Rechtbank Noord-Holland, 19-02-2021, ECLI:NL:RBNHO:2021:2251, AWB - 19 _ 3004

1. In 2014 en 2015 is eiser gehuwd met J. Mucek en woont in Amsterdam.

2. Eiser heeft een bouwkundig adviesbureau met de naam [C] als eenmanszaak ingeschreven in het handelsregister. Sinds halverwege 2012 is met deze eenmanszaak geen omzet meer behaald. Op 9 december 2013 heeft eiser [D] B.V. (de BV) opgericht. Eiser is enig aandeelhouder en directeur van de BV. Er zijn verder geen werknemers in dienst bij de BV.

3. Tot het dossier in deze zaken behoort een arbeidscontract dat is overeengekomen tussen [E] Co. LLC ( [E] ) als werkgever en eiser als werknemer (het arbeidscontract). Het contract ziet op een periode van een jaar, te beginnen op 2 juni 2014. De overeengekomen arbeidsbeloning bedraagt € 9.000 per maand voor werkzaamheden uit te voeren in [I] als ‘project manager’. Daarnaast zijn met [E] verschillende kostenvergoedingen overeengekomen.

4. Tot het dossier van de zaak over 2014 behoort een rekeningoverzicht van een rekening van eiser die hij in 2014 en 2015 heeft aangehouden bij een bank in [F] . Op die rekening zijn in de periode van juli tot in november 2014 de volgende geldbedragen tot een totaalsom van € 61.624 van [E] ontvangen:

5. Tot het dossier in de zaak over 2015 behoort een niet-ondertekende versie van het contract (‘service agreement’) dat is overeengekomen tussen [G] SA ( [G] ) [H] en de BV. Het contract ziet op de vijfmaandsperiode van 1 maart 2015 tot en met 31 juli 2015. De overeengekomen arbeidsbeloning bedraagt € 410 per werkdag met een maximum van € 45.100 voor werkzaamheden uit te voeren in [I] als ‘construction manager’. Daarnaast zijn met [G] verschillende kostenvergoedingen overeengekomen.

6. Tot het dossier van de zaak over 2015 behoort een rekeningoverzicht van een rekening van de BV die in 2015 werd aangehouden bij een Nederlandse bank. Op die rekening zijn in de periode van maart tot in november 2015 geldbedragen tot een totaalsom van € 88.043 ontvangen van [G] .

7. In 2015 had eiser de beschikking over een auto van de BV.

8. Eiser heeft op 14 mei 2015 aangifte ib/pvv 2014 gedaan waarin hij uitsluitend een UWV-uitkering van € 19.303 heeft aangegeven. Op 20 maart 2016 heeft eiser aangifte ib/pvv 2015 gedaan en daarin uitsluitend een UWV-uitkering van € 19.493 opgegeven. Verweerder heeft de aanslagen vastgesteld conform deze aangiften. Er was in beide jaren na verrekening van de ingehouden loonheffingen zo een klein bedrag aan ib/pvv verschuldigd dat het bedrag van de aanslagen op nihil werd vastgesteld.

9. In 2017 heeft verweerder een boekenonderzoek ingesteld bij zowel eiser als bij de BV naar onder meer de door eiser ingediende aangiften ib/pvv over de jaren 2014 en 2015. Het rapport van dat onderzoek is op 30 november 2018 definitief gemaakt (het boekenonderzoek). Bij dat boekenonderzoek is door eiser het arbeidscontract overgelegd en bij het onderzoek naar belastingheffing van de BV is de ‘service agreement’ verstrekt.

10. Naar aanleiding van het boekenonderzoek zijn de onderhavige navorderingsaanslagen en beschikkingen vastgesteld.

11. Na de uitspraken op bezwaar over het jaar 2014, heeft eiser op 16 mei 2019 opnieuw een bezwaarschrift voor het jaar 2014 bij de Belastingdienst ingediend. Verweerder heeft dit in behandeling genomen als verzoek om ambtshalve vermindering.

12. Op 31 mei 2019 heeft eiser beroep ingesteld bij Rechtbank Amsterdam. Het beroepschrift is doorgezonden aan Rechtbank Noord-Holland en is daar op 9 juli 2019 ontvangen.

13. Met dagtekening 14 augustus 2019 heeft verweerder voor het jaar 2014 de volgende verminderingsbeschikking gegeven:

14. De in beroep nog resterende correctie van het belastbaar inkomen over het jaar 2014 bedraagt € 61.624. Dit bedrag bestaat uit de optelsom van de bedragen die in 2014 door [E] zijn overgemaakt op de rekening van eiser in [F] (zie onder 4). Voor dit volledige bedrag aan buitenlands arbeidsinkomen heeft verweerder aftrek ter voorkoming van dubbele belasting verleend.

