Rechtbank Noord-Nederland, 05-11-2021, ECLI:NL:RBNNE:2021:4797, AWB - 20 _ 1616

1.1.

Eiser is ondernemer voor de omzetbelasting en exploiteert een [winkel] in een winkelpand aan [adres] (het winkelpand).

1.2.

Eiser verzorgt zelf de administratie en de aangiften omzetbelasting van zijn onderneming. Eiser heeft in de periode 2013 – 2017, met uitzondering van het derde en vierde kwartaal van 2015, elk kwartaal een aangifte omzetbelasting ingediend en de aangegeven omzetbelasting op aangifte voldaan.

1.3.

Tot 1 juni 2016 huurde eiser als onderhuurder het winkelpand van [winkelketen] (hierna: [winkelketen] ), die het op zijn beurt weer huurde van [verhuurder] . Eiser heeft met ingangsdatum 1 augustus 2016 als hoofdhuurder een huurovereenkomst gesloten met [verhuurder] voor het winkelpand.

1.4.

Eiser heeft van [winkelketen] maandelijks facturen ontvangen voor de huur van het winkelpand waarop geen omzetbelasting in rekening is gebracht.

1.5.

Verweerder heeft op 3 juli 2017 een boekenonderzoek ingesteld bij eiser, waarvan de uitkomsten in een rapport van 27 juni 2018 (hierna: het rapport) zijn vastgelegd.

1.6.

Verweerder heeft in het rapport geconcludeerd dat eiser in zijn (kwartaal)aangiften omzetbelasting voor de jaren 2013 tot en met 2017 een bedrag van € 340.523 aan voorbelasting in aftrek heeft gebracht, terwijl volgens de door hem overgelegde administratie eiser recht heeft op een aftrek van in totaal € 280.896 aan voorbelasting. Dit leidt tot een aansluitverschil van in totaal € 59.627.

1.7.

Verweerder heeft in het rapport tevens geconcludeerd dat eiser vanwege de huur van het winkelpand in de jaren 2013 tot en met 2016 ten onrechte een bedrag van in totaal € 22.785 aan voorbelasting in aftrek heeft gebracht.

1.8.

Volgens het rapport moeten de correcties vanwege het aansluitverschil van € 59.627 en de ten onrechte afgetrokken omzetbelasting vanwege de huur van het winkelpand van € 22.785 worden verminderd met een teruggaaf van omzetbelasting voor 2016 van € 9.111. Verweerder heeft in het rapport aangekondigd voornemens te zijn daarom, een naheffingsaanslag omzetbelasting op te leggen van € 73.301. Verweerder heeft in het rapport tevens aangekondigd voornemens te zijn een vergrijpboete op te leggen tot een bedrag van 50% van de na te heffen omzetbelasting.

1.9.

Overeenkomstig de conclusies van het rapport heeft verweerder met dagtekening 27 oktober 2018 de onder het procesverloop genoemde naheffingsaanslag en vergrijpboete opgelegd.

1.10.

1.11.

Bij uitspraak op bezwaar heeft verweerder de naheffingsaanslag als volgt verminderd tot een bedrag van € 55.161:

1.12.

Bij uitspraak op bezwaar heeft verweerder de vergrijpboete verminderd van 50% van het nageheven bedrag tot 25% van het nageheven bedrag aan omzetbelasting, omdat volgens verweerder sprake is van grove schuld. De boete bedraagt na vermindering € 13.790.

1.13.

Tot de gedingstukken behoort een brief van verweerder van 4 september 2018 geadresseerd aan eiser waarin – voor zover hier van belang – het volgende staat geschreven:

2.1.

Eiser is van mening dat zijn bezwaar terecht ontvankelijk is verklaard. Wat betreft de naheffingsaanslag is eiser van mening dat deze te hoog is vastgesteld. Volgens eiser mag hij ook omzetbelasting inzake de huur voor de jaren 2014 en 2015 in aftrek brengen. Inzake de boete is eiser van mening dat hij te goeder trouw heeft gehandeld en dat de boete vernietigd dient te worden.

