Rechtbank Noord-Nederland, 22-07-2021, ECLI:NL:RBNNE:2021:3158, AWB - 19 _ 4468

1.1.

Eiseres was in algehele gemeenschap van goederen gehuwd met [erflater] . Op 3 juli 2015 is [erflater] overleden.

1.2.

1.3.

[erflater] heeft bij testament beschikt over zijn nalatenschap. Daarbij heeft hij eiseres voor 1/100 deel en zijn kinderen gezamenlijk voor het overige gedeelte (99/100 deel) benoemd tot zijn erfgenamen. Tevens heeft hij gelegateerd aan eiseres een bedrag in contanten, zo groot als zij wenst, doch maximaal van zodanige omvang dat dit legaat tezamen met haar erfdeel gelijk is aan een kindsdeel volgens de wet.

1.4.

[erflater] hield tot de datum van zijn overlijden alle aandelen in [BV 1] (de BV). Daarnaast hield [erflater] twintig procent van de aandelen in [BV 2]

1.5.

De BV is opgericht op 29 december 1988. De activiteiten van de BV zijn volgens de inschrijving bij de Kamer van Koophandel omschreven als: “Het houden van aandelen en exploitatie van onroerende goederen”. Sinds 10 september 2012 is zoon [kind 3] medebestuurder van de BV.

1.6.

De BV houdt sinds 29 december 1988 alle aandelen in [BV 3] , opgericht op 16 december 1981. De activiteiten van deze vennootschap zijn volgens de inschrijving bij de Kamer van Koophandel omschreven als: “Exploitatie van onroerende goederen vermogensbeheer”. [erflater] was tot de datum van zijn overlijden bestuurder van [BV 3] Daarna is [kind 3] bestuurder van deze vennootschap geworden.

1.7.

[BV 3] is sinds 27 februari 1989 eigenaar van een pand gelegen aan de [adres] (het pand). Het pand bestaat uit een bedrijfshal en een kantoorruimte. Het pand was sinds 15 november 1984 in eigendom bij [BV 4]

1.8.

[BV 3] heeft het grootste gedeelte van het pand vanaf 1 januari 1989 voor een periode van vijf jaar verhuurd aan [BV 4] , zijnde toen een werkmaatschappij van de BV. Deze huurovereenkomst is twee maal verlengd met een periode van vijf jaar. Vervolgens is met ingang van 1 januari 2007 een huurovereenkomst voor de periode van tien jaar aangegaan tussen dezelfde partijen, waarbij deze huurovereenkomst per 1 augustus 2008 ook van toepassing is verklaard op het gedeelte dat aan [BV 5] was verhuurd (zie hierna).

1.9.

De BV heeft in 2007 alle aandelen in [BV 4] verkocht aan [BV 6] .

1.10.

[BV 3] heeft een kleiner deel van het pand vanaf 1 januari 1989 tot en met 31 december 2001 verhuurd aan [BV 5] en vanaf 1 januari 1997 tot en met 1 april 2010 aan [BV 7]

1.11.

Volgens een in opdracht van [BV 3] opgemaakt taxatierapport bedraagt de waarde in het economische verkeer in verhuurde staat van het pand per 3 juli 2015 € 1.010.000.

1.12.

Zowel bij de BV als bij [BV 3] waren in de jaren 2010 tot en met 2015 geen werknemers in dienst. Deze vennootschappen hebben geen gebruikelijk loon aangegeven.

1.13.

In de periode vanaf het jaar 2011 tot het moment van overlijden van [erflater] is namens de BV een aantal gesprekken gevoerd met onder andere [vastgoedadviseur] , de gemeente Groningen en de heer [naam 4] van [BV 8] . De inhoud van deze gesprekken is niet schriftelijk vastgelegd.

1.14.

[kind 3] heeft bij [BV 3] onkosten gedeclareerd in verband met drie besprekingen die hij in het jaar 2014 heeft gevoerd en twee besprekingen die hij in het jaar 2015 heeft gevoerd.