15. Ter zake van het jaar 2015 gaat het in beroep om een inkomenscorrectie van € 44.000 vanwege in aanmerking te nemen gebruikelijk loon voor werkzaamheden die eiser voor zijn BV heeft verricht en om de vergrijpboete die door verweerder is opgelegd vanwege het verwijt dat het aan opzet te wijten is dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld.

16. In geschil is of verweerder terecht en voor de juiste bedragen navorderingsaanslagen en een vergrijpboete aan eiser heeft opgelegd.

17. Eiser stelt dat de navorderingsaanslag over 2014 vernietigd moet worden, omdat de correctie ziet op inkomen uit arbeid die is verricht in [I] waarvoor een vrijstelling geldt en omdat op zijn UWV-uitkering al loonheffing is ingehouden die ook nog in mindering moet komen op de aanslag. Wat betreft de navorderingaanslag over het jaar 2015 stelt eiser dat hij niet meer dan vier maanden voor de BV heeft gewerkt aan een project en dat het gebruikelijk loon van € 44.000 daarom tijdsevenredig moet worden toegepast.

18. Verweerder stelt dat eiser voor beide jaren niet de vereiste aangiften ib/pvv heeft gedaan en dat de bewijslast daarom moet worden omgekeerd en verzwaard. Verweerder stelt met betrekking tot het jaar 2014 dat het loon van [E] door eiser had moeten worden opgegeven in zijn aangifte, wat eiser had moeten weten. Met betrekking tot het jaar 2015 stelt verweerder dat eiser zich er bewust van was of had moeten zijn dat hij voor de werkzaamheden voor de BV inkomen in zijn aangifte had moeten opgeven. Hij heeft verschillende bedragen van de BV onder de vermelding ‘salaris’ overgemaakt naar andere rekeningen, waaronder die van zijn echtgenote. Een gebruikelijk loon van € 44.000 is niet te hoog. Het gebruikelijk loon wordt niet tijdevenredig berekend, maar zelfs als dit wel zou moeten dan is een loon van € 44.000 voor de werkzaamheden passend. Ook de vergrijpboete is terecht opgelegd, omdat sprake is van opzet. Subsidiair is ten minste sprake van grove schuld en is een boete van 25% op zijn plaats, aldus verweerder.

19. De rechtbank moet ambtshalve onderzoeken of de beroepen ontvankelijk zijn.

20. De termijn voor het indienen van een beroepschrift bedraagt zes weken. Deze termijn begint in principe te lopen op de dag na de dagtekeningsdatum van de uitspraak van de inspecteur. Het beroepschrift is in elk geval tijdig ingediend indien het door de bevoegde rechter ontvangen is voor het einde van de zesweekstermijn. Het beroepschrift is echter ook tijdig ingediend, in het geval dat het beroepschrift voor het einde van de beroepstermijn is ontvangen door een onbevoegde bestuursrechter of door een onbevoegd bestuursorgaan en ook wanneer bij hen in plaats van een beroepschrift een bezwaarschrift is ingediend¹.

21. De uitspraken op bezwaar over het jaar 2014 heeft verweerder gedaan met dagtekening 20 april 2019. Nu niet is gesteld, noch is gebleken van onregelmatigheden bij de verzending door verweerder of ontvangst door eiser van die uitspraken, is de zesweekstermijn gaan lopen op 21 april 2019 en geëindigd op 1 juni 2019. Aangezien 1 juni 2019 op een zaterdag valt, wordt de indieningstermijn verlengd tot maandag 3 juni 2019².

22. De rechtbank heeft op 9 juli 2019 het beroepschrift voor het jaar 2014 ontvangen. Dat is buiten de zesweekstermijn. Het beroepschrift werd echter doorgezonden door Rechtbank Amsterdam, omdat het daar was ingediend. Die indieningsdatum was 31 mei 2019 en dat is binnen de zesweekstermijn. Er is dus tijdig beroep ingesteld, omdat het beroepschrift binnen de termijn door een onbevoegde bestuursrechter is ontvangen. Bij de ontvangst van de op de zaak betrekking hebbende stukken op 7 oktober 2019, heeft de rechtbank bovendien nog het ‘tweede bezwaarschrift’ aangetroffen. Deze brief laat geen andere conclusie toe dan dat belanghebbende het niet eens is met de uitspraken op bezwaar. Verweerder had dit stuk daarom als beroepschrift moeten aanmerken en als zodanig aan de rechtbank moeten doorzenden. Aangezien deze brief op 16 mei 2019 door verweerder was ontvangen zou die eveneens als tijdig beroepschrift aan te merken zijn. De rechtbank heeft dit stuk echter pas na het bij Rechtbank Amsterdam ingediende beroepschrift ontvangen en zal het ‘tweede bezwaar’ daarom als aanvulling op het beroepschrift beschouwen.