2.2.

Verweerder is van mening dat het bezwaar van eiser alsnog niet-ontvankelijk moet worden verklaard. Verder is verweerder van mening dat de naheffingsaanslag en de vergrijpboete terecht en tot op de juiste bedragen zijn opgelegd.

3.1.

Verweerder heeft in zijn verweerschrift het standpunt ingenomen dat de bezwaarbehandelaar de feiten ten aanzien van de ontvankelijkheid van het bezwaar onjuist heeft beoordeeld. Volgens verweerder moet het bezwaar van eiser alsnog niet-ontvankelijk worden verklaard. Verweerder voert daartoe aan dat de naheffingsaanslag en de vergrijpboete op de juiste wijze zijn bekendgemaakt. Dit betekent volgens verweerder dat de bezwaartermijn eindigde op 10 december 2018. Nu eiser het bezwaarschrift pas op 1 februari 2019 heeft ingediend is dat onverschoonbaar te laat. Dat de naheffingsaanslag en de vergrijpboete op de juiste wijze bekend zijn gemaakt, valt volgens verweerder af te leiden uit een door hem in beroep overgelegd ‘rapport datum verzending’ aangaande de naheffingsaanslag. Verweerder acht de ontkenning van de ontvangst van de naheffingsaanslag door eiser ongeloofwaardig.

3.2.

Eiser stelt zich op het standpunt dat verweerder in beroep niet terug kan komen op zijn eerdere vaststelling bij de uitspraak op bezwaar dat het bezwaar ontvankelijk is. Volgens eiser had verweerder reeds in de bezwaarfase alle gegevens tot zijn beschikking om tot een juist oordeel te komen en hij heeft ondubbelzinnig het standpunt ingenomen dat het bezwaarschrift verschoonbaar te laat en dus ontvankelijk is. Eiser doet daarmee een beroep op het vertrouwensbeginsel. Eiser heeft ter zitting desgevraagd nog bevestigd niet te betwisten dat verweerder de naheffingsaanslag heeft verzonden.

3.3.

3.4.

3.5.

Verder heeft de Afdeling Bestuursrechtspraak van de Raad van State (hierna: de Afdeling bestuursrechtspraak) in haar uitspraak van 4 augustus 2021³ onder meer overwogen:

3.6.

Uit de hiervoor vermelde uitspraken van de CRvB en de Afdeling bestuursrechtspraak en het arrest van de Hoge Raad volgt dat de rechter de tijdigheid van een bezwaar (niet langer) ambtshalve, dat wil zeggen op eigen initiatief, behoort te beoordelen. In dit geval heeft verweerder echter in beroep over de tijdigheid bezwaar geklaagd, zodat gezegd kan worden dat de tijdigheid van het bezwaar in beroep een geschilpunt van partijen is (geworden) en van een ambtshalve beoordeling door de rechter geen sprake is. Uit de onder 3.3. en 3.5. vermelde uitspraken van de CRvB en de Afdeling bestuursrechtspraak volgt dat de rechtszekerheid er ook aan in de weg staat dat de rechter op initiatief van het bestuursorgaan de tijdigheid van het bezwaar beoordeelt. Hoewel de Hoge Raad in het bij 3.4. genoemde arrest niet verwijst naar de eerdere uitspraak van de CRvB en ook de motivering van de CRvB niet overneemt – de Hoge Raad betrekt de rechtszekerheid niet in zijn motivering –, is de rechtbank van oordeel dat ook in belastingzaken als uitgangspunt heeft te gelden dat de rechter ook niet op initiatief van het bestuursorgaan de tijdigheid van het bezwaar in beroep beoordeelt. De rechtbank ziet in dit verband geen aanknopingspunten voor het oordeel dat voor het belastingrecht andere uitgangspunten zouden moeten gelden en dat daarom de rechtseenheid in het bestuursrecht op dit punt opzij zou moeten worden gezet. Juist in een geval als het onderhavige waarbij verweerder in bezwaar navraag heeft gedaan bij eiser over de verschoonbaarheid van de termijnoverschrijding en vervolgens heeft beslist dat de termijnoverschrijding verschoonbaar is en er, zoals verweerder ter zitting heeft bevestigd, in beroep geen nieuwe feiten of omstandigheden zijn waarvan verweerder in bezwaar geen weet had of kon hebben, moet de rechtszekerheid voorop staan

3.7.

