Gerechtshof Amsterdam, 10-11-2021, ECLI:NL:GHAMS:2021:3784, BKDH-21/00711 t/m BKDH-21/00714
Gerechtshof Amsterdam, 10-11-2021, ECLI:NL:GHAMS:2021:3784, BKDH-21/00711 t/m BKDH-21/00714
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Amsterdam
- Datum uitspraak
- 10 november 2021
- Datum publicatie
- 14 december 2021
- ECLI
- ECLI:NL:GHAMS:2021:3784
- Formele relaties
- Eerste aanleg: ECLI:NL:RBNHO:2019:8821, (Gedeeltelijke) vernietiging en zelf afgedaan
- Zaaknummer
- BKDH-21/00711 t/m BKDH-21/00714
Inhoudsindicatie
Art. 4:12 en art. 4.43, lid 1, Wet IB 2001. Uitdeling belast als regulier voordeel uit aanmerkelijk belang. Dubbele bewustheid. Vermindering van heffingsrente 2011 en belastingrente 2012 cf. ECLI:NL:HR:2009:BJ8524b. Hoger beroep immateriële schadevergoeding ongegrond.
Uitspraak
Zittingsplaats Den Haag
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummers BKDH-21/00711 tot en met BKDH-21/00714
in het geding tussen:
(gemachtigden: B.J.G.L. Jaeger en V.C. Langenburg)
en
(vertegenwoordiger: […] )
inzake het hoger beroep van belanghebbende en van de Inspecteur tegen de uitspraak van de Rechtbank Noord-Holland (de Rechtbank) van 18 oktober 2019, nummers HAA 16/4488 en HAA 18/2653.
en
de Staat, de Minister voor Rechtsbescherming, te Den Haag, door tussenkomst van de Raad voor de Rechtspraak, de Minister,
in verband met het hiervoor vermelde hoger beroep van de Inspecteur betreffende de veroordeling van de Staat tot vergoeding van de door belanghebbende geleden immateriële schade.
Procesverloop
De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2011 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van negatief € 31.393, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 288.589 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.132.268. Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen is het verlies uit werk en woning vastgesteld op € 31.393, waarvan € 0 ondernemingsverlies, de nog te verrekenen persoonsgebonden aftrek (pga) vastgesteld op € 0 en is € 15.052 heffingsrente in rekening gebracht.
De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2012 een aanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van negatief € 14.010, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 388.589 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 462.440. Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen is de nog te verrekenen pga vastgesteld op € 0 en is € 11.680 belastingrente in rekening gebracht.
De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag IB/PVV 2011 verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van negatief € 31.393, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 288.589 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 712.049. De beschikking heffingsrente is dienovereenkomstig verminderd. De aanslag IB/PVV 2012 heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar gehandhaafd.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. De griffier van de Rechtbank heeft voor elk beroep een griffierecht geheven van € 46.
De Rechtbank heeft beslist, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiser en de Inspecteur als verweerder:
“- verklaart de beroepen gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar;
- vermindert de aanslagen IB/PVV tot aanslagen berekend naar een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 250.000 en laat ze voor het overige in stand;
- vermindert de beschikkingen heffingsrente en belastingrente dienovereenkomstig;
- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde bestreden besluiten;
- veroordeelt verweerder tot vergoeding van de door eiser geleden immateriële schade tot een bedrag van € 1.147;
- veroordeelt de Staat (Minister voor Rechtsbescherming) tot vergoeding van de door eiser geleden immateriële schade tot een bedrag van € 1.853;
-veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.532.
- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van, in totaal, € 92 aan eiser te vergoeden.”
Belanghebbende (BKDH-21/00711 en BKDH-21/00712) en de Inspecteur (BKDH-21/00713 en BKDH-21/00714) hebben tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. In verband daarmee is van belanghebbende voor elk hoger beroep griffierecht geheven van € 128 (in totaal € 256). Belanghebbende heeft in het hoger beroep van de Inspecteur een verweerschrift ingediend.
