Rechtbank Den Haag, 25-01-2021, ECLI:NL:RBDHA:2021:744, AWB - 20 _ 296

1. Eiseres is een fiscale eenheid voor de omzetbelasting die bestaat uit [eiseres] BV en [eiseres] BV. Verweerder heeft hiervoor met dagtekening 1 maart 2011 een beschikking gegeven.

2. Op 1 september 2014 is [VOF] VOF (de VOF) opgericht. De apotheek/drogisterij die tot die tijd werd geëxploiteerd door [eiseres] BV, is per die datum in de VOF ingebracht. Vanaf dat moment is [eiseres] BV als vennoot gerechtigd tot de winst van de VOF.

3. [eiseres] BV is onder meer eigenaar van een onroerende zaak in [plaats] (het pand). Het pand wordt deels vrijgesteld verhuurd aan een huisartsenpraktijk en deels belast verhuurd aan de VOF. [eiseres] BV en de VOF hebben in de onderhavige tijdvakken steeds separaat aangiften omzetbelasting ingediend. De VOF heeft ter zake van de huur van het pand omzetbelasting betaald en deze in haar aangiften in aftrek gebracht. [eiseres] BV heeft de door de VOF betaalde omzetbelasting op aangiften voldaan.

4. In 2017 is het pand uitgebreid met 62,27m2. De aanbouw wordt deels gebruikt door de huisartsenpraktijk en deels door de VOF. Eiseres heeft de omzetbelasting die op de verbouwingskosten in rekening is gebracht volledig in aftrek gebracht. Voor het tweede kwartaal van 2017 heeft eiseres op aangifte verzocht om teruggaaf van omzetbelasting. Van de op die aangifte afgetrokken omzetbelasting heeft een bedrag van € 26.448 betrekking op de verbouwingskosten. In totaal heeft eiseres over dit kwartaal een bedrag aan omzetbelasting afgetrokken van € 27.022.

5. Verweerder heeft het verzoek om teruggaaf voor het tweede kwartaal van 2017 niet volledig gehonoreerd, omdat eiseres geen rekening heeft gehouden met de vrijgestelde verhuur aan de huisartsenpraktijk. Aan de hand van de omzetgegevens over 2017 heeft verweerder het pro rata percentage berekend op 71% en de aftrekbare omzetbelasting vastgesteld op € 19.186 (71% van € 27.022). Bij beschikking van 11 oktober 2018 is per saldo een teruggaaf verleend over het tweede kwartaal van 2017 van € 15.966 exclusief belastingrente.

6. Omdat eiseres tijdens de beoordeling van de aangifte omzetbelasting voor het tweede kwartaal van 2017 heeft verklaard dat zij sinds 2015 geen rekening heeft gehouden met de vrijgestelde verhuur aan de huisartsenpraktijk, heeft verweerder de naheffingsaanslagen opgelegd.

7. Op 27 september 2018 heeft eiseres verzocht om de fiscale eenheid met terugwerkende kracht tot 1 september 2014 uit te breiden met de VOF.

8. Bij brief van 28 september 2018 heeft verweerder het standpunt ingenomen dat de VOF niet met terugwerkende kracht kan worden toegevoegd aan de fiscale eenheid.

9. Bij beschikking van 28 november 2018 is de fiscale eenheid met ingang van

1 december 2018 uitgebreid met de VOF.

11. Eiseres stelt dat vanaf 1 september 2014 steeds sprake is geweest van financiële, economische en organisatorische verwevenheid tussen haar en de VOF. Er is derhalve voldaan aan de materiële vereisten voor de vorming van een fiscale eenheid. Indien wordt uitgegaan van een fiscale eenheid tussen eiseres en de VOF, leidt dit tot een zodanig laag pro rata dat de naheffingsaanslagen dienen te vervallen en verweerder alsnog een aanvullende teruggaaf moet verlenen over het tweede kwartaal van 2017.

12. Verweerder weerspreekt niet dat aan de verwevenheidsvereisten is voldaan, maar hij stelt dat de VOF niet met terugwerkende kracht kan worden opgenomen in de fiscale eenheid, omdat eiseres en de VOF in het verleden niet hebben gehandeld als ware er tussen hen een fiscale eenheid. Subsidiair beroept verweerder zich op interne compensatie.