Voor zover verweerder nog heeft bedoeld te stellen dat uit rechtsoverweging 4.4. van het bij 3.4. genoemde arrest van de Hoge Raad moet worden afgeleid dat de rechter in belastingzaken wel in alle gevallen in (hoger) beroep de tijdigheid van het bezwaar moet beoordelen als de inspecteur dit aan de orde stelt, volgt de rechtbank verweerder niet in deze stelling. De rechtbank overweegt daartoe dat in de zaak die heeft geleid tot dit arrest van de Hoge Raad, de inspecteur het bezwaar van de belanghebbende niet-ontvankelijk heeft verklaard vanwege niet-verschoonbare termijnoverschrijding. De rechtbank heeft in beroep het bezwaar vervolgens wel ontvankelijk geacht, welke beslissing door het gerechtshof, ambtshalve, is vernietigd. Met zijn overweging dat ‘de inspecteur […] daarover in hoger beroep niet tijdig [heeft] geklaagd’ heeft de Hoge Raad enkel geoordeeld dat de inspecteur in hoger beroep het oordeel van de rechtbank over de ontvankelijkheid van het bezwaar, dat afweek van zijn eerdere eigen beslissing, in hoger beroep aan de orde had kunnen stellen. Uit deze overweging kan, naar het oordeel van de rechtbank, niet worden afgeleid dat de Hoge Raad van oordeel is dat de rechter in alle gevallen de tijdigheid van een bezwaar ook moet beoordelen als de inspecteur in (hoger) beroep daarover een standpunt inneemt dat afwijkt van zijn eerdere beslissing bij uitspraak op bezwaar.

3.8.

Gelet op het voorgaande komt de rechtbank tot de conclusie dat de rechtszekerheid er aan in de weg staat dat de rechtbank in dit geval op initiatief van verweerder de tijdigheid van het bezwaar beoordeelt. De rechtbank zal dus de beslissing van verweerder dat het bezwaar ontvankelijk is in stand laten en het beroep inhoudelijk beoordelen. Hetgeen partijen overigens over de ontvankelijkheid van het bezwaar hebben aangedragen, behoeft geen nadere behandeling.

4.1.

Zoals partijen ter zitting hebben verklaard is ten aanzien van de juistheid van de naheffingsaanslag uitsluitend nog in geschil of eiser voor de jaren 2014 en 2015 recht heeft op aftrek van voorbelasting inzake de door hem aan [winkelketen] betaalde huur.

4.2.

De rechtbank overweegt dat op grond van artikel 15, eerste lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) als voorbelasting aftrekbaar is de omzetbelasting die door andere ondernemers ter zake van door hen aan de ondernemer verrichte leveringen en verleende diensten in rekening is gebracht op een op de voorgeschreven wijze opgemaakte factuur, voor zover de goederen en de diensten door de ondernemer worden gebruikt voor belaste handelingen.

4.3.

Eiser voert ter onderbouwing van de aftrek van de voorbelasting inzake de huur aan dat hij met [winkelketen] heeft afgesproken dat sprake is van met omzetbelasting belaste verhuur van het winkelpand. Ter zitting heeft eiser verklaard dat op de aan hem maandelijks uitgereikte facturen inzake de huur voor de periode 2014 en 2015 door [winkelketen] geen omzetbelasting in rekening is gebracht. Dit was voor eiser aanleiding te bellen met de Belastingtelefoon. Volgens eiser heeft een medewerker van de Belastingtelefoon hem vervolgens meegedeeld dat hij ten aanzien van de huur die een ondernemer hem in rekening brengt de omzetbelasting als voorbelasting in aftrek mag brengen. Eiser heeft daarom, naar eigen zeggen, voorbelasting ter zake van de huur in aftrek gebracht in zijn aangiften omzetbelasting.

