Rechtbank Den Haag, 03-12-2025, ECLI:NL:RBDHA:2025:26425, AWB - 24 _ 9122

8. Eiser beroept zich in de eerste plaats op het Protocol aanmelding en afdoening van fiscale delicten en delicten op het gebied van douane en toeslagen¹ (het protocol AAFD). Hij stelt dat het protocol AAFD beleid is en dat dit beleid de Belastingdienst en het OM verplicht om vooraf af te stemmen of wederrechtelijk verkregen voordelen worden ontnomen, als schadevergoeding aan de benadeelde partijen moeten worden (terug)betaald of in de belastingheffing worden betrokken. Eiser betoogt dat belastingheffing achterwege dient te blijven en de navorderingsaanslagen moeten worden vernietigd nu deze afstemming niet heeft plaatsgevonden en hij door de rechter onvoorwaardelijk is veroordeeld om de schade van de benadeelde partijen te vergoeden (zie hiervoor onder 2.).

9. Verweerder voert daartegen aan dat in dit geval van ontneming geen sprake is en dat de schadevergoedingsmaatregel alleen relevant is voor zover hierop door eiser bedragen zijn betaald. Hij stelt dat hij voldoende heeft gedaan door bij het OM na te gaan of eiser daadwerkelijk enig bedrag aan schadevergoeding heeft betaald.

10. In het protocol AAFD staat, voor zover hier van belang, onder meer het volgende vermeld:

11. Het protocol AAFD schrijft voor dat het OM een voornemen tot ontneming (op grond van artikel 36e Wetboek van Strafrecht) afstemt met de Belastingdienst. Uit de processtukken blijkt dat deze afstemming heeft plaatsgevonden.³ Het protocol AAFD verplicht niet tot een afstemming met betrekking tot een strafvergoedingsmaatregel (op grond van artikel 36f Wetboek van Strafrecht). Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder met betrekking tot de schadevergoedingsmaatregel voldoende gedaan door bij het OM te informeren of eiser onder deze maatregel enig bedrag heeft betaald. De stelling van eiser dat de navorderingsaanslagen moeten worden vernietigd omdat verweerder in strijd met het protocol AAFD zou hebben gehandeld faalt alleen al om die redenen.

12. Eiser stelt dat hij in de jaren 2012-2014 een voorziening mag vormen ter zake van de aan hem opgelegde schadevergoedingsmaatregel.

13. Op grond van artikel 3.14, derde lid, (tekst 2012) en artikel 3.14, vierde lid, (tekst 2013 en 2014) van de Wet IB 2001 zijn kosten en lasten die zien op voldoening aan de Staat van een geldbedrag of overdracht van in beslag genomen voorwerpen, ter gehele of gedeeltelijke ontneming van wederrechtelijk verkregen voordelen (onderdeel a) en vergoeding van het door misdrijf veroorzaakte schade (onderdeel b) aftrekbaar.

14. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 23 september 2011⁴ als volgt geoordeeld over de toepassing van artikel 8a, vierde lid, van de Wet IB 1964 (de voorloper van vorengenoemde artikelen):

“3.2.2. Het middel faalt. Het bepaalde in artikel 8a, lid 4, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 houdt in dat - voor zover hier van belang - de niet-aftrekbaarheid van kosten en lasten ingevolge het bepaalde in het eerste lid, letters d en e, van dat artikel wordt teruggenomen indien het gaat om de voldoening van een geldbedrag ter gehele of gedeeltelijke ontneming van wederrechtelijk verkregen voordelen, waarmee - mede gelet op de totstandkomingsgeschiedenis van deze bepaling - tot uitdrukking is gebracht dat een dergelijk bedrag niet eerder ten laste van de winst kan worden gebracht dan op het tijdstip waarop dit het vermogen van de belastingplichtige heeft verlaten. Het in een eerder jaar dan het jaar waarin het bedrag wordt voldaan vormen van een voorziening ter zake van die voldoening is hiermee niet verenigbaar.”.

15. De Hoge Raad heeft in het Baksteenarrest⁵ drie voorwaarden geformuleerd waaraan moet worden voldaan om een voorziening te vormen ter zake van toekomstige uitgaven:

- de toekomstige uitgaven vinden hun oorsprong in feiten of omstandigheden die zich in de periode voorafgaande aan de balansdatum hebben voorgedaan;

- de toekomstige uitgaven kunnen ook overigens aan die periode worden toegerekend;

- ter zake van die toekomstige uitgaven bestaat een redelijke mate van zekerheid dat zij zich zullen voordoen (het zekerheidsvereiste).

