Hoge Raad, 19-12-2025, ECLI:NL:HR:2025:1961, 23/04352
Hoge Raad, 19-12-2025, ECLI:NL:HR:2025:1961, 23/04352
Gegevens
- Instantie
- Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 19 december 2025
- Datum publicatie
- 19 december 2025
- ECLI
- ECLI:NL:HR:2025:1961
- Formele relaties
- In cassatie op : ECLI:NL:GHSHE:2023:3097
- Zaaknummer
- 23/04352
Inhoudsindicatie
Omzetbelasting; art. 67f AWR; boete voor het niet op aangifte betalen van verschuldigde omzetbelasting; bewijs van (voorwaardelijk) opzet; onderlinge samenwerking belastingplichtige en diens adviseur met het oog op het opstellen en indienen van aangiften; essentiële stelling van inspecteur over niet-tijdig aanleveren van stukken niet behandeld.
Uitspraak
HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
BELASTINGKAMER
Nummer 23/04352
Datum 19 december 2025
ARREST
in de zaak van
de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN
tegen
de fiscale eenheid [X] C.S. (hierna: belanghebbende)
op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof 's-Hertogenbosch van 27 september 2023, nr. 22/004171, op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (nr. BRE 20/7547) betreffende een ten aanzien van belanghebbende gegeven boetebeschikking.
1 Geding in cassatie
De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P] , heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
2 Uitgangspunten in cassatie
Belanghebbende is een fiscale eenheid in de zin van artikel 7, lid 4, van de Wet op de omzetbelasting 1968. Zij is vanaf 2 juni 1999 geregistreerd als ondernemer voor de omzetbelasting. Van belanghebbende maakten tot 20 oktober 2017 drie besloten vennootschappen deel uit. De vennootschappen verhandelden chemische grondstoffen en chemicaliën voor industriële toepassing. Direct dan wel indirect was feitelijk dezelfde natuurlijke persoon de bestuurder van die vennootschappen (hierna: de bestuurder).
De bestuurder onderhield de contacten met de leveranciers en de afnemers van de vennootschappen. Hij stelde de facturen op die aan afnemers van de vennootschappen werden uitgereikt. De aangiften voor de omzetbelasting werden opgesteld door een ter zake kundige adviseur (hierna: de intermediair), op basis van door belanghebbende aangereikte stukken.De bestuurder zorgde voor de betaling van de omzetbelasting die volgens de ingediende aangiften moest worden voldaan.
Zowel in het jaar 2013 als in de jaren daarvoor heeft belanghebbende vrijwel altijd over het gehanteerde tijdvak van een maand bedragen aan omzetbelasting op aangifte voldaan. In de aangiften over de tijdvakken van het jaar 2014 heeft belanghebbende, afgezien van het tijdvak december 2014, geen omzetbelasting als verschuldigd opgegeven. De aangiften over de maanden januari tot en met juli, september en oktober van het jaar 2014 betroffen aangiften waarop geen verschuldigde, noch aftrekbare omzetbelasting werd opgegeven (zogenoemde nihilaangiften). De aangiften over de maanden augustus, november en december 2014 resulteerden vanwege opgegeven voorbelasting in een verzoek om teruggaaf.