4.4.

Verweerder betwist dat door eiser wordt voldaan aan de in artikel 15 van de Wet OB gestelde vereisten, omdat op de facturen van [winkelketen] geen omzetbelasting in rekening is gebracht. Tevens voert verweerder aan dat eiser geen huurovereenkomst of anderszins heeft overgelegd waaruit blijkt dat sprake was van met omzetbelasting belaste verhuur van het winkelpand. Ten slotte bestrijdt verweerder dat de medewerker van de Belastingtelefoon een toezegging heeft gedaan. Verweerder wijst erop dat eiser niets heeft overgelegd waaruit deze toezegging blijkt.

4.5.

De rechtbank stelt voorop dat de bewijslast dat recht bestaat op aftrek van de voorbelasting ter zake van de huur van het winkelpand op eiser rust. De rechtbank stelt vast dat eiser de genoemde facturen van [winkelketen] en de huurovereenkomst met [winkelketen] niet heeft overgelegd. Eiser heeft ter zitting wel verklaard dat op de facturen van [winkelketen] geen omzetbelasting in rekening is gebracht. De rechtbank komt gelet hierop tot het oordeel dat eiser inzake de huur voor de jaren 2014 en 2015 niet in zijn bewijslast is geslaagd aannemelijk te maken dat aan de voorwaarden voor aftrek van voorbelasting als bedoeld in artikel 15 van de Wet OB (zie 4.2.) is voldaan.

4.6.

Wat betreft eisers beroep op het vertrouwensbeginsel overweegt de rechtbank als volgt. Voor een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel is vereist dat eiser aannemelijk maakt dat van de zijde van de overheid toezeggingen of andere uitlatingen zijn gedaan of gedragingen zijn verricht waaruit eiser in de gegeven omstandigheden redelijkerwijs kon en mocht afleiden of en zo ja, hoe verweerder in een concreet geval zijn bevoegdheden zou uitoefenen.⁴ Omdat iedere vastlegging van een door eiser met de Belastingtelefoon gevoerd telefoongesprek ontbreekt, heeft eiser, tegenover de betwisting door verweerder, niet aannemelijk gemaakt dat er van de zijde van verweerder toezeggingen, uitlatingen of gedragingen zijn geweest waaruit eiser mocht afleiden dat hij recht had op de aftrek van voorbelasting ter zake van de huur van het winkelpand voor de jaren 2014 en 2015. Het beroep van eiser op het vertrouwensbeginsel slaagt niet.

5.1.

Verweerder heeft op grond van artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen aan eiser een vergrijpboete opgelegd, omdat eiser niet of niet tijdig de omzetbelasting die op aangifte moet worden voldaan heeft betaald. In bezwaar heeft verweerder deze boete, overeenkomstig paragraaf 25 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst, vastgesteld op 25% van het bedrag van de naheffingsaanslag zoals die na bezwaar is vastgesteld, omdat volgens verweerder sprake is van grove schuld.

5.2.

Eiser is van mening dat hem aangaande de naheffingsaanslag geen verwijt kan worden gemaakt. Eiser voert daartoe aan dat hij zijn aangiften omzetbelasting heeft ingediend aan de hand van de hem juist bijgehouden administratie en dat hij zo nodig tijdig suppleties heeft ingediend. Wat betreft de voorbelasting die ziet op de huur van het winkelpand verwijst eiser naar de mededelingen van de medewerker van de Belastingtelefoon. Ten slotte is eiser van mening dat de vergrijpboete gematigd moet worden vanwege zijn financiële omstandigheden en de overschrijding van de redelijke termijn.

5.3.