23. Het beroep dat betrekking heeft op het jaar 2014 is tijdig ingesteld en daarom ontvankelijk. Het beroepschrift voor het jaar 2015 is binnen de termijn van zes weken bij de bevoegde bestuursrechter ingediend en is dus eveneens tijdig ingediend en ontvankelijk.

24. Wat betreft de hoogte van het buitenlandse inkomen van [E] heeft eiser ter zitting bevestigd dat het bedrag van in totaal € 61.624 door hem van [E] genoten is als salaris voor zijn werkzaamheden. De hoogte van dit bedrag is dan ook tussen partijen niet in geschil.

25. Tussen partijen is ook niet in geschil dat die werkzaamheden in [I] in 2014 vier maanden hebben geduurd en dat eiser werkte voor een werkgever aldaar ( [E] ). Verweerder heeft zich daarom ter zitting onder verwijzing naar van artikel 12, eerste lid, van het Besluit uitbreiding en beperking kring verzekerden Volksverzekeringen 1999, nader op het standpunt gesteld dat het pvv-deel van de navorderingsaanslag over het jaar 2014 tijdsevenredig verminderd moet worden. Verweerder komt dan tot een vermindering van de navorderingsaanslag met een bedrag van € 3.464 (€ 10.392 voor 12 maanden, herberekend naar 4 maanden). De belastingrente wordt dienovereenkomstig verminderd. De rechtbank sluit zich hierbij aan. Vanwege de verminderingen (hier en onder 13) dient het beroep voor het jaar 2014 gegrond te worden verklaard.

26. Na de verminderingen bedragen de nagevorderde belasting en premies tezamen nog € 5.373 (€ 8.837 - € 3.464). Eiser vraagt zich af hoe het kan dat hij dit bedrag moet bijbetalen, omdat er alleen een correctie is vanwege buitenlands inkomen en daarvoor in Nederland een vrijstelling wordt verleend.

29. De rechtbank concludeert dat de navorderingsaanslag over het jaar 2014, zoals die na de door verweerder toegezegde vermindering komt te luiden, terecht en tot het juiste bedrag aan eiser is opgelegd.

30. Indien een werknemer arbeid verricht ten behoeve van een BV waarin hij een aanmerkelijk belang heeft dan wordt het in een kalenderjaar van die BV genoten loon in principe gesteld op het hoogste van de volgende bedragen: 75% van het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking of € 44.000. Indien het zo vast te stellen loon voor de arbeid niet hoger zou zijn dan € 5.000, dan geldt het bedrag van € 5.000³.

31. De normbedragen worden niet naar tijdsgelang toegepast⁴. Wel bestond er een voorlichtend Besluit op grond waarvan een belastingplichtige bij een functie die niet het gehele kalenderjaar had geduurd aannemelijk kon maken dat dat een evenredig gedeelte van een gebruikelijk loon op voltijdsbasis, gelet op de aard en omvang van de verrichte werkzaamheden, onder het normbedrag ligt⁵.

32. De rechtbank stelt vast dat niet in geschil is dat eiser werkzaamheden voor zijn BV heeft verricht. In beginsel moet daarom een gebruikelijk loon van € 44.000 in aanmerking worden genomen. Eiser heeft weliswaar gesteld dat zijn werkzaamheden voor de BV slechts gedurende een deel van het jaar zijn verricht, maar zelfs indien er vanuit wordt gegaan dat dit zo is, dan nog levert een kortere tijdsduur op zichzelf geen vermindering van het normbedrag op, omdat dit niet naar tijdsevenredigheid wordt toegepast (zie onder 31). Eiser heeft naar het oordeel van de rechtbank ook niet aannemelijk gemaakt dat een passend gebruikelijk loon voor de verrichte werkzaamheden lager zou moeten zijn dan € 44.000, ook niet wanneer dit loon betrekking zou hebben op werkzaamheden die niet het hele jaar hebben geduurd. Er was voor het project dat maximaal vijf maanden zou duren een vergoeding van € 45.100 overeengekomen en er is een niet nader gespecifieerd bedrag van € 88.043 door de BV gefactureerd en ontvangen enkel voor deze werkzaamheden. Daarnaast ontving eiser nog een loon in natura in de vorm van de ter beschikking gestelde auto.