1.15.

Eiseres en de erven van [erflater] hebben op 28 juni 2017 hun gezamenlijke aangifte IB/PVV voor het jaar 2015 ingediend bij verweerder. In deze aangifte is verzocht om doorschuiving van de verkrijgingsprijs van de in verband met het overlijden van [erflater] door de erfgenamen verkregen aandelen in de BV en in [BV 2] Er is in deze aangifte door dit verzoek om toepassing van de bedrijfsopvolgingsregeling (de BOR) geen belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang verantwoord.

1.16.

Eiseres heeft bij haar ingediende nadere stukken het eerste blad van een brief van 21 juni 2017 gericht aan de Belastingdienst Noord/kantoor Groningen gevoegd. Deze brief is namens eiseres en haar kinderen opgesteld door hun belastingadviseur, verbonden aan [belastingadviseur] (de belastingadviseur) en betreft een “Verzoek tot doorschuiving ex artikel 4.17a Wet IB 2001”. Dit doorschuivingsverzoek heeft betrekking op de aandelen in de BV.

1.17.

Eiseres en haar kinderen hebben op 10 maart 2017 hun aangifte Erfbelasting ingediend. In deze aangifte is verzocht om toepassing van de BOR in verband met de verkrijging van de aandelen in de BV.

1.18.

Bij brief van 22 maart 2017 heeft de behandelaar van de aangifte Erfbelasting (de inspecteur Erfbelasting) een vragenbrief naar de belastingadviseur gestuurd naar aanleiding van het verzoek om toepassing van de BOR.

1.19.

Naar aanleiding van het antwoord op de vragenbrief heeft de inspecteur Erfbelasting bij e-mail van 18 april 2017 aan de belastingadviseur meegedeeld dat geen sprake is van een materiële onderneming, maar van verhuur van onroerend goed. De BOR kan volgens de inspecteur Erfbelasting daarom niet worden toegepast.

1.20.

1.21.

Met dagtekening 11 augustus 2017 heeft verweerder aan eiseres een aanslag IB/PVV voor het jaar 2015 opgelegd overeenkomstig de door haar ingediende aangifte.

1.22.

Verweerder was voordat de aanslag IB/PVV aan eiseres was opgelegd, nog niet op de hoogte van de correspondentie en discussie tussen de inspecteur Erfbelasting en de belastingadviseur over de toepassing van de BOR.

1.23.

1.24.

Bij brief van 27 maart 2018 heeft de belastingadviseur ermee ingestemd dat er moet worden afgerekend over het vervreemdingsvoordeel ter zake van de (fictieve) vervreemding van de aandelen in [BV 2] Dit (fictieve) vervreemdingsvoordeel was volgens de belastingadviseur niet in de aangifte opgenomen, omdat zijn aangiftepakket niet de mogelijkheid bood om per aanmerkelijk belang een verzoek om doorschuiving van de verkrijgingsprijs te doen.

1.25.

Bij brief van 30 april 2018 heeft de inspecteur Erfbelasting, mede namens verweerder, zijn standpunt en voorgenomen correcties kenbaar gemaakt aan de belastingadviseur. Hierbij is meegedeeld – kort samengevat – dat het enkel verhuren van één pand niet gezien kan worden als het drijven van een (materiële) onderneming en dat daarom geen beroep op de BOR kan worden gedaan. Voor wat betreft de aanslag IB/PVV ten name van de erven [erflater] heeft dit tot gevolg dat er vervreemdingsvoordeel uit aanmerkelijk belang in aanmerking dient te worden genomen ten aanzien van de aandelen in de BV. In deze brief wordt de belastingadviseur erop gewezen dat ten aanzien van het voordeel uit aanmerkelijk belang sprake is van een gemeenschappelijk inkomensbestanddeel dat naar willekeur tussen wijlen [erflater] en eiseres kan worden verdeeld. Daarom wordt de belastingadviseur verzocht kenbaar te maken hoe het voordeel moet worden verdeeld.