Verweerder is van mening dat het aan de grove schuld van eiser is te wijten dat de naheffingsaanslag is opgelegd. Verweerder voert daartoe aan dat eiser ten onrechte op de aangiften aanzienlijke bedragen aan voorbelasting in aftrek heeft gebracht, die niet door zijn administratie konden worden ondersteund. Hierdoor zijn volgens verweerder dermate grote aansluitverschillen ontstaan dat deze eiser niet kunnen zijn ontgaan. Voor zover de boete ziet op de voorbelasting inzake de huur van het winkelpand in de jaren 2014 en 2015 heeft verweerder aangevoerd dat eiser zich had kunnen realiseren dat hij ter zake geen recht had op aftrek van voorbelasting. Het beroep op het vertrouwensbeginsel vanwege de mededeling van een medewerker van de Belastingtelefoon kan volgens verweerder niet slagen. Verweerder bestrijdt dat de medewerker van de Belastingtelefoon een toezegging heeft gedaan.

5.4.

De rechtbank overweegt dat van grove schuld sprake is indien de handelwijze van een belastingplichtige moet worden gekwalificeerd als een in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid. De bewijslast dat er sprake is van grove schuld rust op verweerder.

5.5.

Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder aan de op hem rustende bewijslast voldaan. De rechtbank overweegt daartoe dat de aansluitverschillen die leiden tot het overgrote deel van de naheffingsaanslag tussen partijen niet in geschil zijn. Eiser heeft desgevraagd ter zitting geen verklaring te kunnen geven voor deze aansluitverschillen, maar enkel gesteld dat hij zijn aangiften overeenkomstig de door hem bijgehouden administratie heeft ingediend. Voor zijn stelling dat de administratie waarop eiser zijn aangifte heeft gebaseerd, afweek van de grootboekrekeningen die hij aan verweerder heeft overgelegd en waaruit de aansluitverschillen volgen, heeft eiser echter nog niet een begin van (tegen)bewijs geleverd. De rechtbank houdt het er dan ook voor dat de administratie van eiser ten tijde van het indienen van de aangifte omzetbelasting onder meer bestond uit de overgelegde grootboekrekeningen en dat eiser aan de hand van die administratie de aangiften had kunnen verzorgen. Door de aangiften omzetbelasting in afwijking van deze administratie in te dienen had eiser naar het oordeel van de rechtbank kunnen en moeten weten dat de aangiften omzetbelasting onjuist zouden kunnen zijn. Daarmee is het wat betreft de aansluitverschillen, naar het oordeel van de rechtbank, aan de grove schuld van eiser te wijten dat de omzetbelasting die op aangifte moest worden voldaan niet of niet tijdig is betaald.

5.6.

Wat betreft de ten onrechte in aftrek gebrachte voorbelasting ter zake van de huur van het winkelpand staat vast dat op de facturen van [winkelketen] geen omzetbelasting in rekening was gebracht. Dit was voor eiser aanleiding, zoals hij stelt, om contact te zoeken met verweerder door middel van de Belastingtelefoon. Zoals de rechtbank hiervoor onder 4.6. reeds heeft geoordeeld, acht de rechtbank het niet aannemelijk dat een medewerker van de Belastingtelefoon heeft bevestigd dat eiser voorbelasting ter zake van de huur in aftrek kon brengen in zijn aangiften omzetbelasting. Uit de omstandigheid dat eiser naar eigen zeggen contact heeft opgenomen met de Belastingtelefoon, kan wel worden afgeleid dat eiser op zijn minst het vermoeden had dat hij, zoals algemeen bekend is, bij het ontbreken van omzetbelasting op de facturen van [winkelketen] , geen voorbelasting ter zake van de huur in aftrek mocht brengen. Nu eiser desondanks wel voorbelasting ter zake van de huur in zijn aangiften in aftrek heeft gebracht, heeft eiser naar het oordeel van de rechtbank dusdanig onachtzaam gehandeld dat het aan zijn grove schuld te wijten is dat ter zake de omzetbelasting die op aangifte moest worden voldaan niet of niet tijdig is betaald.

5.7.

Ten aanzien van de vergrijpboete heeft eiser nog aangevoerd dat het rechtszekerheidsbeginsel is geschonden, omdat eiser gedeeltelijk door middel van suppleties alsnog de verschuldigde omzetbelasting heeft afgedragen. Deze beroepsgrond van eiser kan reeds niet slagen, omdat deze feitelijke grondslag mist. De vergrijpboete ziet immers uitsluitend op de in de naheffingsaanslag begrepen omzetbelasting en bij het bepalen van de hoogte van de naheffingsaanslag heeft verweerder in bezwaar rekening gehouden met de door eiser ingediende suppleties. De bedragen van de suppleties zijn niet meegenomen in de naheffingsaanslag en daarmee de boetegrondslag.

