Gerechtshof Amsterdam, 23-06-2022, ECLI:NL:GHAMS:2022:2567, 21/01643
Gerechtshof Amsterdam, 23-06-2022, ECLI:NL:GHAMS:2022:2567, 21/01643
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof Amsterdam
- Datum uitspraak
- 23 juni 2022
- Datum publicatie
- 31 augustus 2022
- Formele relaties
- Na verwijzing door: ECLI:NL:HR:2021:1230
- Zaaknummer
- 21/01643
- Relevante informatie
- Art. 1 aanhef en onderdeel a Wet OB, Art. 3 lid 1 onderdeel a Wet OB, Art. 8 lid 2 Wet OB
Inhoudsindicatie
Omzetbelasting; recht op aftrek; levering school onder bezwarende titel?
Uitspraak
kenmerk 21/01643
23 juni 2022
uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep – na verwijzing door de Hoge Raad der Nederlanden – van
[Gemeente X] , gevestigd te [Gemeente X] , belanghebbende,
gemachtigde: mr. drs. R. Brouwer (Caraad belastingadviseurs)
alsmede op het (voorwaardelijk) incidenteel hoger beroep – na verwijzing door de Hoge Raad der Nederlanden – van
de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur,
tegen de uitspraak van 10 november 2017 in de zaak met kenmerk SGR 16/7877 van de rechtbank Den Haag (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur.
1 Ontstaan en loop van het geding
Belanghebbende heeft over het tijdvak 1 januari 2016 tot en met 31 maart 2016 een bedrag van € 1.398 aan omzetbelasting op aangifte voldaan.
Belanghebbende heeft tegen de voldoening op aangifte bezwaar gemaakt en daarbij, voor hetzelfde tijdvak, verzocht om teruggaaf van omzetbelasting voor een bedrag van € 626.922.
De inspecteur heeft bij uitspraak, gedagtekend 29 september 2016, het bezwaar tegen de voldoening op aangifte afgewezen. Het verzoek om teruggaaf is niet-ontvankelijk verklaard (wegens termijnoverschrijding).
Belanghebbende heeft daartegen beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep in haar uitspraak van 10 november 2017 ongegrond verklaard.
Belanghebbende heeft hoger beroep en de inspecteur heeft incidenteel hoger beroep ingesteld bij het Gerechtshof Den Haag. Het Gerechtshof Den Haag heeft bij uitspraak van 5 maart 2019, kenmerk BK-19/00951, ECLI:NL:GHDHA:2019:1752, de uitspraak van de rechtbank bevestigd.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag beroep in cassatie ingesteld bij de Hoge Raad. Bij arrest van 10 september 2021 (nr. 19/01869, ECLI:NL:HR:2021:1230, hierna: het verwijzingsarrest) heeft de Hoge Raad het beroep in cassatie gegrond verklaard, de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag vernietigd en het geding verwezen naar het Gerechtshof Amsterdam (hierna: het Hof) ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest.
Partijen zijn door het Hof in de gelegenheid gesteld een schriftelijke reactie op het
verwijzingsarrest in te dienen. Belanghebbende heeft van deze gelegenheid gebruik gemaakt bij brief van 26 oktober 2021 en de inspecteur bij brief van 10 november 2021.
Op 1 maart 2022 is een nader stuk ontvangen van de inspecteur en op 9 mei 2022 is een nader stuk ontvangen van belanghebbende (met dagtekening 5 mei 2022).
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 17 mei 2022. Van het verhandelde
ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2 Feiten
Het Gerechtshof Den Haag heeft de volgende feiten vastgesteld.
“2.1. Op 18 december 2001 heeft de gemeenteraad van belanghebbende het Integraal Huisvestingsplan (IHP) vastgesteld. Onderdeel van dit plan is de nieuwbouw van een zogenoemde brede school (de brede school). De brede school gaat twee basisscholen, een peuterspeelzaal en een kinderdagverblijf huisvesten.
Op 19 september 2005 sluiten belanghebbende, [de woningcorporatie] , [de aannemer] en de [onderwijsstichting] een raamovereenkomst ten behoeve van de ontwikkeling van woningbouwlocatie [locatie] . In de raamovereenkomst zijn de uitgangspunten geformuleerd van een bouwproject dat behalve in de bouw van de brede school voorziet in de realisatie van woningen, parkeervoorzieningen, groenvoorzieningen en infrastructuur. De aannemer zal als hoofdaannemer bij het project betrokken worden.