1.26.

Na de brief van 30 april 2018 volgen correspondentie en een bespreking tussen de belastingadviseur enerzijds en de inspecteur Erfbelasting en verweerder anderzijds.

1.27.

Bij brief van 25 oktober 2017 (kennelijk moet dit 25 oktober 2018 zijn) heeft de inspecteur Erfbelasting, mede namens verweerder, aan de belastingadviseur aangekondigd dat de aanslagen Erfbelasting en de aanslag IB/PVV voor het jaar 2015 ten name van de erven [erflater] in afwijking van de aangiften zullen worden vastgesteld. Daarbij is het vervreemdingsvoordeel uit aanmerkelijk belang als volgt berekend:

Omdat de helft van de waarde van de aandelen op grond van het huwelijksvermogensrecht toebehoorde aan eiseres, bedraagt het te belasten voordeel ten aanzien van de aandelen in de BV volgens deze brief € 660.797.

Ook voor deze aandelen geldt dat de helft van de waarde van de aandelen reeds toebehoorde aan eiseres, zodat het te belasten voordeel ten aanzien van de aandelen in [BV 2] volgens deze brief € 36.950 bedraagt.

1.28.

Verweerder heeft met dagtekening 17 november 2018 aan eiseres een navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2015 opgelegd. Hierbij heeft verweerder het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang vastgesteld op € 348.873.

1.29.

Met dagtekening 16 november 2018 heeft verweerder aan de erven [erflater] een aanslag IB/PVV voor het jaar 2015 opgelegd. Hierbij heeft verweerder het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang vastgesteld op € 348.873.

3.1.

Eiseres stelt dat de navorderingsaanslag ten onrechte aan haar is opgelegd, omdat verweerder niet beschikte over een voor navordering vereist nieuw feit. Hierbij wijst eiseres erop dat de gezamenlijk ingediende aangifte zag op een overlijdenssituatie en dat daarbij sprake was van aanmerkelijk belangpakketten en aanzienlijk vermogen. Verweerder had bij de aanslagregeling daarom acht moeten slaan op deze aangifte in haar totaliteit. Het bevreemdt eiseres dat verweerder dat kennelijk niet heeft gedaan. Hier komt volgens eiseres bij dat een week voordat de aangifte is ingediend er bij brief van brief van 21 juni 2017 (zie bij 1.16) al een verzoek tot doorschuiving is gedaan.

3.2.

Verweerder stelt dat hij beschikte over een navordering rechtvaardigend nieuw feit. Pas nadat de aanslag IB/PVV voor het jaar 2015 aan eiseres was opgelegd, is hij door de inspecteur Erfbelasting geïnformeerd over de correspondentie en discussie tussen de inspecteur Erfbelasting en de belastingadviseur over de toepassing van de BOR ten aanzien van de aandelen in de BV. Die informatie gaf hem aanleiding tot het opleggen van de navorderingsaanslag. Verweerder stelt dat hij bij de aanslagregeling mocht afgaan op de aangifte van eiseres. Hierbij wijst verweerder erop dat eiseres zelf geen aandelen (fictief) heeft vervreemd. De brief van 21 juni 2017 ziet dan ook niet op haar aangifte. Subsidiair stelt verweerder dat hij op grond van artikel 16, tweede lid, onderdeel b, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen ook zonder dat sprake is van een nieuw feit mocht navorderen.

3.3.