Naar aanleiding van uit Duitsland ontvangen informatie is de Inspecteur gebleken dat twee Duitse ondernemers in de periode 1 januari 2014 tot en met 31 maart 2016 intracommunautaire leveringen van goederen op het btw-identificatienummer van belanghebbende hadden gemeld, terwijl belanghebbende in de betrokken aangiftetijdvakken geen verschuldigde omzetbelasting had aangegeven ter zake van intracommunautaire verwervingen. Dat vormde, in combinatie met onder meer de hiervoor in 2.3 bedoelde nihilaangiften, voor de Inspecteur aanleiding in 2018 een boekenonderzoek in te stellen naar de aanvaardbaarheid van de aangiften voor de omzetbelasting over de periode 1 januari 2014 tot en met 31 december 2016. Uit dat onderzoek is gebleken dat de bestuurder namens een van de vennootschappen zes facturen heeft opgemaakt en uitgereikt met factuurdatum 8 januari 2014, 1 februari 2014, 11 februari 2014, 24 maart 2014 en 7 april 2014. Die facturen waren gericht aan een in Nederland gevestigde besloten vennootschap (hierna: de BV). Volgens die facturen zijn bedragen tot in totaal € 22.498 aan omzetbelasting aan de BV in rekening gebracht. Deze in rekening gebrachte bedragen zijn in de aangiften over de maanden januari tot en met april 2014 niet als verschuldigde omzetbelasting opgegeven, noch nadien gecorrigeerd door bij wijze van suppletie uit eigen beweging mededeling te doen van onjuistheden of onvolledigheden zoals voorzien in artikel 10a, lid 1, AWR, in samenhang gelezen met artikel 15 van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968.
Op grond van de uitkomsten van het boekenonderzoek heeft de Inspecteur belanghebbende over de periode 1 januari 2014 tot en met 31 december 2014 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting ten bedrage van € 26.488 opgelegd, waarin onder meer het hiervoor in 2.4 vermelde totaalbedrag was begrepen. Tegelijkertijd heeft hij belanghebbende op grond van artikel 67f, lid 1, AWR een boete opgelegd met als motivering dat het aan (voorwaardelijk) opzet van de bestuurder, toerekenbaar aan belanghebbende, is te wijten dat de aangiften voor de omzetbelasting over tijdvakken in de periode 1 januari 2014 tot en met 31 december 2014 tot een te laag bedrag zijn gedaan en dat over elk van die tijdvakken te weinig omzetbelasting is betaald.
Naar aanleiding van een nadien gevoerd overleg over een door belanghebbende nieuw opgemaakte opstelling van de over het kalenderjaar 2014 verschuldigde omzetbelasting heeft de Inspecteur de naheffingsaanslag verminderd tot € 15.387 en de boete verminderd tot € 7.693.
Voor de Rechtbank was enkel nog in geschil of de boetebeschikking terecht en naar het juiste bedrag is gegeven. De Rechtbank heeft het door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard en de boete met 20 procent verminderd in verband met overschrijding van de termijn die als redelijk geldt voor de behandeling van een beroep.
3 De oordelen van het Hof
Voor het Hof was in geschil of de Inspecteur terecht aan belanghebbende op grond van artikel 67f, lid 1, AWR, in samenhang gelezen met de paragrafen 25 en 28 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst, een boete heeft opgelegd van 50 procent van het van belanghebbende na vermindering nageheven bedrag (zie hiervoor in 2.6) wegens het telkens opzettelijk niet op aangifte betalen van omzetbelasting.
De Inspecteur heeft volgens het Hof als bewijs van opzet het volgende aangevoerd: a) het is een feit van algemene bekendheid dat, in het geval een ondernemer omzetbelasting in rekening brengt, deze op een (tijdvak)aangifte moet worden betaald; b) uit de omstandigheid dat belanghebbende in het jaar 2013, en ook in de jaren daaraan voorafgaand, de in rekening gebrachte omzetbelasting steeds op aangifte heeft voldaan (betaald), mag worden afgeleid dat belanghebbende wetenschap heeft van de omstandigheid dat gefactureerde omzetbelasting moet worden betaald op de aangifte over het tijdvak waarin die omzetbelasting in rekening is gebracht;c) aangezien de bestuurder in de periode 1 januari 2014 tot en met 30 april 2014 op verkoopfacturen omzetbelasting aan afnemers in rekening heeft gebracht terwijl over tijdvakken in deze periode nihilaangiften zijn gedaan, wist belanghebbende in de persoon van de bestuurder, dan wel kan het niet anders zijn dan dat de bestuurder heeft geweten dat de aangiften over de maanden januari tot en met april 2014 onjuist dan wel onvolledig waren; d) in de hiervoor bedoelde wetenschap heeft belanghebbende het wilsbesluit genomen om de onderwerpelijke aangiften voor de omzetbelasting te doen, zoals ze zijn gedaan;e) door zich bij de betaling van de verschuldigde omzetbelasting te baseren op de onjuiste dan wel onvolledige aangiften wist belanghebbende, dan wel kan het niet anders zijn dan dat belanghebbende heeft geweten dat het gevolg hiervan zou zijn dat de door haar in rekening gebrachte en verschuldigde omzetbelasting niet dan wel gedeeltelijk niet zou worden betaald. Het gevolg van haar handelen is daarmee door belanghebbende bewust aanvaard;f) uit het verslag van het hoorgesprek dat tijdens de bezwaarfase heeft plaatsgevonden, volgt dat belanghebbende opzettelijk de omzetbelasting van de zes verkoopfacturen niet heeft aangegeven en voldaan omdat de bestuurder en de intermediair verklaren dat hier niets mee werd gedaan omdat zij van mening waren dat dit voor de liquiditeit van belastingplichtige beter was.