16. Naar het oordeel van de rechtbank geldt voormeld arrest van de Hoge Raad van 23 september 2011 ook voor de voor de betaling van door het misdrijf veroorzaakte schade als bedoeld in artikel 3.14, derde lid, onderdeel b (tekst 2012) dan wel vierde lid, onderdeel b (tekst 2013 en 2014), van de Wet IB 2001.⁶Niet in geschil is dat eiser ter zake van de aan hem opgelegde schadevergoedingsmaatregel nog geen betalingen heeft verricht. Dit brengt mee dat eiser, gelet op voormeld arrest van de Hoge Raad van 23 september 2011, geen voorziening kan vormen, en dus ook niet in één van de in geding zijn jaren 2012, 2013 en 2014. Het is immers niet relevant aan welke jaar de schadevergoedingsmaatregel kan worden toegerekend dan wel op welk moment het opleggen van de schadevergoedingsmaatregel voorzienbaar was.

17. Hetgeen eiser omtrent het vormen van een voorziening heeft aangevoerd, kan aan voormeld oordeel niet afdoen. De stelling van eiser dat het arrest van 23 september 2011 onverenigbaar zou zijn met de wetsgeschiedenis volgt de rechtbank niet. Uit de door eiser aangehaalde wetsgeschiedenis⁷ kan namelijk niet worden afgeleid dat eiser een voorziening zou mogen vormen. Dit kan evenmin uit de brief van de staatssecretaris van Financiën van 10 februari 2011⁸ worden afgeleid. Ook het Baksteenarrest brengt daar geen verandering in. Het arrest van 23 september 2011 is namelijk te beschouwen als een uitzondering op het Baksteenarrest, nu dit arrest betrekking heeft op specifieke in artikel 3.14, derde lid (tekst 2012) en vierde lid (tekst 2013 en 2014), van de Wet IB 2001 omschreven betalingen van geldbedragen. Ten aanzien van die betalingen geldt dat een dergelijk bedrag niet eerder ten laste van de winst kan worden gebracht dan op het tijdstip waarop dit het vermogen van de belastingplichtige heeft verlaten. Daar komt nog bij, dat zelfs in de situatie waarin men wel zou uitgaan van het Baksteenarrest, dit eiser niet kan baten, omdat hij niet aannemelijk heeft gemaakt dat in enig jaar voldaan is aan het zekerheidsvereiste. Ook de verwijzing van eiser naar een artikel in het Weekblad Fiscaal Recht (WFR 2013/152), kan niet tot een ander oordeel leiden .

18. Eiser stelt verder dat het evenredigheidsbeginsel is geschonden. Het doel van de ontneming van wederrechtelijk genoten voordelen en de onderhavige schadevergoedingsmaatregel is mede om de veroordeelde financieel in dezelfde toestand te brengen als waarin hij verkeerde voordat hij de criminele inkomsten verwierf. Dat doel is inmiddels bereikt. Volgens eiser zijn de voor hem nadelige grote financiële gevolgen onevenredig in verhouding tot de met de navorderingsaanslagen te dienen doelen en had een er een belangenafweging moeten plaatsvinden.

19. De rechtbank stelt voorop dat verweerder als taak heeft om de belastingwet uit te voeren en dat hij op grond van artikel 16 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen de bevoegdheid heeft om navorderingsaanslagen op te leggen. Hoewel in voormeld artikel een “kan-bepaling” is opgenomen, betreft dit een gebonden bevoegdheid voor verweerder. Dit betekent dat indien is voldaan aan de wettelijke voorwaarden voor de uitoefening van die bevoegdheid, verweerder gehouden is om een navorderingsaanslag op te leggen. Daarnaast staat het toetsingsverbod van artikel 120 van de Grondwet er aan in de weg dat een (bepaling uit een) wet in formele zin wordt getoetst aan algemene rechtsbeginselen zoals het evenredigheidsbeginsel. Aangezien de Wet IB 2001 een wet in formele zin is, kan niet getoetst worden aan het evenredigheidsbeginsel. Dit neemt echter niet weg dat indien sprake is van bijzondere omstandigheden die niet zijn verdisconteerd in de afweging van de wetgever, dit aanleiding kan geven tot een andere uitkomst dan waartoe strikte toepassing van de wet leidt. Dat is het geval indien die niet-verdisconteerde bijzondere omstandigheden die strikte toepassing zozeer in strijd doen zijn met algemene rechtsbeginselen of (ander) ongeschreven recht dat die toepassing achterwege moet blijven.⁹ Dergelijke bijzondere omstandigheden worden evenwel ‘slechts bij hoge uitzondering’ aangenomen.¹⁰

20. De rechtbank overweegt als volgt in verband met de vraag of deze (hoge) uitzondering in dit geval aan de orde is. De rechtbank stelt voorop dat het beginsel van fiscale neutraliteit meebrengt dat alle in het maatschappelijk verkeer verkregen voordelen in de belastingheffing worden betrokken, ook als zij een wederrechtelijk karakter hebben. Op grond van artikel 3.14, derde lid, onderdeel b (tekst 2012) en vierde lid, onderdeel b (tekst 2013 en 2014), van de Wet IB 2001 kan een vermindering op het inkomen worden verleend op het moment dat de schadevergoedingen daadwerkelijk zijn betaald. De Hoge Raad heeft immers in zijn arrest van 23 september 2011 geoordeeld dat pas in het jaar van feitelijke voldoening van een ontnemingsvordering sprake kan zijn van het in aanmerking nemen van een verliespost. Voor zover de samenloop van de betaling van de schadevergoedingsmaatregel en de betaling van de navorderingsaanslagen leidt tot financiële problemen bij eiser, maakt dit niet dat de navorderingsaanslagen niet mochten worden opgelegd. Eiser dient zich in dat geval tot de ontvanger te wenden.