13. Verweerder stelt zich op het standpunt dat eiseres en de VOF in het verleden moeten hebben gehandeld als ware zij een fiscale eenheid om met terugwerkende kracht als een fiscale eenheid te kunnen worden aangemerkt. Hij verwijst hierbij naar een uitspraak van de rechtbank Haarlem van 23 februari 2009.¹

14. De rechtbank volgt verweerder hierin niet. In zijn arrest van 22 april 2005² overweegt de Hoge Raad voor zover hier van belang het volgende (in r.o 3.4):

“Artikel 7, lid 4, van de Wet schrijft voor dat natuurlijke personen en lichamen die in financieel, organisatorisch en economisch opzicht zodanig zijn verweven dat zij een eenheid vormen, bij voor bezwaar vatbare beschikking van de inspecteur als één ondernemer worden aangemerkt, en wel met ingang van de eerste dag van de maand die volgt op die waarin de inspecteur de beschikking heeft afgegeven. Met het eerste deel van die bepaling is uitvoering gegeven aan artikel 4, lid 4, tweede volzin, van de Zesde richtlijn. Daarbij is niet beoogd dat het van de wil van de betrokken belastingplichtigen, laat staan van de wil van de inspecteur, zou afhangen of de belastingplichtigen, indien aan de voorwaarde van nauwe verbondenheid is voldaan, al dan niet als één ondernemer worden aangemerkt. Artikel 7, lid 4, van de Wet bepaalt immers dat de inspecteur, indien aan vorenbedoelde voorwaarde is voldaan, de betrokkenen als één belastingplichtige moet aanmerken. Mede tegen de achtergrond van het bepaalde in de Zesde richtlijn, waarin eveneens de nauwe verbondenheid als enig criterium wordt genoemd, moet artikel 7, lid 4, van de Wet derhalve aldus worden uitgelegd dat het tijdstip waarop de belastingplichtigen verzoeken als één ondernemer te worden aangemerkt, niet van belang is voor de bepaling van het ingangstijdstip van dat aanmerken. Hetzelfde moet gelden voor het tijdstip waarop door de inspecteur op een zodanig verzoek wordt beslist. Belastingplichtigen die daarbij belang hebben, kunnen derhalve zich erop beroepen dat zij als één belastingplichtige worden aangemerkt vanaf het tijdstip waarop zij in financieel, organisatorisch en economisch opzicht nauw met elkaar verbonden zijn. Hun kan in een zodanig geval niet worden tegengeworpen dat zij bij een ingevolge artikel 7, lid 4, van de Wet door de inspecteur te geven beschikking slechts met ingang van een later tijdstip als één ondernemer kunnen worden aangemerkt. (…)”

15. De Hoge Raad overweegt uitdrukkelijk dat het tijdstip waarop de belastingplichtigen verzoeken om als één ondernemer te worden aangemerkt, niet van belang is voor het tijdstip waarop de fiscale eenheid ontstaat. Hetzelfde geldt voor het tijdstip waarop de inspecteur beslist op dat verzoek. De fiscale eenheid ontstaat simpelweg vanaf het tijdstip waarop belastingplichtigen in financieel, organisatorisch en economisch opzicht met elkaar zijn verweven. Deze nauwe verbondenheid is het enige criterium. De wil van de betrokken belastingplichtigen speelt daarbij geen rol. In dat licht bezien, kan het niet zo zijn dat, naar verweerder stelt, het tijdstip waarop de fiscale eenheid ontstaat afhankelijk is van de wijze waarop de betrokken belastingplichtigen in het verleden hebben gehandeld.

16. Het voorgaande wordt nog eens bevestigd in het arrest van 27 januari 2006³ waarin de Hoge Raad overweegt:

“ (…) Belastingplichtigen, die daarbij belang hebben, kunnen ook in een procedure als de onderhavige ter zake van een naheffingsaanslag omzetbelasting zich erop beroepen dat zij als één belastingplichtige moeten worden aangemerkt, omdat zij in het tijdvak waarop de aanslag betrekking heeft, in financieel, organisatorisch en economisch opzicht nauw met elkaar verbonden zijn. In dat geval dient de juistheid van die stelling te worden beoordeeld en kan, zo de stelling juist wordt bevonden, aan de betrokken belanghebbende(n) niet worden tegengeworpen dat de inspecteur (nog) niet een beschikking ingevolge artikel 7, lid 4, van de Wet heeft afgegeven. (…)”

17. Uit dit arrest blijkt dat belastingplichtigen ook voor tijdvakken in het verleden kunnen stellen dat zij een fiscale eenheid vormen. Daarvoor is niet vereist dat de betrokken belastingplichtigen in het verleden moeten hebben gehandeld als ware zij een fiscale eenheid. Integendeel, in overweging 3.1.4. van voormeld arrest wordt juist vermeld dat de betrokken belastingplichtigen in het tijdvak waarop de naheffingsaanslag betrekking had, steeds separaat aangiften omzetbelasting hadden ingediend en dat zij ook geen verzoek hadden ingediend om als fiscale eenheid voor de omzetbelasting te worden aangemerkt.