In het, tot de stukken van het geding behorende, raadsvoorstel van 17 augustus 2006 is onder meer het volgende opgenomen:
“Met betrekking tot de oprichting van de brede school is rekening gehouden met het
volgende:
• op basis van de Wet op het Primair Onderwijs is de gemeente gehouden zorg te
dragen voor de huisvesting van scholen binnen haar gemeente
• de gemeente wil het beheer van gebouwen waaronder de brede school op
afstand zetten
• de [onderwijsstichting] is bereid om het bouwheerschap van de openbare school over te
laten aan de gemeente, onder voorwaarde dat zij inspraak heeft op het
programma van eisen. De afspraken daarover zijn vastgelegd in een aparte
overeenkomst die bij de stukken ter inzage ligt.
• de gemeente wil als bouwheer optreden van de brede school en de brede school
na oplevering doch vóór eerste ingebruikname, in het kader van de
privatiseringsgedachte graag verzelfstandigen
• de [onderwijsstichting] wenst om haar moverende redenen geen eigenaar te zijn van de
brede school.
• de gemeente en de [onderwijsstichting] overwegen om de eigendom van de brede
school over te dragen aan [de woningcorporatie] . Deze laatst genoemde
is deskundig in onroerende zaken en is bereid zorg te dragen voor het beheer van
de brede school.
• de [de woningcorporatie] zal na het verkrijgen van het eigendom van de
brede school, deze deels verhuren aan de [onderwijsstichting] (en deels aan derden).
De huisvesting is op deze wijze voor [onderwijsstichting] gewaarborgd.”
In het, tot de stukken van het geding behorende, raadsbesluit van 29 augustus 2006 besluit de gemeenteraad van belanghebbende onder meer:
“1. het bouwheerschap van de brede school over te nemen van de [onderwijsstichting] ;
2. de brede school te (doen) bouwen en in het kader van de verzelfstandigingsgedachte
in volle eigendom over te dragen aan [de woningcorporatie] ;
3. de [onderwijsstichting] met [de woningcorporatie] een huurovereenkomst voor
een deel van de brede school te laten aangaan.”
In het, tot de stukken van het geding behorende, raadsvoorstel van 6 november 2007 is onder meer het volgende opgenomen:
“6. Fiscale reserve
Gelet op het feit dat de gemeente als ontwikkelend bouwheer optreedt ontstaat een fiscale reserve, waarbij betrokken partijen hebben afgesproken om deze reserve in te zetten om het verschil tussen aanneemsom en benodigd budget te dichten. Partijen hebben zich hoofdelijk ten opzichte van elkaar verplicht om (indien deze reserve onverhoopt niet kan worden gevormd) proportioneel bij te dragen tot het bedrag van inzet.
1. Zie raadsbesluit d.d. 29 augustus 2006
2. [onderwijsstichting] , [de woningcorporatie] en gemeente.”
In een, tot de stukken van het geding behorend, memo van de gemeente aan de corporatie van 2 oktober 2008 is onder meer het volgende opgenomen:
“Beste heer [A] ,
In het kader van de afspraken over de overdracht van de brede school aan [locatie] zijn de volgende uitgangspunten besproken en aan u voorgelegd:
de overdrachtsprijs voor de school is bepaald op € 550.000,= excl. btw Deze prijs wordt gesplitst aangeleverd
naast de BTW moet rekening worden gehouden met een door de fiscus opgelegde heffing aanslag
uw investeringskosten komen daarmee in de buurt van c.a. € 975.000,-
in de verkoopbepaling wordt aangegeven dat de gemeente bij verkoop het recht heeft van eerste koop (of tekst met gelijke strekking)
bij de bepaling van ons rekenmodel, dat aan de basis ligt van onze meerjarenonderwijs en subsidiebegroting zijn wij uitgegaan van de volgende parameters:
een financieringslast van 5%
een (groot) onderhoudsvoorziening van 1,3%
geen afschrijving zal plaatsvinden op het onroerend goed.
een commerciële huurprijs zal worden gehanteerd van € 110,= pj per m². Voor de school zal de huurprijs worden bepaald op het niveau van een sluitende exploitatie.