De rechtbank overweegt dat de inspecteur bij het vaststellen van een aanslag IB/PVV mag uitgaan van de juistheid van de gegevens die de belastingplichtige bij zijn aangifte heeft verstrekt. Tot een nader onderzoek is hij in beginsel niet gehouden. Wel is de inspecteur tot een nader onderzoek gehouden indien hij, na met normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, en mede gelet op de overige in aanmerking komende omstandigheden van het geval, aan de juistheid van enig in die aangifte opgenomen gegeven in redelijkheid behoort te twijfelen. Voor twijfel is geen aanleiding indien de niet onwaarschijnlijke mogelijkheid bestaat dat de in de aangifte opgenomen gegevens juist zijn. Voorts heeft te gelden dat de inspecteur bij het regelen van een aanslag IB/PVV van een belastingplichtige in het algemeen kan volstaan met het raadplegen van het (digitale) dossier, bevattende de aangiften en andere gegevens voor de IB/PVV van die belastingplichtige, en dat voor de inspecteur met name niet de verplichting bestaat tot het raadplegen van (digitale) dossiers die zijn aangelegd voor andere belastingplichtigen of andere belastingen, ook al zouden daarin mogelijkerwijs gegevens kunnen worden aangetroffen die voor het regelen van de aanslag in de IB/PVV van belang zijn. De inspecteur is slechts dan tot een onderzoek buiten het eerstbedoelde (digitale) dossier gehouden, indien de daarin aanwezige gegevens daartoe redelijkerwijs aanleiding geven.¹

3.4.

De rechtbank is van oordeel dat verweerder, in het onderhavige geval, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte van eiseres, niet in redelijkheid behoefde te twijfelen aan de juistheid van enig in die aangifte opgenomen gegeven, ook niet voor zover in die aangifte geen vervreemdingsvoordelen zijn aangegeven ter zake van de aandelenbelangen in de BV en [BV 2] . De rechtbank overweegt daartoe allereerst dat ten aanzien van eiseres zelf geen sprake was van (fictieve) vervreemding van de aandelen in de BV en [BV 2] Voorts bestond de niet-onwaarschijnlijke mogelijkheid dat de BOR van toepassing zou zijn op de aandelenbelangen in de BV en [BV 2] die wegens het overlijden van de echtgenoot van eiseres (fictief) zijn vervreemd en dat er daarom in het geheel geen inkomen uit aanmerkelijk belang bij eiseres te belasten viel. Ook bestond de niet-onwaarschijnlijke mogelijkheid dat een eventueel inkomen uit aanmerkelijk belang in de aangifte van de echtgenoot van eiseres zou zijn opgenomen, indien de BOR niet van toepassing zou zijn op de (fictief) vervreemde aandelenbelangen. Het (fictieve) vervreemdingsvoordeel is immers een gemeenschappelijk inkomensbestanddeel als bedoeld in artikel 2.17 van de Wet IB 2001, waarvan de toedeling ter vrije keuze is aan de fiscale partners. De inhoud van de aangifte en het (digitale) dossier voor de IB/PVV van eiseres noopte derhalve niet tot het instellen van een nader onderzoek.

3.5.

Uit het hiervoor bij 3.3. weergegeven toetsingskader volgt naar het oordeel van de rechtbank dat ook bij gemeenschappelijke inkomensbestanddelen van fiscale partners – zoals inkomen uit aanmerkelijk belang – verweerder niet gehouden is de aangiften van fiscale partners gezamenlijk te onderzoeken en in overlijdenssituaties tevens in samenhang met de aangifte erfbelasting. Ook in dergelijke situaties ontstaat de verplichting tot het raadplegen van de ingediende aangifte van de fiscale partner of van (digitale) dossiers inzake andere belastingen, zoals de erfbelasting, pas indien de inspecteur in redelijkheid dient te twijfelen aan de juistheid van een in de aangifte van belanghebbende zelf opgenomen gegeven. Zoals de rechtbank hiervoor in 3.4. heeft overwogen hoefde verweerder dat niet. De rechtbank overweegt in dit verband verder nog dat verweerder ten tijde van de (primaire) aanslagregeling niet op de hoogte was van de discussie tussen de inspecteur Erfbelasting en de belastingadviseur over de toepassing van de BOR ten aanzien van de door de erven van [erflater] verkregen aandelen in de BV (zie bij 1.22). Ten slotte gaat de rechtbank in dit kader voorbij aan de brief van 21 juni 2017. Die brief ziet immers kennelijk alleen op de aangifte IB/PVV van de erven [erflater] en heeft geen betrekking op de aangifte van eiseres, aangezien ten aanzien van de aandelen in de BV alleen sprake is van een (fictieve) vervreemding door wijlen [erflater] .

