Rechtbank Breda, 23-02-2010, ECLI:NL:RBBRE:2010:682 ECLI:NL:RBBRE:2010:997 BL6949, 08/4234

Procedurenummer: AWB 08/4234

Uitspraakdatum: 23 februari 2010

Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen

en

Eiseres wordt hierna belanghebbende genoemd en verweerder inspecteur.

1.Ontstaan en loop van het geding

1.2.Op 5 maart 2008 heeft belanghebbende bezwaar aangetekend tegen de door haar op aangifte voldane omzetbelasting over het tijdvak van 1 januari 2008 tot en met 31 januari 2008.

1.3.De inspecteur heeft bij de uitspraak op bezwaar van 27 augustus 2008 de verschuldigde omzetbelasting verminderd met een bedrag van € 370.821.

1.4.Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 12 september 2008, ontvangen door de rechtbank op 15 september 2008, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier griffierecht geheven ad € 288.

1.5.De inspecteur heeft met dagtekening 16 december 2008, ontvangen door de rechtbank op 18 december 2008, een verweerschrift ingediend.

1.7.De gemachtigde van belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de inspecteur. De inspecteur heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan belanghebbende.

1.8.Ter zitting heeft de rechtbank het onderzoek gesloten en aangekondigd dat op 25 januari 2010 mondeling uitspraak zal worden gedaan. Met schrijven van 22 januari 2010 heeft de rechtbank partijen bericht dat binnen zes weken na 12 januari 2010 schriftelijk uitspraak wordt gedaan.

2.Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:

2.1.Belanghebbende heeft op 10 december 1999 van de gemeente [K] de economische eigendom verworven van een perceel grond (het perceel) gelegen op het voormalige [M] te [K] voor fl. 1.092.750 (inclusief omzetbelasting ad fl. 162.750). Eveneens op 10 december 1999 heeft belanghebbende de met betrekking tot het perceel door een derde gemaakte ontwikkelingskosten afgekocht voor een bedrag van fl. 1.139.750 (inclusief omzetbelasting ad fl. 169.750).

2.2.In 2001 heeft belanghebbende het besluit genomen om op het perceel te realiseren; haar hoofdkantoor, een stadhuis voor de gemeente [K] alsmede een streekarchief voor een aantal Brabantse gemeenten en een bijbehorende parkeergarage.

2.3.In 2001 heeft belanghebbende de op 10 december 1999 aan haar in rekening gebrachte omzetbelasting ad fl. 332.500 ( € 150.881) alsnog in aftrek gebracht, gelet op de te verwachten belaste levering ingevolge artikel 3, eerste lid letter h (teksteditie 2001) van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB).

2.4.In een tot de stukken van het geding behorende brief met dagtekening 23 oktober 2003 gericht aan de inspecteur, beschrijft de gemachtigde van belanghebbende de principes van een tweetal mogelijk toe te passen structuren. In deze brief wordt onder meer geschreven: “[X] overweegt op basis hiervan een structuur te implementeren om te komen tot een aanzienlijk gunstiger financieel (BTW) resultaat. [X] hecht eraan dit met u te bespreken.”

2.5.De gemeente [K] en belanghebbende hebben op 30 december 2003 een ontwikkelings- en realisatieovereenkomst gesloten met betrekking tot de door belanghebbende verworven grond gelegen op het voormalige Zuidoosterterrein.

2.6.Op 10 maart 2004 heeft DTZ Zadelhoff het door belanghebbende te realiseren kantoorpand getaxeerd op een onderhandse verkoopwaarde van € 3.570.000 met als peildatum 1 maart 2004.

2.7.Op 3 april 2005 heeft [X] BV, de oprichtster van belanghebbende, de [Y] opgericht (hierna: [Y]).

2.8.Met dagtekening 20 april 2005 hebben belanghebbende en [Y] een aannemingsovereenkomst gesloten ter zake van de realisatie door [Y] van een kantoorpand voor belanghebbende alsmede van het bijbehorende gedeelte van de in het kader van het gehele project te realiseren parkeergarage voor een aanneemsom van € 3.200.000 (exclusief omzetbelasting). [Y] heeft ter zake de voormelde aannemingsovereenkomst € 3.344.000 exclusief omzetbelasting aan belanghebbende in rekening gebracht.

2.9.In juni 2005 is de bouw van het project aangevangen.

2.11.De jaarrekening over het jaar 2005 van [Y] vermeldt een commercieel verlies van € 5.654.123.