Voorafgaand aan de zitting heeft het Hof in het hoger beroep van belanghebbende op 17 september 2021 nadere stukken ontvangen van de Inspecteur. Belanghebbende heeft een pleitnota ingediend.
In de Tijdelijke aanwijzing gerechtshof Den Haag voor hogerberoepszaken belastingen van het gerechtshof Amsterdam (Stcrt. 2021, 30632) is het gerechtshof Den Haag aangewezen als gerechtshof waarvan de zittingsplaats tijdelijk mede wordt aangemerkt als zittingsplaats van het gerechtshof Amsterdam. Op grond van voornoemde regeling heeft de mondelinge behandeling plaatsgevonden in Den Haag op 29 september 2021. Partijen zijn verschenen. De hoger beroepen van belanghebbende en de Inspecteur zijn samen behandeld met de hoger beroepen van [A] , BKDH-21/00703 tot en met BKDH-21/00706 en van de Inspecteur betreffende [A] , BKDH-21/00707 tot en met BKDH-21/00710. Hetgeen is aangevoerd in een van de zaken wordt tevens geacht te zijn aangevoerd in de andere zaken, tenzij dat niet op de desbetreffende zaken betrekking heeft. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Gelet op hetgeen hierna omtrent de vergoeding van immateriële schade wordt overwogen en beslist, en de beleidsregel van de Minister van Veiligheid en Justitie van 8 juli 2014, nr. 436935, Stcrt. 2014, 20210, is het Hof ervan uitgegaan dat de Minister afziet van het voeren van schriftelijk of mondeling verweer.
Feiten
Belanghebbende en [A] (tezamen: de aandeelhouders) hielden in de onderhavige jaren ieder 50% van de aandelen in [B Holding B.V.] . Tot 30 december 2008 hield [B Holding B.V.] 100% van de aandelen in [C B.V.] . Deze vennootschappen vormden tot die datum een fiscale eenheid in de zin van artikel 15 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969.
[C B.V.] exploiteerde een [A-gelegenheid] met bar (de onderneming) in het pand aan de [straat] , doorlopend naar de [straat 2] en de [straat 3] in […] (het pand).
De aandeelhouders zijn in privé elk voor de onverdeelde helft eigenaar van het pand.
Tot en met 2010 verhuurden de aandeelhouders het pand waarin de onderneming werd uitgeoefend aan [C B.V.] . In 2007 bedroeg de huurprijs € 72.822 per jaar. In een op 29 november 2012 tussen belanghebbende en de Inspecteur gesloten vaststellingsovereenkomst is deze huurprijs als zakelijk aangemerkt.
Bij overeenkomst van 28 september 2006 heeft [C B.V.] de onderneming voor € 500.000 verkocht aan [D B.V.] (de overdrachtsovereenkomst). Daarin is onder meer overeengekomen dat [C B.V.] het pand aan [D B.V.] zal (onder)verhuren.
Op grond van een op 27 september 2006 tussen [C B.V.] en [D B.V.] gesloten huurovereenkomst bedrijfsruimte wordt het pand voor een periode van tien jaar door [C B.V.] (onder)verhuurd aan [D B.V.] met de mogelijkheid van stilzwijgende verlenging. De huurovereenkomst is ingegaan in mei 2007. De huurprijs bedraagt € 54.167 per maand (ongeveer € 650.000 per jaar).
Op 1 juni 2008 heeft [B Holding B.V.] de aandelen in [C B.V.] verkocht aan [E B.V.] voor een bedrag van € 30.000, te vermeerderen met een jaarlijkse ‘earn out’ ter grootte van 94 percent van de door [C B.V.] over tien boekjaren gerealiseerde nettowinst.
Op 16 december 2009 hebben de aandeelhouders de verhuur van het pand aan [C B.V.] opgezegd per 1 januari 2011. Per laatstvermelde datum hebben de aandeelhouders de huurovereenkomst tussen [C B.V.] en [D B.V.] onder dezelfde voorwaarden overgenomen en verhuren zij het pand rechtstreeks aan [D B.V.] .