33. De rechtbank concludeert dat de navorderingsaanslag over het jaar 2015 terecht en tot het juiste bedrag aan eiser is opgelegd.

34. Uit het onder 24 tot en met 33 overwogene volgt dat de (verminderde) navorderingsaanslagen met de normale regels van stelplicht en bewijslast in rechte stand houden. Verweerder heeft zich echter beroepen op de toepassing van omkering en verzwaring van de bewijslast. Voor de goede orde zal de rechtbank daarom beoordelen of eiser de vereiste aangiften voor 2014 en 2015 al dan niet heeft gedaan.

35. Indien de vereiste aangifte niet is gedaan wordt een beroep ongegrond verklaard, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is (omkering en verzwaring van de bewijslast). De vereiste aangifte is niet gedaan indien de belastingplichtige ten gevolge van een inhoudelijk gebrek in de aangifte een aanzienlijk te lage aangifte doet, waardoor de op grond van die gedane aangifte berekende belasting in zowel absoluut als relatief opzicht aanzienlijk te laag is. Inhoudelijke gebreken in de aangifte worden slechts in aanmerking genomen indien de belastingplichtige ten tijde van het doen van de aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. Deze elementen moeten worden vastgesteld aan de hand van de normale regels van de stelplicht en bewijslast⁶.

36. Over het jaar 2014 bedroeg de volgens de aangifte verschuldigde ib/pvv € 4.893. Er is sprake van een gebrek in de aangifte, omdat het buitenlandse inkomen niet is opgegeven. Het bedrag dat daardoor niet zou zijn geheven is € 5.373 (het bedrag van de verminderde navorderingsaanslag). Dit is zowel op zichzelf beschouwd als verhoudingsgewijs een aanzienlijk bedrag. De rechtbank is van oordeel dat eiser zich ten tijde van het doen van aangifte bewust had moeten zijn dat door het niet opgeven van dat buitenlandse inkomen een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. Eiser heeft vóór 2014 ook regelmatig in het buitenland gewerkt. Eiser heeft ter zitting dan ook verklaard dat hij wel wist dat hij zijn wereldinkomen had moeten opgeven. De reden dat hij dit niet heeft gedaan, is dat hij dacht dat dit vanwege zijn arbeidscontract niet hoefde, omdat daarin staat dat [E] de belasting zou betalen. Dit betoog kan eiser niet baten. Zelfs als dat de afspraak was, dan had eiser in zijn aangifte het inkomen wel moeten opgeven, waarna hij de belasting kon verhalen op [E] . In het contract is overigens duidelijk overeengekomen dat het om het betalen van de [I] inkomstenbelasting gaat (als die er zou zijn). Eiser kan zich daarom niet verontschuldigen met een beroep op de afspraak in het arbeidscontract. De conclusie is dat eiser de vereiste aangifte voor het jaar 2014 niet heeft gedaan.

37. Over het jaar 2015 bedroeg de volgens de aangifte verschuldigde ib/pvv € 4.911. Er is sprake van een gebrek in de aangifte, omdat geen gebruikelijk loon is opgegeven. Het bedrag dat daardoor niet is geheven is € 17.693 (€ 22.604 - € 4.911). Dit is zowel op zichzelf beschouwd als verhoudingsgewijs een aanzienlijk bedrag. De rechtbank is van oordeel dat eiser zich ten tijde van het doen van aangifte bewust had moeten zijn dat door het niet opgeven van dat gebruikelijk loon een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. Eiser heeft ter zitting verklaard dat hij zich niet verdiept heeft in de gebruikelijk loon regeling en ook geen advies heeft ingewonnen, maar zich wel realiseerde dat er iets moest gebeuren toen hij de BV in 2015 voor de opdracht ging gebruiken. Doordat eiser heeft nagelaten om uit te zoeken hoe het precies zat met de gebruikelijk loon regeling, terwijl hij wel wist dat er waarschijnlijk ‘iets moest gebeuren’, maakt dat eiser zich ervan bewust had moeten zijn dat hierdoor een aanzienlijk bedrag aan belasting niet zou worden geheven. Daar komt nog bij dat eiser bedragen onder vermelding van ‘salaris’ naar onder meer de rekening van zijn echtgenote heeft overgemaakt en dat hij een auto van de BV had. Het was dus niet zo dat eiser redelijkerwijs kon denken dat hij in dat jaar nog geen inkomen uit de BV genoot. De conclusie is dat eiser de vereiste aangifte voor het jaar 2015 niet heeft gedaan.

