Hoge Raad, 01-12-2023, ECLI:NL:HR:2023:1675, 21/05174
Hoge Raad, 01-12-2023, ECLI:NL:HR:2023:1675, 21/05174
Gegevens
- Instantie
- Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 1 december 2023
- Datum publicatie
- 1 december 2023
- ECLI
- ECLI:NL:HR:2023:1675
- Formele relaties
- In cassatie op : ECLI:NL:GHSHE:2021:3361
- Conclusie: ECLI:NL:PHR:2022:682
- Zaaknummer
- 21/05174
Inhoudsindicatie
Vennootschapsbelasting; art. 15 Wet Vpb 1969; fiscale eenheid; vertrouwensbeginsel; beschikking fiscale eenheid heeft geen formele rechtskracht; fiscale eenheid komt niet tot stand indien niet aan de daartoe gestelde vereisten is voldaan; binding van de inspecteur aan beschikking fiscale eenheid is mogelijk op basis van het vertrouwensbeginsel.
Uitspraak
HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
BELASTINGKAMER
Nummer 21/05174
Datum 1 december 2023
ARREST
in de zaak van
de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN
tegen
[X] B.V. (hierna: belanghebbende)
op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof 's-Hertogenbosch van 5 november 2021, nr. 19/005461, op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (nr. BRE 17/3109) betreffende een aan belanghebbende over het jaar 2010 opgelegde navorderingsaanslag in de vennootschapsbelasting, de daarbij gegeven beschikking inzake heffingsrente en de daarbij gegeven beschikking als bedoeld in artikel 20b, lid 3, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969.
1 Geding in cassatie
De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P], heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
Belanghebbende, vertegenwoordigd door F.P.J. Snel, heeft een verweerschrift ingediend.
De Staatssecretaris heeft een conclusie van repliek ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van dupliek ingediend.
De Advocaat-Generaal P.J. Wattel heeft op 8 juli 2022 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie.2
Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
2 Uitgangspunten in cassatie
Belanghebbende, een besloten vennootschap, drijft een groothandel in (wegen)bouwmaterialen.
Op 22 oktober 2010 heeft belanghebbende zich verbonden tot investering in een zeeschip (hierna: het zeeschip). In dat kader heeft zij op 29 november 2010 samen met een coöperatieve vereniging een besloten vennootschap opgericht (hierna: de dochtervennootschap). Bij die oprichting zijn 179 van de 180 aandelen in de dochtervennootschap bij belanghebbende geplaatst.
De dochtervennootschap en vijf andere investeerders zijn als commanditair vennoot toegetreden tot een besloten commanditaire vennootschap (hierna: de CV). Het aandeel van de dochtervennootschap in de CV bedraagt 35 procent. Op 16 december 2010 heeft de CV de rechten op het zeeschip in aanbouw verworven. Het zeeschip is op 22 december 2010 opgeleverd.
Op verzoek van belanghebbende en de dochtervennootschap heeft de Inspecteur bij beschikking van 21 maart 2011 beslist dat de dochtervennootschap vanaf haar oprichtingsdatum is gevoegd in een fiscale eenheid in de zin van artikel 15 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (tekst voor het jaar 2010; hierna: de Wet), waarvan belanghebbende de moedermaatschappij is (hierna: de beschikking).
In haar aangifte voor de vennootschapsbelasting voor het jaar 2010 heeft belanghebbende een negatief resultaat van de dochtervennootschap van € 3.152.502 in aanmerking genomen, dat nagenoeg geheel is ontstaan door willekeurige afschrijving als bedoeld in artikel 3.34 van de Wet IB 2001 op het zeeschip. In overeenstemming met die aangifte heeft de Inspecteur de aanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 2010 vastgesteld en gelijktijdig bij beschikking het verlies van belanghebbende van dat jaar vastgesteld (hierna: de verliesvaststellingsbeschikking).
De Inspecteur heeft zich nadien op het standpunt gesteld dat tussen belanghebbende en de dochtervennootschap nooit een fiscale eenheid heeft bestaan aangezien belanghebbende volgens hem niet de economische eigendom van de aandelen in de dochtervennootschap had. Daarom heeft de Inspecteur bij de onderhavige navorderingsaanslag de belastbare winst van belanghebbende gecorrigeerd in die zin dat hij geen rekening houdt met het negatieve resultaat van de dochtervennootschap. Tevens heeft hij op die grond bij de onderhavige beschikking de verliesvaststellingsbeschikking herzien.
3 De oordelen van het Hof
Voor het Hof was onder meer in geschil of de beschikking eraan in de weg staat dat de Inspecteur naderhand het standpunt inneemt dat geen fiscale eenheid tot stand is gekomen.