3.6.

Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat verweerder geen ambtelijk verzuim heeft begaan door bij het opleggen van de aanslag IB/PVV voor het jaar 2015 geen rekening te houden met het inkomen uit aanmerkelijk belang ter zake van de aandelen in de BV (en [BV 2] ). Daarnaast is de rechtbank van oordeel dat verweerder aannemelijk heeft gemaakt dat hij over een nieuw feit beschikt. Pas nadat de aanslag IB/PVV voor het jaar 2015 aan eiseres was opgelegd, is hij door de inspecteur Erfbelasting immers geïnformeerd over de correspondentie en discussie tussen de inspecteur Erfbelasting en de belastingadviseur over de toepassing van de BOR ten aanzien van de aandelen in de BV. De rechtbank verwerpt dan ook de bij 3.1 vermelde beroepsgrond van eiseres. Het subsidiaire standpunt van verweerder behoeft dus geen bespreking.

4.1.

Eiseres stelt dat de navorderingsaanslag ten onrechte aan haar is opgelegd, omdat er door de toepassing van de BOR geen sprake is van (aan haar toe te delen) belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang ten aanzien van de (fictieve) vervreemding van de aandelen in de BV. Anders dan verweerder, is eiseres van mening dat de BV, althans [BV 3] , een onderneming drijft als bedoeld in artikel 3.2 van de Wet IB 2001 en dat de BOR kan worden toegepast. Hiertoe voert eiseres aan dat bij de verhuur van het pand sprake is van meer dan normaal vermogensbeheer. De werkzaamheden met betrekking tot de verhuur van het pand bestonden volgens eiseres uit zogenoemde “property managementwerkzaamheden”. Die property managementwerkzaamheden omvatten administratieve beheerswerkzaamheden, technische beheerswerkzaamheden en commerciële beheerswerkzaamheden. Eiseres heeft deze door de BV zelf verrichte dan wel onder toezicht verrichte werkzaamheden als volgt in tabellen uitgesplitst:

4.2.

4.3.

De rechtbank overweegt dat tussen partijen in geschil is of de BOR van toepassing is ten aanzien van de (fictieve) vervreemding van de aandelen in de BV. Het geschil spitst zich toe op het antwoord op de vraag of is voldaan aan de voorwaarde dat de BV, althans [BV 3] (hierna tezamen aangeduid als de BV), een materiële onderneming dreef.² Zoals verweerder terecht heeft gesteld, dient dit te worden beoordeeld naar de toestand op het tijdstip van het overlijden van [erflater] .

4.4.

De rechtbank overweegt vervolgens dat van het drijven van een (materiële) onderneming door de BV op overlijdensdatum sprake is indien en voor zover de BV op die datum een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid vormde die was gericht op het deelnemen aan het maatschappelijk verkeer met het oogmerk winst te behalen. Nu de activiteiten van de BV enkel bestaan uit de exploitatie van een onroerende zaak, geldt dat deze activiteiten slechts als het drijven van een onderneming kunnen worden aangemerkt indien zij naar aard en omvang meer hebben omvat dan gebruikelijk is bij normaal vermogensbeheer, dat wil zeggen dat zij strekten tot het behalen van een rendement dat het bij normaal vermogensbeheer opkomende rendement te boven gaat.³

4.5.