de wet de [de woningcorporatie] bij het bepalen van een toekomstige verkoopprijs aan de gemeente de opgebouwde onderhoudsvoorziening zal betrekken.
de [de woningcorporatie] de verhuur met de participanten zal regelen”
In een, tot de stukken van het geding behorend, door de Sector Wonen en Werken, Bureau Ruimtelijke Ordening, Wonen en Milieu, uitgebracht intern advies, gedateerd 9 december 2008, aan het College B&W Gemeente [Gemeente X] , welk advies is opgesteld in overleg met de adviseur van belanghebbende staat onder meer het volgende:
“In overleg met [adviseur] , de heer [B] en de opsteller van dit advies zijn de basisafspraken vastgelegd, die het uitgangspunt zijn voor de vervolg transacties en de gemeente het hoogste financieel profijt opleveren.
Uit dit overleg is naar voren gekomen de overdrachtsprijs van de onroerende zaak, de basis-huurprijs voor de (semi)commerciële verhuurders, de exploitatielasten voor de [de woningcorporatie] en de onderhoudsvoorziening. Deze uitgangspunten zijn met de heer [A] van de [de woningcorporatie] besproken. De heer [A] heeft zijn goedkeuring aan de uitgangspunten gegeven.
De verkoopakte
De akte is opgesteld door [adviseur] . [adviseur] heeft ervaring met het “schoolmodel” zoals dit bij onze gemeente is toegepast. Ons is voorgehouden dat dit schoolmodel al diverse keren op zijn juridische houdbaarheid is getoetst in gerechtelijke procedures.
De verkoopakte is een simpele akte waarin het hoogstnodige is vastgelegd. Belangrijkste feit ligt vast in de gebruiksbestemming die gedurende 30 jaar (facultatief) door de [de woningcorporatie] moet worden gegarandeerd. De toestemming tot verandering van de gebruiksbestemming is voorgehouden aan de gemeente door middel van een bestemmingsplanwijziging op grond van de Wet op de Ruimtelijke Ordening.
De verkoopprijs is gebaseerd op een gereduceerde prijs van een onroerende zaak waarop de verplichting rust om de zaak gedurende zeer lange periode in stand te houden en zijn bestemming te waarborgen.
In de akte is niet opgenomen het recht van terugkoop ten behoeve van de gemeente. Een dergelijke bepaling wordt door de fiscus uitgelegd als een beperking in de rechtsopvolging met als effect dat er geen sprake is geweest van een vrije levering van de onroerende zaak. Daarmee wordt de indruk gewekt dat de constructie is opgezet met het vooropgezette doel om de fiscus zijn rechtmatig deel te onthouden. Dit geldt ook voor het opnemen van een boete bij tussentijdse verkoop aan derden.
Het uitgangspunt voor de gehele transactie is het vertrouwen dat de gemeente heeft in de contactpartij "de [de woningcorporatie] ". Door dat vertrouwen heeft de gemeente voordeel van het bijkomende feit dat er een gunstige fiscale situatie ontstaat, waarvan de gemeente uiteindelijk profiteert.”
De stichtingskosten van de brede school bedragen € 5.274.440 inclusief omzetbelasting.
Met dagtekening 10 februari 2009 verstrekt [Notaris] een afrekening aan belanghebbende voor het te ontvangen bedrag ter zake van de verkoop van de brede school door belanghebbende aan de corporatie. Op die afrekening staat de verkoopsom van € 550.000 vermeld en het daarover verschuldigde bedrag aan omzetbelasting van € 104.500. Verder staat hierop vermeld "Gaarne bij betaling factuurnummer en/of dossiernummer vermelden". Belanghebbende heeft het bedrag van € 104.500 op de desbetreffende aangifte omzetbelasting voldaan.
Op 19 februari 2009 wordt de brede school door de aannemer opgeleverd aan belanghebbende. Per dezelfde datum wordt het schoolgebouw geleverd aan de corporatie. In de akte van levering is onder meer het volgende opgenomen, waarbij belanghebbende als "verkoper", de corporatie als "koper" en de brede school als "het verkochte" is aangeduid:
"KOOPPRIJS
De koopprijs van het verkochte is:
vijfhonderd vijftigduizend euro (€ 550.000,00), exclusief de wettelijk verschuldigde omzetbelasting.
OMZETBELASTING
Wegens de levering van het verkochte is omzetbelasting verschuldigd. De omzetbelasting is niet in de koopprijs begrepen.
