april 2016 (overweging 2.15-2.16).
De Rechtbank heeft vervolgens het beroep van belanghebbende gegrond verklaard en de aanslag vastgesteld overeenkomstig de aangifte van belanghebbende (2.5).
Gerechtshof 's-Hertogenbosch 3
Voor het Hof was in geschil of belanghebbende van 1 januari tot en met 17 april 2016 inwoner van Nederland was. Het Hof achtte aannemelijk dat belanghebbende in deze periode een duurzame band van persoonlijke aard had met Nederland (overweging 4.6). Belanghebbende beschikte over een woning in [Q], verbleef 48 dagen in Nederland, heeft de Nederlandse nationaliteit en is van 18 april tot en met 31 december 2016 ook inwoner van Nederland. Aan het voorgaande doet niet af dat belanghebbende ook in Monaco een woning had (overweging 4.7). De duurzame band met Nederland hoeft niet sterker te zijn dan met een ander land, zodat voor een woonplaats in Nederland niet noodzakelijk is dat het middelpunt van belanghebbendes maatschappelijk leven zich in Nederland bevindt (overweging 4.4). Nederland heeft voorts geen belastingverdrag met Monaco (overweging 4.8). Belanghebbende is voor heel 2016 binnenlands belastingplichtig en zodoende belastingplichtig over zijn wereldinkomen (overweging 4.9).
Vervolgens was in geschil of de Inspecteur het vertrouwensbeginsel heeft geschonden. Het Hof heeft vastgesteld dat belanghebbende de in 2016 toegekende RSU’s volledig heeft genoten in de periode 1 januari tot en met 17 april 2016. Daarvan uitgaande heeft het Hof geoordeeld dat belanghebbende – kort gezegd – niet met succes een beroep kan doen op een ruling gegeven in het kader van de verplaatsing van het hoofdkantoor van [B] en een brief van 21 december 2016 van hemzelf en [B] aan de Belastingdienst (overweging 4.13). Voorts achtte het Hof niet aannemelijk dat de Inspecteur tijdens de aanslag- en bezwaarfase het vertrouwen heeft gewekt dat volgens hem belanghebbende tot en met 17 april 2016 niet in Nederland woonde (overweging 4.16). Niet aannemelijk is gemaakt dat in 2016 een zich onveranderd voordoende aangelegenheid aan de orde was, zodat reeds hierom aan de behandeling van de aangiften over voorgaande jaren geen vertrouwen kan worden ontleend (overweging 4.17). Ook het gelijkheidsbeginsel is niet geschonden. Op basis van stukken waarvan kennisneming is beperkt, heeft het Hof kunnen vaststellen dat de door belanghebbende genoemde gevallen op relevante punten, anders dan het ook hebben van een duaal contract, niet vergelijkbaar zijn met de situatie van belanghebbende (overweging 4.20).
Het Hof heeft daarop het hoger beroep van de Inspecteur gegrond verklaard en de aanslag gehandhaafd zoals die door de Inspecteur is vastgesteld bij uitspraak op bezwaar (2.6). Daarbij heeft het Hof het verzoek van belanghebbende om vergoeding van zijn integrale proceskosten afgewezen.
3 Het geding in cassatie
Belanghebbende heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. De Staatssecretaris heeft een verweerschrift ingediend. Partijen hebben hun standpunten door een advocaat laten toelichten.
Beroep in cassatie
Belanghebbende komt in cassatie onder aanvoering van vier middelen. Ik geef de middelen hier kort weer; de toelichting op de middelen geef ik weer bij de beoordeling van het cassatieberoep in hoofdstuk 5.
Het eerste middel bestrijdt het oordeel van het Hof dat belanghebbende in Nederland woonde van 1 januari tot en met 17 april 2016 (2.11).
Het tweede middel komt op tegen het oordeel van het Hof dat toepassing van het vertrouwensbeginsel niet ertoe leidt dat belanghebbende geacht wordt niet in Nederland te wonen van 1 januari tot en met 17 april 2016 (2.12).
Het derde middel bestrijdt het oordeel van het Hof dat het vertrouwensbeginsel er niet aan in de weg staat dat de RSU’s in de heffing worden betrokken (2.12).
Het vierde middel bestrijdt het oordeel van het Hof dat het gelijkheidsbeginsel niet is geschonden (2.12).
Verweerschrift
Ten aanzien van het eerste middel leidt de Staatssecretaris uit een art. 81 RO-oordeel in het arrest van 9 juni 20234 af dat de Hoge Raad nog steeds op basis van een duurzame band met Nederland tot een woonplaats in Nederland op grond van artikel 4 AWR concludeert. Het oordeel van het Hof geeft dan ook blijk van een juiste rechtsopvatting en is voorts niet onbegrijpelijk.
Ten aanzien van het tweede middel merkt de Staatssecretaris op dat het bestreden oordeel geen blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting en verder feitelijk van aard is. De uitlatingen van de Inspecteur hebben steeds betrekking gehad op de periode vanaf 18 april 2016 en niet op de periode daarvoor.
Ten aanzien van het derde middel merkt de Staatssecretaris op dat het Hof de afspraak die [B] maakte met de Belastingdienst over de RSU-inkomsten zo uit heeft kunnen leggen dat deze geen betrekking heeft op de door belanghebbende begin 2016 genoten inkomsten als bestuurder van [B] . Hij acht het oordeel van het Hof dan ook niet onbegrijpelijk.
Ten aanzien van het vierde middel merkt de Staatssecretaris op dat de andere niet in Nederland wonende bestuurders op basis van 's Hofs beoordeling van de genoemde stukken niet vergelijkbaar zijn. Gelet op de vertrouwelijkheid van deze stukken kan het Hof dat niet nader motiveren. Wel geeft het Hof te kennen dat de Inspecteur de stukken terecht heeft geschoond. De stelling dat het lijkt alsof het oordeel onbegrijpelijk is, berust volgens de Staatssecretaris op een onjuiste lezing van de uitspraak.