De rechtbank overweegt verder dat uit de vaststaande feiten (1.7 tot en met 1.10) volgt dat sprake was van één pand waarvan het grootste gedeelte jarenlang werd verhuurd aan dezelfde vaste huurder. Tussen partijen is niet in geschil dat de BV ten aanzien van de exploitatie van het pand een factuur- en huuradministratie bijhield, onderhoud liet plegen en schadegevallen afhandelde. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres, op wie de bewijslast rust, tegenover de gemotiveerde betwisting door verweerder niet aannemelijk gemaakt dat de BV noemenswaardige andere activiteiten met betrekking tot de exploitatie van het pand verrichtte. Hierbij wijst de rechtbank eiseres erop dat zij onvoldoende heeft geconcretiseerd en onderbouwd dat de BV de overige in haar tabellen opgesomde werkzaamheden verrichtte. Ditzelfde geldt voor haar stelling dat ook sprake was van projectontwikkelingsactiviteiten. De rechtbank houdt het er daarom voor dat de BV in het kader van de exploitatie van het pand enkel de zojuist bedoelde niet in geschil zijnde werkzaamheden verrichtte.

4.6.

De rechtbank acht het niet aannemelijk dat de werkzaamheden die de BV in het kader van de exploitatie van het pand heeft verricht (zie 4.5.) naar aard en omvang meer omvatten dan gebruikelijk is bij normaal vermogensbeheer. De rechtbank neemt bij dit oordeel in aanmerking dat [kind 3] ter zitting desgevraagd niet heeft kunnen aangeven welke specifieke, het normale vermogensbeheer te boven gaande werkzaamheden de BV verrichtte. [kind 3] heeft enkel verklaard dat hij thans voor een vastgoedbeheerkantoor werkzaam is en dat de werkzaamheden die hij voor dit kantoor verricht, destijds door zijn vader zelf voor de BV werden verricht. Zijn vader besteedde deze werkzaamheden dus niet uit, maar voerde deze geheel zelf uit. Ook eiseres’ gemachtigde heeft benadrukt dat de BV de arbeid met betrekking tot de exploitatie van het pand zelf verrichtte en dus niet uitbesteedde aan een vastgoedmanagementorganisatie. Naar het oordeel van de rechtbank leidt de omstandigheid dat de property managementwerkzaamheden in eigen beheer werden uitgevoerd echter niet in zichzelf tot het oordeel dat geen sprake is van normaal vermogensbeheer. Het gaat immers niet enkel om de vraag of de BV de arbeid zelf heeft verricht, maar om de vraag of die zelf verrichte arbeid naar aard en (relatieve) omvang onmiskenbaar ten doel heeft het behalen van voordelen uit het pand die het bij normaal vermogensbeheer opkomende rendement te boven gaan. Tegenover de gemotiveerde betwisting door verweerder, heeft eiseres niet aannemelijk gemaakt dat de door de BV zelf verrichtte property managementwerkzaamheden, bestaande uit het bijhouden van een factuur- en huuradministratie, het laten plegen van onderhoud en het afhandelen van schadegevallen (zie 4.5.), werkzaamheden betreffen die ongebruikelijk zijn bij normaal beheer van vastgoedbeleggingen met een vergelijkbare omvang – in dit geval slechts één bedrijfspand. Eiseres heeft daarmee ook niet aannemelijk gemaakt dat deze werkzaamheden in beginsel geacht moeten worden te zijn gericht op het behalen van voordelen die het bij normaal vermogensbeheer opkomende rendement te boven gaan.

4.7.

Gelet op het voorgaande, verwerpt de rechtbank de bij 4.1 vermelde beroepsgrond van eiseres. Hierbij heeft de rechtbank in het midden gelaten of sprake is van de verzwaarde bewijslast wegens het niet doen van de vereiste aangifte, omdat eiseres reeds op basis van de gewone bewijslastverdeling niet heeft voldaan aan de op haar rustende bewijslast.

5. Voor het geval de beroepsgronden van eiseres niet slagen, hebben partijen ter zitting gezamenlijk verklaard dat de navorderingsaanslag in stand blijft.

6. Het beroep is ongegrond.

7. Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Eiseres heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd. De rechtbank ziet geen aanleiding af te wijken van de beschikking belastingrente.

8. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.