2.12.Bij factuur van 15 maart 2006 heeft belanghebbende de aanloop- en voorbereidingskosten ter zake van de bouw van het kantoorpand ad € 1.274.396 (inclusief omzetbelasting ad € 203.475) doorbelast aan [Y].

2.13.Belanghebbende, [X] BV en [Y] hebben op 21 juni 2006 een overeenkomst gesloten tot vrije agiostorting op de aandelen van [Y] ten bedrage van € 5.700.000.

2.14.Bij notariële akte, verleden op 14 januari 2008, is de juridische eigendom van het perceel geleverd aan belanghebbende. Het kantoorpand is in januari 2008 door belanghebbende in gebruik genomen. Belanghebbende heeft aangifte omzetbelasting over de maand januari 2008 gedaan ter zake van een integratielevering in de zin van artikel 3, derde lid, onderdeel b van de Wet OB (integratielevering) naar een heffingsmaatstaf van € 9.302.427.

2.15.Bij brief met dagtekening 5 augustus 2008 gericht aan de inspecteur heeft belanghebbende de totale voortbrengingskosten van het kantoorpand gespecificeerd, op een totaalbedrag van € 8.908.708. Bij dit schrijven verzoekt belanghebbende om vermindering van de verschuldigde omzetbelasting over het tijdvak januari 2008 met een bedrag van € 370.821. De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 27 augustus 2008 de heffingsmaatstaf van de integratielevering aangepast naar € 8.908.708 en de verschuldigde omzetbelasting overeenkomstig belanghebbendes verzoek verminderd met € 370.821.

3.Geschil

3.1.In geschil is het antwoord op de volgende vragen:

A)Is de kwalificatie van de ingebruikname van het kantoorpand tot integratielevering in de zin van artikel 3, derde lid, onderdeel b van de Wet OB strijdig met de Zesde richtlijn?

B)Zo, ja, moet de maatstaf van heffing worden vastgesteld op de door [Y] aan belanghebbende in rekening gebrachte aanneemsom van € 3.692.418 of op de werkelijke voortbrengingskosten van het kantoorpand, zijnde € 8.908.708?

Tussen partijen is niet in geschil dat indien belanghebbende wat betreft de heffingsmaatstaf in het gelijk wordt gesteld dit resulteert in een teruggaaf van € 991.095, zijnde de omzetbelasting over het verschil tussen € 3.692.418 en € 8.908.708.

3.2.Belanghebbende heeft gesteld dat de onderhavige ingebruikname niet kan worden aangemerkt als een integratielevering. Belanghebbende verwijst hierbij naar een uitspraak van het gerechtshof te ‘['s-Gravenhage] van 26 juni 2009 (LJN BJ0680, gepubliceerd op www.rechtspraak.nl) Het Hof heeft hierin beslist dat toepassing van de integratielevering bij een vervaardiging onder de ter beschikkingstelling van stoffen, waaronder grond, in strijd is met de Zesde Richtlijn van 17 mei 1977, PbEG L 145 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting -Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (77/388/EEG) (hierna: de Zesde richtlijn).

3.4.Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken alsmede hetgeen ter zitting daaraan is toegevoegd.

3.5.Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar, verlening van teruggaaf omzetbelasting tot een bedrag van € 991.095 en vergoeding van de kosten van de beroepsfase.

3.6.De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.

4.Beoordeling van het geschil

A) Is de kwalificatie van de in geschil zijnde ingebruikname van het kantoorpand tot integratielevering in de zin van artikel 3, derde lid, onderdeel b van de Wet OB strijdig met de Zesde richtlijn?

4.1.Tussen partijen is niet in geschil dat de ingebruikname van het pand door belanghebbende als zodanig kwalificeert als een integratielevering.

4.2.Het gerechtshof te ‘s-Gravenhage overweegt in haar uitspraak van 26 juni 2009 aangaande de integratielevering onder meer:

“6.3.19. Uitgaande van het hiervoor overwogene, met name gelet op de tekst van artikel 5, lid 7, letter a, van de Zesde richtlijn, alwaar de situatie niet is opgenomen die wel in artikel 3, lid 1, aanhef en onderdeel h, van de Wet is neergelegd, komt het Hof tot de slotsom dat de wetgever met de neerlegging in de Wet van de zinsnede "met in het eigen bedrijf vervaardigde goederen worden gelijkgesteld goederen welke in opdracht zijn vervaardigd onder terbeschikkingstelling van stoffen, waaronder grond is begrepen" de grenzen van de toepassing van de zogenoemde integratielevering te ruim heeft getrokken. De desbetreffende passage moet dan ook – nu in de Zesde richtlijn geen aanknopingspunt kan worden gevonden voor toepassing van een (integratie)levering in deze gevallen – als strijdig met de Zesde richtlijn buiten toepassing te blijven.”