2011
Belanghebbende heeft op 29 april 2013 aangifte IB/PVV 2011 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van negatief € 31.393 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 397.686.
De Inspecteur heeft bij brief met dagtekening 15 december 2014 zijn voornemen tot afwijking van de aangifte kenbaar gemaakt aan belanghebbende. In de brief is, kort gezegd, aangekondigd dat inkomen uit aanmerkelijk belang in aanmerking zal worden genomen ten bedrage van € 288.589 betreffende een winstuitdeling door [B Holding B.V.] . Deze winstuitdeling ziet op het deel van de jaarhuur van € 650.000 dat uitgaat boven de zakelijk geachte jaarhuur van € 72.822. Dit bedrag, zijnde € 577.178, is door de Inspecteur als een vermomde uitdeling aangemerkt, namelijk de winst die [B Holding B.V.] zich laat ontgaan waardoor zij verarmt en welke onder de noemer van huur ten goede komt aan haar beide aandeelhouders, belanghebbende en [A] , die daardoor zijn verrijkt. De helft van het bedrag is bij belanghebbende in aanmerking genomen (€ 288.589) en de andere helft is bij [A] in aanmerking genomen (€ 288.589).
Met dagtekening 31 december 2014 is de onderhavige aanslag, overeenkomstig de brief van 15 december 2014, opgelegd.
2012
Belanghebbende heeft op 25 april 2014 aangifte IB/PVV 2012 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van negatief € 14.040, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 100.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 426.240.
De Inspecteur heeft bij brief met dagtekening 11 januari 2017 zijn voornemen tot afwijking van de aangifte kenbaar gemaakt aan belanghebbende. In de brief is, kort gezegd, aangekondigd dat inkomen uit aanmerkelijk belang in aanmerking zal worden genomen ten bedrage van € 288.589 betreffende een winstuitdeling door [B Holding B.V.] . Deze winstuitdeling ziet op het deel van de jaarhuur van € 650.000 dat uitgaat boven de zakelijk geachte jaarhuur van € 72.822. Dit bedrag, zijnde € 577.178, is door de Inspecteur als een vermomde uitdeling aangemerkt, namelijk de winst die [B Holding B.V.] zich laat ontgaan waardoor zij verarmt en welke onder de noemer van huur ten goede komt aan haar beide aandeelhouders, belanghebbende en [A] , die daardoor zijn verrijkt. De helft van het bedrag is bij [A] in aanmerking genomen (€ 288.589) en de andere helft is bij belanghebbende in aanmerking genomen (€ 288.589), naast het in de aangifte vermelde inkomen van € 100.000.
Met dagtekening 31 januari 2017 is de onderhavige aanslag, overeenkomstig de brief van 11 januari 2017, opgelegd.
Oordeel van de Rechtbank
3. De Rechtbank heeft geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiser en de Inspecteur als verweerder:
“Vooraf
29. Nu verweerder zich nader op het standpunt heeft gesteld dat de correcties ten aanzien van het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang op € 250.000 in plaats van € 288.589 moeten worden gesteld, zijn de beroepen in zoverre gegrond. Bij de beoordeling van de in geschil zijnde vraag of terecht inkomen uit aanmerkelijk belang in aanmerking is genomen bij het opleggen van de onderhavige aanslagen IB/PVV, heeft verweerder zijn stelling dat omkering van de bewijslast moet volgen, laten vallen. De rechtbank is van oordeel dat omkering van de bewijslast niet aan de orde is.