OVERDRACHTSBELASTING
Terzake van deze levering is het bepaalde in artikel 15 lid 4 van de Wet op Belastingen van Rechtsverkeer van toepassing. De op grond daarvan verschuldigde overdrachtsbelasting dient te worden berekend over de stichtingskosten inclusief omzetbelasting, welke volgens opgave van verkoper bedragen vijf miljoen tweehonderd vierenzeventigduizend vierhonderd veertig euro (€ 5.274.440,00), zodat de verschuldigde overdrachtsbelasting bedraagt driehonderd zestienduizend vierhonderd zesenzestig euro (€ 316.466,00). De overdrachtsbelasting komt voor rekening van koper. (...)
BIJZONDERE BEPALINGEN
Koper is verplicht om het gekochte gedurende dertig jaren te blijven aanwenden als brede school."
Belanghebbende heeft bij verkoop recht van eerste koop. De te betalen prijs wordt bepaald door de koopsom, de verschuldigde omzetbelasting en overdrachtsbelasting waarbij rekening zal worden gehouden met de vrijval van de onderhoudsvoorziening.
Gedurende de periode van 1 januari 2008 tot en mei 31 december 2011 is in verband met de realisatie van de brede school aan belanghebbende in totaal een bedrag van € 87.156 aan omzetbelasting in rekening gebracht door andere ondernemers dan de aannemer. Dit bedrag heeft belanghebbende op haar aangiften als voorbelasting in aftrek gebracht. De aannemer heeft in deze periode aan belanghebbende facturen uitgereikt met daarop de vermelding "BTW verlegd".
De Inspecteur heeft de door belanghebbende in aftrek gebrachte voorbelasting van € 87.156 en het met de verleggingsregeling gemoeide bedrag van € 626.274 nageheven. Dit laatste bedrag is tevens bij de aannemer nageheven omdat volgens de Inspecteur de verleggingsregeling ten onrechte was toegepast.
Bij uitspraak van 16 maart 2016 (ECLI:NL:RBDHA:2016:3564) heeft de rechtbank Den Haag geoordeeld dat de aannemer op haar facturen ten onrechte de verleggingsregeling heeft toegepast en dat de Inspecteur terecht de verlegde omzetbelasting van de aannemer heeft nageheven. Het hoger beroep dat de aannemer daartegen heeft ingesteld, is ingetrokken.
Met dagtekening 29 maart 2016 is door de aannemer een factuur uitgereikt aan belanghebbende waarbij aan haar alsnog een bedrag van € 628.320 aan omzetbelasting over de in het naheffingstijdvak geleverde prestaties is berekend. Het bezwaarschrift dat belanghebbende tegen de voldoening op aangifte voor het eerste kwartaal van 2016 heeft ingediend, behelst de teruggaaf van dit bedrag, dat wil zeggen dat belanghebbende meent dat ten onrechte € 1.398 op aangifte is voldaan alsmede dat zij alsnog recht heeft op teruggaaf van een bedrag van € 626.922 (€ 628.320 -/- € 1.398).”
De Hoge Raad heeft onder 2.1 tot en met 2.1.6 van het verwijzingsarrest de volgende uitgangspunten opgenomen:
“2.1.1 Belanghebbende heeft als onderdeel van een meeromvattend bouwproject een gebouw doen oprichten voor de huisvesting van een zogenoemde brede school, bestaande uit twee basisscholen, een peuterspeelzaal en een kinderdagverblijf. De totale stichtingskosten van het op 19 februari 2009 opgeleverde gebouw bedroegen € 5.274.440 inclusief omzetbelasting.
Op grond van artikel 91, lid 1, van de Wet op het primair onderwijs (hierna: de Wpo) draagt belanghebbende als gemeente zorg voor de voorzieningen in de huisvesting van onder meer scholen voor het basisonderwijs op het grondgebied van de gemeente. Voor de bekostiging van deze voorzieningen moet op grond van artikel 93 van de Wpo jaarlijks een bekostigingsplafond worden vastgesteld op een zodanige wijze dat redelijkerwijs kan worden voorzien in de huisvesting van de scholen op het grondgebied van de gemeente.De verplichting zorg te dragen voor huisvesting heeft een gemeente niet als het gaat om peuterspeelzalen en kinderdagverblijven.