4.3.Artikel 3, derde lid, onderdeel b van de Wet OB (voorheen: artikel 3, eerste lid, onderdeel h, van de Wet OB) luidt:

9. Voor de toepassing van het derde lid, onderdeel b, worden met het in eigen bedrijf vervaardigde goederen gelijkgesteld goederen welke in opdracht zijn vervaardigd onder ter beschikkingstelling van stoffen, waaronder grond is begrepen. (...).

4.5.Het vorenoverwogene leidt de rechtbank tot de conclusie dat de inspecteur terecht heeft geconcludeerd dat de ingebruikname van het kantoorpand door belanghebbende kwalificeert als een met omzetbelasting belaste integratielevering in de zin van artikel 3, derde lid, onderdeel b van de Wet OB.

4.6.Vraag A moet derhalve ontkennend worden beantwoord.

B) De maatstaf van heffing

4.7.In artikel 8, derde lid van de Wet OB is met betrekking tot de heffingsmaatstaf van de integratielevering bepaald:

“Ten aanzien van handelingen, bedoeld in artikel 3, derde lid, en artikel 3a, eerste lid, wordt de vergoeding gelijkgesteld op de aankoopprijs van de goederen of van soortgelijke goederen of, indien er geen aankoopprijs is, de kostprijs, berekend op het tijdstip waarop deze handelingen worden uitgevoerd”.

4.8.De inspecteur heeft gesteld dat belanghebbendes eis tot het verminderen van de heffingsmaatstaf en het als gevolg van deze vermindering verlenen van een teruggaaf omzetbelasting van € 991.095 leidt tot misbruik van recht als bedoeld in het arrest Halifax. Volgens de inspecteur moet de heffingsmaatstaf overeenkomstig de uitspraak op bezwaar worden gehandhaafd op de werkelijke voortbrengingskosten van het kantoorpand, zijnde € 8.908.708.

4.9.In het arrest Halifax heeft het Hof voor recht verklaard:

4.9.1.Met betrekking tot het eerste vereiste heeft het Hof overwogen:

4.9.1.1.Ten aanzien van het eerste vereiste moet worden bezien of de betrokken transacties, in weerwil van de formele toepassing van de voorwaarden in de desbetreffende bepalingen van de Zesde richtlijn en de nationale wettelijke regeling tot omzetting daarvan, ertoe leiden dat in strijd met het doel van deze bepalingen een belastingvoordeel wordt toegekend.

4.9.1.2.Volgens belanghebbende is er geen sprake van handelingen die leiden tot een resultaat dat in strijd is met doel en strekking van de wet aangezien de wetgever bewust heeft afgezien van objectivering van de heffingsmaatstaf voor de heffing van omzetbelasting. Belanghebbende is van mening dat het subjectieve vergoedingsbegrip van de Wet OB door de wetgever is bevestigd met de invoering van de strafheffing in de overdrachtsbelasting. Voor gevallen als de onderhavige is specifieke reparatiewetgeving opgenomen in artikel 15, vierde lid van de Wet BRV. Toepassing van strafheffing voorziet in heffing van overdrachtsbelasting als compensatie van de lagere opbrengsten van omzetbelasting die het gevolg zijn van het feit dat de Wet OB aansluit bij de (lagere) vergoeding en niet bij de geobjectiveerde waarde.

4.9.1.3.Belanghebbende heeft in dit verband gesteld dat niet gezegd kan worden dat het voorliggende samenstel van (rechts)handelingen in strijd is met de Wet OB, nu bij de parlementaire behandeling van het wetsvoorstel tot wijziging van de Wet OB, de Wet belastingen van rechtsverkeer en enkele andere wetten, constructies als deze zijn gesignaleerd en voor de omzetbelasting zijn geaccepteerd. Uit de Memorie van Toelichting bij het wetsontwerp aangaande de bestrijding van constructies met betrekking tot onroerende zaken (Kamerstukken nr. 24 172) blijkt echter dat de wetgever bij de genoemde wetgeving is uitgegaan van de premisse dat de constructies waarop de wet zag in de Uitvoeringssfeer niet konden worden bestreden en dat daardoor wettelijke maatregelen noodzakelijk waren. Naar het oordeel van de rechtbank kan derhalve niet worden gezegd dat de door belanghebbende beoogde fiscale gevolgen van het voorliggende samenstel van (rechts)handelingen, als zodanig door de wetgever zijn geaccepteerd en heeft de beslissing van het Hof in de zaak Halifax op dit punt een nieuwe situatie doen ontstaan.