De bestuurder heeft voor het Hof aangevoerd dat hij fiscale kennis mist en dat hij voor het doen van de aangiften voor de omzetbelasting volledig afging op de expertise van de intermediair. Blijkens het hoorverslag heeft de intermediair verklaard dat hij de aangiften voor de omzetbelasting opmaakte aan de hand van de door de bestuurder aangeleverde stukken, aldus het Hof. De bestuurder heeft ter zitting van het Hof verklaard dat hij de betaling van de omzetbelasting – namens belanghebbende – heeft gedaan op grond van instructies van de intermediair en/of de Belastingdienst.
Het Hof heeft onder verwijzing naar de arresten van de Hoge Raad van 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526, en 3 februari 2023, ECLI:NL:HR:2023:97, vooropgesteld dat (i) de bestanddelen van het beboetbare feit die de inspecteur ten grondslag legt aan door hem opgelegde boeten door hem overtuigend moeten worden aangetoond, (ii) de waarborgen van artikel 6, lid 2, van het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (hierna: het EVRM) onder meer meebrengen dat de belanghebbende het voordeel van de twijfel moet worden gegund, en (iii) voor het antwoord op de vraag of opzet dan wel voorwaardelijk opzet aanwezig is, mede van belang is dat bepaalde gedragingen naar hun uiterlijke verschijningsvorm kunnen worden aangemerkt als zozeer gericht op een bepaald gevolg dat het – behoudens contra-indicaties – niet anders kan zijn dan dat de betrokkene dat gevolg heeft gewild of althans de aanmerkelijke kans op het desbetreffende gevolg bewust heeft aanvaard.
Het Hof heeft geoordeeld dat de Inspecteur met de hiervoor in 3.2.1 onder a) tot en met e) aangevoerde omstandigheden, in het licht van hetgeen de bestuurder en de intermediair over de rol van de bestuurder hebben verklaard (zoals hiervoor in 3.2.2 weergegeven), niet overtuigend heeft aangetoond dat het gedrag van de bestuurder kan worden aangemerkt als zozeer te zijn gericht op het niet betalen van de verschuldigde omzetbelasting dat het niet anders kan zijn dan dat de bestuurder dat gevolg heeft gewild of althans de aanmerkelijke kans op het desbetreffende gevolg bewust heeft aanvaard. Door hetgeen de bestuurder en de intermediair hebben verklaard, is niet uit te sluiten dat de bestuurder volledig afging op de intermediair en geen bewuste rol had in het onderhavige aangifte- en betalingsproces, aldus het Hof.
Over de hiervoor in 3.2.1 onder f) weergegeven verklaring heeft het Hof – in cassatie niet bestreden – geoordeeld dat deze niet kan bijdragen aan het van de Inspecteur te verlangen bewijs.
Het Hof heeft geconcludeerd dat de Inspecteur niet overtuigend heeft aangetoond dat belanghebbende opzettelijk dan wel voorwaardelijk opzettelijk de verschuldigde omzetbelasting niet heeft betaald.