Bij de ontwikkeling en de bouw van de brede school waren ook betrokken een woningcorporatie (hierna: de Woningcorporatie) en de stichting bij wie het bevoegd gezag van de twee basisscholen berustte (hierna: de Stichting). Belanghebbende is met de Woningcorporatie en de Stichting overeengekomen dat zij het gebouw vóór de ingebruikneming ervan in eigendom zal overdragen aan de Woningcorporatie en dat de Woningcorporatie het voor de basisscholen bestemde deel van het gebouw zal verhuren aan de Stichting. Bij dat laatste hebben partijen met elkaar afgesproken dat de huurprijs voor de Stichting zal worden bepaald op het niveau van een sluitende exploitatie. Verder zijn zij overeengekomen dat belanghebbende als bouwheer voor dit bouwproject zal optreden.
Op 19 februari 2009, de dag waarop de aannemer het gebouw heeft opgeleverd, heeft belanghebbende bij notariële akte het gebouw in eigendom overgedragen aan de Woningcorporatie. De Woningcorporatie heeft zich bij deze akte verplicht om het gebouw gedurende dertig jaren te blijven aanwenden als brede school. Los van de akte is door belanghebbende bedongen dat zij bij een voorgenomen verkoop van het gebouw het recht van eerste koop heeft. De dan te betalen prijs wordt bepaald door de hiervoor genoemde koopsom voor de Woningcorporatie, en de verschuldigde omzetbelasting en overdrachtsbelasting, waarbij rekening wordt gehouden met de vrijval van de onderhoudsvoorziening.
De koopprijs waarvoor belanghebbende het gebouw aan de Woningcorporatie verkocht, bedroeg volgens de akte van levering € 550.000 exclusief omzetbelasting. Het over deze prijs verschuldigde bedrag aan omzetbelasting van € 104.500 heeft belanghebbende op aangifte voldaan.
De aannemer heeft ter zake van de realisatie van het gebouw aan belanghebbende facturen uitgereikt met daarop vermeld “omzetbelasting verlegd”.Bij onherroepelijk geworden uitspraak van 16 maart 2016 heeft de rechtbank Den Haag geoordeeld dat de aannemer de heffing van omzetbelasting niet mocht verleggen naar belanghebbende en dat hij op de aan belanghebbende uitgereikte facturen ook omzetbelasting in rekening had moeten brengen. Daarop heeft de aannemer, met dagtekening 29 maart 2016, aan belanghebbende een factuur uitgereikt waarbij hij haar alsnog een bedrag van in totaal € 628.320 aan omzetbelasting in rekening bracht.Belanghebbende heeft vervolgens bezwaar gemaakt tegen het bedrag van € 1.398 dat zij op de aangifte voor de omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2016 tot en met 31 maart 2016 had voldaan. Zij heeft daarbij verzocht om teruggaaf van – per saldo – € 626.922 (€ 1.398 -/- € 628.320).
De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat belanghebbende niet op grond van artikel 15, lid 1, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet OB) recht heeft op aftrek van de haar ter zake van de bouw van de brede school in rekening gebrachte omzetbelasting. Hij heeft dit standpunt onder meer erop gegrond dat belanghebbende het gebouw niet onder bezwarende titel aan de Woningcorporatie heeft geleverd.”
Het Hof gaat van dezelfde feiten uit als vermeld onder 2.1 en 2.2. Het voegt daaraan het volgende toe:
In een e-mail van 17 december 2015 schrijft een medewerker van de corporatie aan een medewerker van de Belastingdienst: “ik heb de door u gestelde vragen beantwoord in de bijlage”. In de bij de brief behorende bijlage is het volgende opgenomen:
“Partijen zijn bij de verkooptransactie een exploitatie model overeengekomen om te kunnen
volgen of sprake is van een jaarlijks sluitende exploitatie door [de woningcorporatie] vanaf het moment
van de verwerving. Het exploitatie modeloverzicht conform deze gemaakte afspraken ziet er
als volgt uit:
[exploitatie modeloverzicht]
Hieruit blijkt dat deze exploitatie sluitend is.”
In het onder 2.7 van de uitspraak van Hof Den Haag opgenomen advies van de Sector Wonen en Werken aan het College van B&W met dagtekening 9 december 2008 is voorts opgenomen:
“Financiële consequenties
Los van het feit dat de constructie niet primair is opgezet uit financiële overwegingen, levert de overdracht tegen de overeengekomen koopsom aan de [de woningcorporatie] toch een budgettair voordeel op.