4.9.2.De tweede toets behelst het antwoord op de vraag of uit het geheel van objectieve factoren blijkt dat het behalen van belastingvoordeel het wezenlijke doel van de litigieuze handelingen is. In dit verband heeft het Hof overwogen:

“81 (...) zij eraan herinnerd dat het aan de nationale rechter staat vast te stellen wat de werkelijke inhoud en betekenis van de betrokken handelingen zijn. Hierbij kan hij het louter artificiële karakter van deze handelingen in aanmerking nemen alsmede de banden van juridische, economische en/of persoonlijke aard tussen de bij de constructie ter verlaging van de belastingdruk betrokken ondernemers (...).”

Aan de tweede toets is voldaan ingeval de handelingen niet zouden zijn verricht indien er geen belastingvoordeel zou zijn te realiseren. In het arrest van 21 februari 2008 (nr. C-425/06, Part Service Srl, gepubliceerd in BNB 2009/1) heeft het Hof overwogen dat onder wezenlijke doel niet moet worden verstaan het enige doel doch het doorslaggevende doel.

4.9.2.1. Alle feiten en omstandigheden in aanmerking nemende, acht de rechtbank aannemelijk dat de doorslaggevende reden van de oprichting en tussenschakeling van [Y] gelegen is in het behalen van belastingvoordeel. De door belanghebbende genoemde argumenten van risicobeheersing en afzondering van vpb-plichtige activiteiten en het buiten de publiciteit houden van het verlies speelden bij de oprichting van [Y] naar het oordeel van de rechtbank geen rol. Alle risico’s zijn als gevolg van de agiostorting immers neergeslagen bij belanghebbende. Daarnaast acht de rechtbank niet aannemelijk dat [Y] is opgericht in het kader van allocatie van vpb-plichtige activiteiten en ter voorkoming van publiciteit van de verliesgevendheid van de bouw. Van de voormelde allocatie is tot op heden immers nog geen sprake geweest terwijl het verlies bij raadpleging van de gepubliceerde jaarstukken zichtbaar blijft. En voorts is ter zitting vast komen te staan dat tot op de dag van de zitting van 12 januari 2010, behoudens de bouw van het kantoorpand, geen andere activiteiten in [Y] hebben plaatsgevonden.

4.10.De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende dit belastingvoordeel alleen heeft kunnen behalen doordat zij, met het tussenschakelen van [Y] als formele opdrachtgever voor de bouw, de bouwsom voor het pand formeel heeft kunnen transformeren in een (niet met omzetbelasting belaste) kapitaalinbreng in [Y]. De rechtbank acht aannemelijk dat het belang bij de bouw van het kantoorpand van meet af aan alleen bij belanghebbende heeft gelegen, en dat het tussenschakelen van [Y] alleen mogelijk is geweest doordat belanghebbende en [Y] gelieerde partijen zijn. Afgezien van het fiscale voordeel heeft het tussenschakelen van [Y] voor de bouw van het kantoorpand geen reële functie gehad. Aldus heeft belanghebbende naar het oordeel van de rechtbank door gebruik te maken van de formele toepassing van de voorwaarden in de Wet OB in strijd met het door deze bepalingen beoogde doel dit belastingvoordeel willen realiseren.

4.11.Het vorenoverwogene, een en nader in onderling verband bezien, leidt de rechtbank tot het oordeel dat heffing van omzetbelasting over de door [X] aan belanghebbende in rekening gebrachte lagere aanneemsom zou leiden tot misbruik van recht, als bedoeld in het arrest Halifax. Nu in het onderhavige geval reeds aangifte is gedaan en omzetbelasting is geheven over de hogere werkelijke bouwkosten behoeven de handelingen tussen belanghebbende en [X] geen herdefiniëring.

4.12.Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.

5.Proceskosten

De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.

6.Beslissing

De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.

Aldus gedaan door mr. W. Brouwer, voorzitter, mr. M.L.M. van Kempen, mr.dr. A.H.H. Bollen-Vandenboorn, rechters, en door de voorzitter en mr. M.C.W. Hermus, griffier, ondertekend.

De griffier, De voorzitter,