Het Hof heeft in dit verband geoordeeld dat onjuiste beschikkingen die op verzoek van belastingplichtigen door de inspecteur worden gegeven en waarvoor wettelijk geen mogelijkheid tot herziening bestaat, zoals het geval is voor een verzoek om te worden aangemerkt als een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting (hierna ook: een beschikking fiscale eenheid), omwille van de rechtszekerheid in beginsel niet ten nadele van de belastingplichtige kunnen worden herzien. Het Hof heeft vervolgens geoordeeld dat de rechtszekerheid moet wijken indien een beschikking is gegeven op grond van opzettelijk of grofschuldig door belastingplichtigen verstrekte onjuiste of onvolledige informatie waardoor de inspecteur op het verkeerde been is gezet.
In dit geval is naar het oordeel van het Hof van het opzettelijk verstrekken van onjuiste of onvolledige informatie geen sprake. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende evenmin een zodanig ernstig verwijt kan worden gemaakt dat zij grofschuldig onjuiste of onvolledige informatie heeft verstrekt. Aangezien geen sprake is van het opzettelijk of grofschuldig verstrekken van onjuiste of onvolledige informatie, kan de eenmaal afgegeven beschikking naar het oordeel van het Hof niet met terugwerkende kracht worden ingetrokken of herzien. De Inspecteur is naar het oordeel van het Hof aan de beschikking gebonden tot het moment dat hij belanghebbende meedeelt dat vanaf een in de toekomst gelegen moment de fiscale eenheid niet langer geacht wordt te bestaan omdat niet aan de voorwaarden van een fiscale eenheid wordt voldaan. Aangezien de Inspecteur belanghebbende in het jaar 2010 niet een dergelijke mededeling heeft gedaan, is volgens het Hof in elk geval gedurende het jaar 2010 sprake van een fiscale eenheid tussen belanghebbende en de dochtervennootschap. De willekeurige afschrijving op het zeeschip kan daarom voor het jaar 2010 bij de fiscale eenheid in aanmerking worden genomen, aldus het Hof.
Het Hof heeft zich ook uitgelaten over de betekenis van de “Instructie herzien of intrekken van beschikkingen” van 10 november 2014, kenmerk TV IH/S&E 2014102, van de Directie Vaktechniek, Team Vaktechniek van de Belastingdienst (hierna: de Instructie). Het Hof acht zich niet gebonden aan de Instructie, die het Hof beschouwt als een vorm van “beleid” van de Belastingdienst waarop de belastingplichtige mag vertrouwen.
In een ten overvloede gegeven overweging heeft het Hof niettemin een oordeel gegeven over de Instructie. In de Instructie wordt eerst – overeenkomstig de hiervoor in 3.2.1 weergegeven rechtsopvatting van het Hof – vermeld (i) dat het rechtszekerheidsbeginsel zich ertegen verzet dat eenmaal afgegeven beschikkingen van de inspecteur worden herzien of ingetrokken indien de belastingwet niet de mogelijkheid tot herziening biedt, (ii) dat de inspecteur daarom in deze gevallen is gebonden aan een beschikking, ook als die op onjuiste gronden is afgegeven, en (iii) dat dit anders is indien de betrokkene opzettelijk of grofschuldig onjuiste of onvolledige informatie heeft verstrekt waardoor een onjuiste beschikking is afgegeven. Vervolgens houdt de Instructie het volgende in:
“Buiten de duidelijke gevallen waarin vanwege de verwijtbaarheid bij belanghebbende de beschikking kan worden ingetrokken of herzien, is het denkbaar dat er minder duidelijke gevallen zijn. In die gevallen is er geen sprake van opzettelijk onjuist of onvolledig informeren maar is het afgeven van een onjuiste beschikking wel in enige mate te wijten aan belanghebbende. In deze situaties zal van geval tot geval bekeken moeten worden of intrekking of herziening mogelijk is. Hierbij moet het gaan om situaties waarin belanghebbende relevante informatie niet heeft verstrekt en de inspecteur op basis van de wel beschikbare gegevens geen nadere onderzoeksplicht had.”
Naar het oordeel van het Hof gaat dit laatste deel van het beleid te ver. Het Hof acht de in deze passage van de Instructie opgenomen criteria te vaag en daardoor in strijd met het doel waarmee een beschikking fiscale eenheid wordt afgegeven, te weten het verschaffen van rechtszekerheid.
Het Hof is vanwege al het voorgaande niet toegekomen aan de behandeling van een ander geschilpunt, namelijk de vraag of aan de vereisten voor totstandkoming voor een fiscale eenheid is voldaan.