Correctie inkomen uit aanmerkelijk belang
30. Eiser betwist dat sprake is van inkomen uit aanmerkelijk belang. De rechtbank neemt bij de beoordeling tot uitgangspunt hetgeen is komen vast te staan na het arrest van de Hoge Raad van 8 december 2017 (ECLI:NL:HR:2017:3075), namelijk dat in de overeengekomen jaarlijkse huur van ongeveer € 650.000 een goodwillcomponent begrepen is van € 500.000 ter zake van de verkoop van de onderneming door [C B.V.] aan [D B.V.] en dat de overeengekomen huur niet zou zijn overeengekomen tussen onafhankelijk van elkaar handelende partijen die overigens geen onderlinge rechtsbetrekkingen hebben of zullen aangaan. De contante waarde van de per 31 december 2007 nog te ontvangen goodwillbetalingen is op grond van de regels van goed koopmansgebruik in 2007 gerekend tot de belastbare winst van [B Holding B.V.] , zijnde het hoofd van de fiscale eenheid met [C B.V.] .
31. Op 16 december 2009 hebben de aandeelhouders de verhuur van het pand aan [C B.V.] opgezegd per 1 januari 2011. Per laatstvermelde datum hebben eiser en [A] de huurovereenkomst tussen [C B.V.] en [D B.V.] overgenomen en verhuren zij het pand rechtstreeks aan [D B.V.] . Met het toestaan van beëindiging van de huur en het per 1 januari 2011 rechtstreeks verhuren van het pand door eiser en [A] aan [D B.V.] heeft [B Holding B.V.] zich een voordeel laten ontgaan ten behoeve van haar aandeelhouders eiser en [A] , namelijk de in de jaarlijkse huur begrepen goodwillcomponent van € 500.000.
32. De rechtbank is van oordeel dat dit voordeel moet worden aangemerkt als winst uit aanmerkelijk belang. De omstandigheid dat eiser en [A] op het moment van ontvangst van de huur en de daarin begrepen goodwillcomponent geen aandeelhouder meer waren van [C B.V.] , brengt de rechtbank niet tot een ander oordeel. Aannemelijk is dat ook [B Holding B.V.] zich de goodwillbetalingen heeft laten ontgaan en dat eiser en [A] de goodwillbetalingen in hun hoedanigheid van aandeelhouder (aanmerkelijkbelanghouder) van deze vennootschap hebben genoten. Hierbij neemt de rechtbank in aanmerking dat [B Holding B.V.] bij de verkoop van de aandelen in [C B.V.] in 2008 een jaarlijkse ‘earn out’ heeft bedongen ter grootte van 94 percent van de door [C B.V.] over 10 boekjaren te realiseren nettowinst. Het prijsgeven van de in de huur begrepen goodwillcomponent is dan ook van invloed op de hoogte van de door [B Holding B.V.] te ontvangen earn out en drukt daarmee de door [B Holding B.V.] voor de aandelen ontvangen tegenprestatie. De rechtbank acht voorts aannemelijk dat zowel [B Holding B.V.] als de aandeelhouders (waaronder eiser) zich van deze bevoordeling bewust moeten zijn geweest, zodat sprake is van een winstuitdeling.
33. Het betoog van eiser dat ertoe strekt dat [B Holding B.V.] en [C B.V.] zich niet met succes tegen de huuropzegging van eiser en [A] hadden kunnen verzetten, staat niet eraan in de weg om aan te nemen dat deze vennootschappen zich een voordeel hebben laten ontgaan. Het hiermee gemoeide voordeel is immers niet gelegen in de huurovereenkomst en de mogelijkheid tot opzegging daarvan maar in het ten behoeve van de aandeelhouders afzien van een deel van de te ontvangen tegenprestatie voor de verkoop van de onderneming door [C B.V.] aan [D B.V.] .
34. Vervolgens ziet de rechtbank zich voor de vraag gesteld in welke jaar deze bevoordeling in de heffing moet worden betrokken. Eiser stelt zich op het standpunt dat de inkomsten niet jaarlijks vanaf 2011 in aanmerking kunnen worden genomen. De contante waarde van de goodwillbetalingen is in 2007 bij [B Holding B.V.] in aanmerking genomen, zodat ook in dat jaar het inkomen uit aanmerkelijk in aanmerking had moeten worden genomen, zo meent eiser.