38. Nu zowel voor het jaar 2014 als voor het jaar 2015 de bewijslast moet worden omgekeerd en verzwaard, moet het beroep ongegrond worden verklaard, tenzij gebleken is dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is. Dit leidt echter tot geen ander resultaat dan reeds met toepassing van de normale bewijsregels is komen vast te staan.

39. Op grond van artikel 67e, eerste lid, van de Awr vormt het een beboetbaar vergrijp indien het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige te wijten is dat een aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld.

40. Uit het onder 30 tot en met 33 overwogene volgt dat de (primitieve) aanslag van eiser in 2015 tot een te laag bedrag is vastgesteld. Dat is echter uitsluitend beboetbaar indien eiser een dermate ernstig verwijt kan worden gemaakt dat de te lage vaststelling van een aanslag aan zijn grove schuld of aan zijn opzet te wijten is. Verweerder draagt hiervoor de bewijslast.

41. Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2015 aanvankelijk een 50% boete opgelegd van € 8.856 wegens (voorwaardelijk) opzet. De kennisgeving van de boete is verzonden op 25 juli 2018. Bij uitspraak op bezwaar van 24 september 2019 heeft verweerder de boete gematigd tot een bedrag van € 7.500 vanwege het tijdsverloop tussen het boekenonderzoek en de behandeling van het bezwaar. Ter zitting heeft verweerder vanwege de huidige financiële situatie van eiser toegezegd dat de boete verder kan worden verminderd tot een bedrag van € 5.000. De rechtbank volgt verweerder hierin. Het beroep voor het jaar 2015 dient daarom gegrond verklaard te worden.

42. De rechtbank komt tot het oordeel dat eiser bewust de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat er te weinig belasting zou worden geheven. Dit kwalificeert als voorwaardelijk opzet. Zoals onder 37 is overwogen heeft eiser – kort gezegd – salarisbedragen onttrokken uit de BV, maar heeft hij geen loon in zijn aangifte opgenomen en heeft hij ook de ter beschikking gestelde auto daarin niet vermeld. Verder realiseerde hij zich dat er iets moest gebeuren met een (gebruikelijk) loon, maar heeft hij nagelaten zich daarin te verdiepen of daarover advies in te winnen. De te lage vaststelling van de aanslag over 2015 is daardoor aan de voorwaardelijk opzet van eiser te wijten, zodat de 50%-boete in beginsel kon worden opgelegd zoals gedaan.

43. De rechtbank moet echter ook beoordelen of de boete passend en geboden is. Vooropgesteld wordt dat de hoogte van de verschuldigde belasting is komen vast te staan met toepassing van de normale bewijsregels, zodat er geen sprake is van geschatte bedragen. De rechtbank acht het voorts terecht dat verweerder de boete verminderd heeft vanwege de huidige financiële situatie van eiser. Eiser heeft in reactie daarop verklaard dat hij een boete van € 5.000 hoog vindt, maar wel kan betalen. De boete staat in verhouding tot de ernst van de gedraging. Daarmee is de boete van € 5.000 naar het oordeel van de rechtbank passend en geboden.

44. Verder stelt de rechtbank vast dat zij niet binnen twee jaar na de kennisgeving van de boete uitspraak doet en dat daardoor de duur van de redelijke termijn voor berechting met (afgerond) zeven maanden is overschreden. Dit dient tot een verdere vermindering van de boete met 10% te leiden. Het bedrag van de boete wordt daarom vastgesteld op € 4.500.

45. Beide beroepen dienen gegrond te worden verklaard.

46. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiser gemaakte proceskosten die voor vergoeding in aanmerking komen op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht. Eiser heeft gesteld dat hij reiskosten heeft gemaakt om naar de zitting van de rechtbank te komen. De rechtbank zal verweerder daarom veroordelen tot vergoeding van de reiskosten van eiser. Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel c, van het Besluit proceskosten bestuursrecht wordt het bedrag van deze kosten vastgesteld op de voor het bijwonen van het onderzoek ter zitting gemaakte reiskosten per openbaar vervoer tweede klasse, [Z] - Haarlem retour, voor een totaalbedrag van € 15,62.