5.8.

De rechtbank acht gelet op alle feiten en omstandigheden de boete passend en geboden. Anders dan eiser, acht de rechtbank de hoogte van de boete niet onevenredig. De rechtbank overweegt verder nog dat eiser de door hem gestelde minder goede financiële omstandigheden naar het oordeel van de rechtbank niet aannemelijk heeft gemaakt, omdat hij daarvoor geen nader bewijs heeft overgelegd.

5.9.

Eiser heeft gesteld dat sprake is van overschrijding van de redelijke termijn in de zin van artikel 6 van het Europees Verdrag voor de Rechten van de Mens.⁵ De rechtbank constateert dat verweerder voor het eerst in het rapport van het boekenonderzoek van 27 juni 2018 over de oplegging van een vergrijpboete heeft gesproken. Verweerder heeft verklaard dat eiser dit rapport eerst op 4 september 2018 heeft ontvangen en dat hij daarvoor de onder 1.13. bedoelde brief heeft getekend. [medewerker van verweerder] heeft ter zitting desgevraagd verklaard dat hij de brief en het rapport op de datum van de brief persoonlijk op het bedrijfsadres aan eiser heeft overhandigd. De rechtbank acht deze verklaring van verweerder geloofwaardig en gaat daarom voorbij aan de stelling van eiser dat hij het rapport pas in 2019 heeft ontvangen. Dit betekent dat de rechtbank ervan uitgaat dat verweerder de boete op 4 september 2018 heeft aangekondigd. De rechtbank doet uitspraak op 5 november 2021. Sinds de aankondiging van de vergrijpboete zijn dus drie jaren en twee maanden verstreken. De rechtbank stelt vast dat de redelijke termijn van twee jaar hiermee met ruim een jaar is overschreden. De rechtbank ziet geen reden om een deel van deze overschrijding aan eiser toe te rekenen. Vanwege deze overschrijding zal de rechtbank de vergrijpboete matigen met 15%⁶ tot € 11.721. Het beroep tegen de boetebeschikking is op dit punt gegrond.

6. Eiser heeft ten slotte nog aangevoerd dat de naheffingsaanslag en de vergrijpboete niet in stand kunnen blijven omdat verweerder op diverse momenten in strijd met algemene beginselen van behoorlijk bestuur heeft gehandeld. De rechtbank is van oordeel dat eiser dit standpunt niet, althans onvoldoende, heeft gesubstantieerd. Zo heeft eiser geen, althans onvoldoende, feiten en omstandigheden aangevoerd die kunnen onderbouwen dat verweerder in de fase van het boekenonderzoek in strijd heeft gehandeld met het beginsel van fair play en het zorgvuldigheidsbeginsel. De rechtbank acht de uitspraak op bezwaar ook deugdelijk gemotiveerd, zodat van schending van het in artikel 3:46 van de Algemene wet bestuursrecht neergelede motiveringsbeginsel geen sprake is. Deze beroepsgronden van eiser kunnen dus niet slagen.

7. Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Eiser heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd. De rechtbank ziet geen aanleiding af te wijken van de beschikking belastingrente. Hierbij wijst de rechtbank eiser erop dat het bedrag van de belastingrente het bedrag van de aanslag volgt.

8. Gelet op het voorgaande zal de rechtbank het beroep uitsluitend voor zover dat ziet op de boetebeschikking gegrond verklaren.

9.1.

Omdat de rechtbank het beroep gegrond verklaart, bepaalt de rechtbank dat verweerder aan eiser het door hem betaalde griffierecht ten bedrage van € 178 vergoedt.

9.2.

De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiser gemaakte proceskosten in beroep. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.496 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met een waarde per punt van € 748 en een wegingsfactor 1).