Het netto financieel voordeel wordt op basis van de thans bekende gegevens berekend op ruim € 40.000,-- per jaar. In deze berekening is dan rekening gehouden met het subsidiëren van de door [onderwijsstichting] en de Peuterspeelzaal te betalen huurpenningen aan de [de woningcorporatie] (resp. ± € 12.000,— en € 27.000,--).
Overigens is in de begroting 2009 in de geraamde subsidie aan de PSZ al rekening gehouden met deze huurverhoging. Het budgettaire voordeel komt daarmee uit op circa € 70.000,—, waarbij nog enige voorzichtigheid betracht moet worden ten aanzien van definitieve uitkomsten.”
Tot de gedingstukken behoort een brief van 4 februari 2009 van de woningcorporatie aan belanghebbende, waarin onder meer het volgende is opgenomen:
“Met betrekking tot uw vraag over onze visie op de exploitatie en het toekomstige beheer geef ik onderstaand onze beleidsintenties weer.
- [de woningcorporatie] bij de bepaling van de jaarlijkse exploitatielasten uitgaat
van 5 % financieringsrente.
- [de woningcorporatie] hanteert ten behoeve van het beheer en onderhoud een
normbedrag van 1,2% van de investeringskosten (verkrijgingsprijs) van de brede school.
- het bovenstaande bedrag wordt gestort in een onderhoudvoorziening.
- [de woningcorporatie] sluit met de drie huurkandidaten een huurovereenkomst,
waarbij de startprijs voor de commerciële huurders op €110,- per m² per jaar wordt
gehanteerd.
- De start huurprijs voor de school in overleg is bepaald op € 1000,- per maand.
- [de woningcorporatie] stelt een meerjaren-onderhoudschema op voor de
exploitatie van het gebouw;
- [de woningcorporatie] overleg jaarlijks met de gemeente [Gemeente X] over de
uitvoering van het geplande onderhoud in de betreffende jaarschijf.
- De onderhoudsuitgaven komen ten laste komen van de onderhoudsvoorziening die uit
de huuropbrengst van het gebouw wordt gevormd.
- De onderhoudsvoorziening in omvang onvoldoende mocht blijken om de
onderhoudsuitgaven te dekken, dan gaat de [de woningcorporatie] ervan uit dat zij
samen met de gemeente [Gemeente X] een passende oplossing vindt.
- [de woningcorporatie] overlegt bij beëindiging van de educatieve functie van het gebouw of andere bijzondere omstandigheden als eerste met de gemeente [Gemeente X] over de toekomst van het gebouw.
- [de woningcorporatie] gaat ervan uit dat de gemeente [Gemeente X] bereid is om het gebouw van [de woningcorporatie] terug te kopen.
- [de woningcorporatie] als basis voor de overdrachtsprijs de historische verkrijgingsprijs hanteert omdat niet op het gebouw wordt afgeschreven.
- [de woningcorporatie] bereid is om de onderhoudsvoorziening bij de overdrachtsprijs te betrekken.
- [de woningcorporatie] ervan uitgaat dat de gemeente bij eventuele sloop van het gebouw en herontwikkeling van de locatie met de bestemming “woningbouw” als eerste in aanmerking komt om als ontwikkelaar voor deze locatie op te treden.”
3 Het verwijzingsarrest
In zijn verwijzingsarrest heeft de Hoge Raad het volgende overwogen:
“3.2 Bij de beoordeling van het middel stelt de Hoge Raad het volgende voorop.
De levering van goederen is een economische activiteit in de zin van artikel 2, lid 1, letter a, artikel 9, lid 1, en artikel 14, lid 1, van BTW-richtlijn 2006 – en daarmee een belastbare handeling in de zin van artikel 1, aanhef en letter a, en artikel 3, lid 1, letter a, van de Wet OB – indien zij voldoet aan de objectieve criteria waarop deze begrippen zijn gebaseerd, onafhankelijk van het oogmerk of het resultaat ervan. In dit verband is van belang dat de belastingplichtige het recht heeft om zijn activiteiten zodanig te structureren dat de omvang van zijn belastingschuld beperkt blijft.