35. De rechtbank volgt eiser niet in dit standpunt. Anders dan eiser kennelijk meent wordt het moment van het in aanmerking nemen van inkomsten uit aanmerkelijk belang niet beheerst door regels van goed koopmansgebruik als vermeld in artikel 3.25 van de Wet IB 2001. De goodwillbetalingen dienen bij eiser in aanmerking te worden genomen als voordelen die worden getrokken uit tot een aanmerkelijk belang behorende aandelen (reguliere voordelen) als bedoeld in artikel 4.12 aanhef en onderdeel a van de Wet IB 2001. Voor inkomen uit aanmerkelijk belang geldt een ander genietingsmoment dan in de winstsfeer. Artikel 4.43, eerste lid, van de Wet IB 2001 bepaalt dat reguliere voordelen worden geacht te zijn genoten op het tijdstip waarop zij zijn a) ontvangen, b) verrekend, c) ter beschikking gesteld, d) rentedragend geworden of e) vorderbaar of inbaar geworden. Nu de goodwillcomponent jaarlijks aan de aandeelhouders wordt uitgekeerd, is de rechtbank van oordeel dat verweerder terecht jaarlijks vanaf 2011 bij de aandeelhouders een bedrag van € 250.000 in aanmerking heeft genomen. De aldus in box 2 in aanmerking genomen goodwillcomponent komt niet tot uitdrukking in de waarde in het economische verkeer van het pand. Het feit dat die waarde in box 3 in aanmerking is genomen, levert dus geen dubbele heffing op. Het andersluidende betoog van eiser faalt.
Immateriële schadevergoeding
36. De rechtszekerheid als algemeen aanvaard rechtsbeginsel brengt mee dat belastinggeschillen binnen een redelijke termijn behoren te worden berecht. Voor de berechting van de zaak in eerste aanleg heeft als uitgangspunt te gelden dat deze niet binnen een redelijke termijn is geschied indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen uitspraak doet. In deze termijn is derhalve de duur van de bezwaarfase inbegrepen. In belastingzaken wordt, indien de redelijke termijn is overschreden, behoudens bijzondere omstandigheden verondersteld dat de belanghebbende immateriële schade heeft geleden in de vorm van spanning en frustratie.
37. De in aanmerking te nemen termijn begint als regel te lopen op het moment waarop de inspecteur het bezwaarschrift ontvangt. De termijn eindigt op het moment waarop de rechtbank uitspraak doet. In het onderhavige geval is sprake van gezamenlijk behandelde zaken die in de hoofdzaak betrekking hebben op hetzelfde onderwerp zodat bij de bepaling van de mate van overschrijding van de redelijke termijn dient te worden gerekend vanaf het tijdstip van indiening van het eerst aangewende rechtsmiddel.
38. In het onderhavige geval is het oudste bezwaarschrift, dat ziet op de aanslag IB/PVV 2011, op 15 januari 2015 door verweerder ontvangen. Op 9 augustus 2016 heeft verweerder daarop uitspraak op bezwaar gedaan. Hiertegen is op 13 september 2016 beroep ingesteld. De rechtbank doet op 18 oktober 2019 uitspraak. Van bijzondere omstandigheden die aanleiding kunnen zijn voor de verlenging van de redelijke termijn is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake.
39. Bij overschrijding van de redelijke termijn dient voor de schadevergoeding als uitgangspunt een tarief te worden gehanteerd van € 500 per half jaar waarmee die termijn is overschreden, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond. Nu sprake is van gezamenlijk behandelde zaken die in de hoofdzaak betrekking hebben op hetzelfde onderwerp, geldt voor de zaken gezamenlijk slechts eenmaal het tarief van € 500 per half jaar.