18. Verweerder heeft ter zitting nog gesteld dat ook in het rechtszekerheidsbeginsel aanleiding kan worden gevonden om te eisen dat betrokken belastingplichtigen in het verleden moeten hebben gehandeld als ware zij een fiscale eenheid. Verweerder stelt dat hij erop mag vertrouwen dat belastingplichtigen die in het verleden separaat aangiften hebben gedaan voor de omzetbelasting niet achteraf alsnog (kunnen) stellen dat zij voor die tijdvakken een fiscale eenheid vormen. Anders wordt het een loterij zonder nieten, aldus verweerder.

19. De rechtbank kan verweerder hierin niet volgen. Of sprake is van een fiscale eenheid is niet afhankelijk van de wil van partijen. Verweerder kan dan ook niet op grond van het rechtszekerheidsbeginsel verlangen dat aan de aanwezigheid van de fiscale eenheid wordt voorbij gegaan enkel vanwege het feit dat eiseres aanvankelijk niet dienovereenkomstig heeft gehandeld. Overigens merkt de rechtbank nog op dat gesteld noch gebleken is dat hier sprake is van belastingfraude of belastingontwijking en dat ook niet valt in te zien dat eiseres op deze wijze zich een oneigenlijk voordeel toe-eigent.

20. Nu op 1 september 2014 wordt voldaan aan de verwevenheidsvereisten, is de fiscale eenheid tussen eiseres en de VOF op dat moment ontstaan. De onderlinge prestaties dienen dan ook buiten beschouwing te blijven voor de bepaling van de verschuldigde belasting en de omzet van de VOF dient te worden meegenomen in de berekening van de pro rata.

21. Verweerder heeft subsidiair een beroep gedaan op interne compensatie. Hij heeft daartoe aangevoerd dat een splitsing van de voorbelasting naar werkelijk gebruik met zich brengt dat de naheffingsaanslagen en de teruggaafbeschikking juist zijn berekend.

22. Ingevolge artikel 11, eerste lid, letter c, van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968 (de Uitvoeringsbeschikking) wordt de pro rata in eerste instantie berekend aan de hand van de omzetverhoudingen. Op grond van het tweede lid van artikel 11 kan van deze berekeningswijze worden afgeweken indien aannemelijk is dat het werkelijke gebruik van de goederen en diensten die voor zowel belaste als vrijgestelde handelingen worden gebruikt, als geheel genomen, niet overeenkomt met de in het eerste lid onder letter c bedoelde omzetverhouding. In dat geval wordt het voor aftrek in aanmerking komende gedeelte van de voorbelasting van die goederen en diensten berekend op basis van het werkelijke gebruik. Het tweede lid vindt alleen toepassing als de partij die zich daarop beroept op basis van objectief en nauwkeurig vast te stellen gegevens aannemelijk maakt dat aftrek op basis van de omzetverhouding een met de werkelijkheid strijdig resultaat oplevert.⁴ Verder moet aannemelijk worden gemaakt dat met een berekening op basis van het werkelijke gebruik, het voor aftrek in aanmerking komende bedrag nauwkeuriger kan worden bepaald dan op basis van de omzetverhouding.⁵

23. Verweerder heeft niet aannemelijk gemaakt dat het werkelijk gebruik niet overeenkomt met de verhouding tussen de belaste en de vrijgestelde omzet dan wel dat aftrek op basis van de omzetverhouding een met de werkelijkheid strijdig resultaat oplevert. Derhalve valt niet in te zien dat van de berekeningswijze als vermeld in artikel 11, eerste lid, letter c, van de Uitvoeringsbeschikking zou moeten worden afgeweken. Reeds daarom faalt het beroep op interne compensatie.

24. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dienen de beroepen gegrond te worden verklaard. Verweerder heeft ter zitting desgevraagd verklaard dat als eiseres in het gelijk wordt gesteld, hij het eens is met de berekeningen van eiseres. Dit betekent dat de pro rata uitkomt op 99%. De naheffingsaanslagen kunnen daarom niet in stand blijven gelet op de geringe bedragen van de correcties (1% van de op aangifte afgetrokken voorbelasting, te weten: 1 % van € 5.528 (2015), € 9.720 (2016), 1% van € 7.662 (1e kwartaal 2017) en 1% van € 5.188 (3e en 4e kwartaal 2017). Nu de naheffingsaanslagen niet in stand blijven, dienen de daarbij behorende beschikkingen belastingrente eveneens te worden vernietigd. De teruggaafbeschikking voor het tweede kwartaal van 2017 dient te worden herzien. De aftrekbare omzetbelasting voor het 2e kwartaal van 2017 wordt € 26.752 (99% van € 27.022,-). De teruggaaf wordt dan € 23.532 (€ 3.220 aan verschuldigde omzetbelasting minus de teruggaaf van € 26.752).

25. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiseres gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit) voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.865