Tot de objectieve criteria waaraan een belastbare handeling in de zin van de hiervoor in 3.2.1 vermelde bepalingen moet voldoen, behoort de voorwaarde dat deze plaatsvindt onder bezwarende titel. Zoals het Hof terecht tot uitgangspunt heeft genomen, wordt de levering van een goed geacht onder bezwarende titel in de zin van artikel 1, aanhef en letter a, van de Wet OB te zijn verricht wanneer tussen de levering van dat goed en een ontvangen tegenprestatie een rechtstreeks verband bestaat. Een dergelijk rechtstreeks verband bestaat alleen als er tussen de leverancier en de koper een rechtsbetrekking bestaat waarbij over en weer prestaties worden uitgewisseld en de door de leverancier ontvangen prijs de werkelijke tegenwaarde vormt voor het geleverde goed. Voor de beoordeling of een levering rechtstreeks verband houdt met de ontvangen tegenprestatie is niet relevant of die levering wordt verricht tegen een hogere of een lagere prijs dan de kostprijs en evenmin of zij wordt verricht tegen een hogere of een lagere prijs dan de normale marktprijs. Het hiervoor bedoelde rechtstreekse verband tussen de levering en de ontvangen tegenprestatie kan niet worden aangenomen in gevallen waarin het bedrag dat als tegenprestatie is of wordt ontvangen slechts ten dele de verrichte of te verrichten prestatie vergoedt en de hoogte ervan is bepaald op basis van andere factoren die afdoen aan dat rechtstreekse verband.
Hetgeen hiervoor in 3.2.1 en 3.2.2 is overwogen, betekent dat bij de beantwoording van de vraag of is voldaan aan het objectieve criterium van een rechtstreeks verband tussen de levering van een goed en de ontvangen tegenprestatie, niet relevant is welk oogmerk de verkoper en de koper met die levering en de hoogte van het daarvoor bedongen bedrag hebben. Dat geldt ook in het geval dat de verkoper en de koper bij het vaststellen van de tegenprestatie rekening hebben gehouden met een beoogde besparing van omzetbelasting. Die omstandigheid brengt dus niet mee dat de hoogte van een bedongen vergoeding is bepaald op basis van andere factoren, die afdoen aan het hiervoor bedoelde rechtstreekse verband.
Opmerking verdient dat het oogmerk van belastingbesparing wel van belang is bij de toetsing of een transactie, zoals een levering onder bezwarende titel, deel uitmaakt van een samenstel van transacties waarmee, in weerwil van de formele toepassing van wettelijke bepalingen, wordt bereikt dat in strijd met het door deze bepalingen beoogde doel een belastingvoordeel wordt toegekend, terwijl uit een geheel van objectieve factoren blijkt dat het wezenlijke doel van het samenstel van transacties erin bestaat om dat belastingvoordeel te verkrijgen (misbruik van recht). Slechts onder die voorwaarden is plaats voor een uitzondering op de hiervoor in 3.2.1 vermelde regel dat een belastingplichtige het recht heeft om zijn activiteit zodanig te structureren dat de omvang van zijn belastingschuld wordt beperkt.Voor de omzetbelasting betekent het voorgaande dat in het geval de transacties waarop de belastingplichtige het recht op aftrek heeft gebaseerd misbruik van recht vormen, hem het recht op aftrek wordt ontzegd.
Uit hetgeen hiervoor in 3.3 is overwogen, volgt dat de hiervoor in 2.2 weergegeven oordelen van het Hof blijk geven van een onjuiste rechtsopvatting. De omstandigheid dat de hoogte van de vergoeding (mede) is bepaald door een belastingvoordeel dat is beoogd met de structurering van activiteiten, is niet een factor die afdoet aan het rechtstreekse verband. De oordelen van het Hof kunnen dan ook niet de conclusie rechtvaardigen dat de ontvangen tegenprestatie – waarmee het Hof kennelijk uitsluitend doelt op de door belanghebbende bedongen en ontvangen koopprijs als hiervoor in 2.1.5 vermeld – slechts ten dele de levering van het gebouw vergoedt. Middel 1 slaagt in zoverre.
Middel 2 kan niet tot cassatie leiden. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van dit middel is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (zie artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie).
Gelet op hetgeen hiervoor in 3.5 is overwogen, kan de uitspraak van het Hof niet in stand blijven. Middel 1 voor het overige behoeft geen behandeling. Verwijzing moet volgen.”