40. In gevallen waarin de bezwaar- en de beroepsfase tezamen zo lang hebben geduurd dat de redelijke termijn is overschreden, dient de rechter met het oog op toekenning van een vergoeding voor immateriële schade vanwege dat tijdsverloop te beoordelen op welke wijze de termijnoverschrijding moet worden toegerekend aan de bezwaar- en aan de beroepsfase. Daardoor wordt immers bepaald in hoeverre de immateriële schade is toe te rekenen aan het bestuursorgaan respectievelijk de rechtbank. Bij deze toerekening heeft als regel te gelden dat de bezwaarfase onredelijk lang heeft geduurd voor zover de duur daarvan een half jaar overschrijdt, en de beroepsfase voor zover zij meer dan anderhalf jaar in beslag neemt.
41. Gelet op het hiervoor overwogene is de redelijke termijn aangevangen op 15 januari 2015. De rechtbank doet uitspraak op 18 oktober 2019. Dit is een tijdsverloop van (afgerond) vier jaren en tien maanden (58 maanden). De redelijke termijn van twee jaar is met twee jaar en tien maanden (34 maanden) overschreden. Daarmee correspondeert een vergoeding van immateriële schade van € 3.000. Van dit tijdsverloop dient een periode vanaf de datum van de uitspraak op bezwaar van 9 augustus 2016 tot de datum van de uitspraak van de rechtbank van 18 oktober 2019, derhalve een tijdsverloop van afgerond
39 maanden, te worden toegerekend aan de beroepsfase. Van de overschrijding van de redelijke termijn dient een periode van (39 – 18 =) 21 maanden aan de Staat (Minister voor Rechtsbescherming) te worden toegerekend. De overige 13 maanden dienen aan verweerder te worden toegerekend. Verweerder dient daarom van de schadevergoeding van € 3.000 een bedrag van € 1.147 (13/34 deel van € 3.000) te vergoeden en de Staat (Minister voor Rechtsbescherming) € 1.853 (21/34 deel van € 3.000).
Slotsom
42. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, dienen de beroepen gegrond te worden verklaard.
Proceskosten
43. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiser gemaakte proceskosten waarbij de rechtbank de onderhavige zaken aanmerkt als met elkaar samenhangende zaken in de zin van artikel 3 van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) nu genoemde zaken gelijktijdig zijn behandeld ter zitting van de rechtbank, de rechtsbijstand is verleend door dezelfde gemachtigde en de werkzaamheden van de gemachtigde in alle zaken nagenoeg identiek konden zijn. De kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.532. Dit bedrag is opgebouwd uit 1 punt voor het indienen van de bezwaarschriften met een waarde van € 254, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 512. Ter zitting hebben partijen afgesproken dat ook 1 punt moet worden toegekend voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde van € 254. Op het totale bedrag is verder een factor 1 voor het gewicht van de zaak en een factor 1 wegens samenhang (minder dan 4 samenhangende zaken) toegepast.
44. Voor een integrale proceskostenvergoeding ziet de rechtbank geen aanleiding. Eiser verzoekt om vergoeding van de werkelijk gemaakte proceskosten voor juridische bijstand in bezwaar en beroep. Ingevolge artikel 2, derde lid, van het Besluit kan op grond van bijzondere omstandigheden van de hiervoor gegeven berekening van de te vergoeden proceskosten worden afgeweken. Voor een toekenning van een proceskostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit is grond indien het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in een (de) daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden (vgl. Hoge Raad 13 april 2007, ECLI:NL:HR:2007:BA2802). Ook in andere gevallen kan aanleiding bestaan om, alle (bijzondere) omstandigheden van het geval in aanmerking nemend, af te wijken van de forfaitaire bedragen van het Besluit, bijvoorbeeld omdat de inspecteur bij het opleggen van de navorderingsaanslag in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld (vgl. Hoge Raad 4 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP2975).
45. Gesteld noch gebleken is dat sprake zou zijn van in verregaande mate onzorgvuldig handelen van verweerder. De rechtbank acht ook overigens geen bijzondere omstandigheden aanwezig die nopen tot afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit. De rechtbank volgt eiser niet in zijn stelling dat verweerder in de voorliggende zaken tegen beter weten in standpunten heeft ingenomen.”