21. Ter zitting heeft eiser nog gesteld dat de onevenredigheid ook voortkomt uit de omstandigheid dat de achterwaartse verliesverrekening beperkt is en eiser te weinig inkomen heeft om (toekomstige) verliezen te verrekenen. De rechtbank begrijpt dat dit voor eiser financieel nadelig kan uitpakken. Dit is echter het gevolg van de bewuste keuze van de wetgever om de termijn voor achterwaartse verliesverrekening te beperken. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 13 april 2018¹¹ reeds geoordeeld dat de wetgever niet buiten zijn ruime beoordelingsmarge is getreden door een termijn te stellen voor verliesverrekening.

22. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser, met al hetgeen hij heeft aangevoerd, niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van niet-verdisconteerde bijzondere omstandigheden die de strikte toepassing van de wet zozeer in strijd doen zijn met algemene rechtsbeginselen of (ander) ongeschreven recht dat die toepassing achterwege moet blijven. Het evenredigheidsbeginsel is dan ook niet geschonden.

23. Ook anderszins heeft eiser naar het oordeel van de rechtbank geen feiten en omstandigheden aangevoerd aan de hand waarvan kan worden geconcludeerd dat verweerder in het onderhavige geval in strijd met het verbod van détournement de pouvoir als bedoeld in artikel 3:3 van de Awb heeft gehandeld. Verweerder heeft op goede gronden in overeenstemming met de geldende wetgeving de inkomsten in de belastingheffing betrokken en deze nagevorderd.

24. Het vorenstaande brengt mee dat de navorderingsaanslagen terecht zijn opgelegd.

25. Eiser heeft geen afzonderlijke beroepsgronden tegen de rentebeschikkingen aangevoerd. Nu de beroepsgronden tegen de onderhavige navorderingsaanslagen geen doel treffen, blijven de rentebeschikkingen in stand.

26. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard.

27. Eiser heeft in zijn beroepschrift van 14 november 2024 verzocht om een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. Een vergoeding van immateriële schade wordt op verzoek toegekend als een procedure over een belastingaanslag onredelijk lang heeft geduurd. Daarbij geldt als uitgangspunt dat een periode van twee jaar voor de bezwaar- en beroepsfase gezamenlijk als redelijk wordt beschouwd. De termijn hiervoor vangt aan op het moment waarop verweerder het bezwaarschrift ontvangt. Indien de redelijke termijn is overschreden, dient als uitgangspunt een tarief te worden gehanteerd van € 500 per half jaar dat die termijn is overschreden, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond.

28. De rechtbank zal, gelet op de overwegend gezamenlijke behandeling in bezwaar en beroep, voor de bepaling van de redelijke termijn uitgaan van de ontvangst van het oudste bezwaarschrift op 20 februari 2018. Verweerder heeft op 20 november 2024 uitspraak op bezwaar gedaan. De uitspraak van de rechtbank is op 3 december 2025 gedaan. Daarmee is in beginsel de redelijke termijn met afgerond vijf jaar en tien maanden (70 maanden) overschreden. In dit geval zijn naar het oordeel van de rechtbank echter bijzondere omstandigheden aanwezig die een langere termijn dan twee jaar rechtvaardigen. Uit de gedingstukken valt op te maken dat partijen op 10 december 2018 hebben afgesproken dat de bezwaren worden aangehouden in afwachting op de uitkomst van de strafzaak van eiser. De rechtbank kan uit de motivering van het bezwaar over het jaar 2012 van 26 maart 2018, anders dan verweerder ter zitting heeft gesteld, niet afleiden dat eiser reeds eerder om aanhouding van het bezwaar over 2012 heeft verzocht. In die brief heeft eiser slechts aangegeven dat er een onderzoek bij het OM loopt. Uit die brief kan dan ook niet worden opgemaakt dat eiser destijds al om aanhouding van het bezwaar voor het jaar 2012 heeft verzocht. Nu eiser op 29 december 2023 het onder 2. genoemde arrest van de Hoge Raad aan verweerder heeft doorgezonden, gaat de rechtbank er van uit dat de bezwaren voor periode 10 december 2018 tot en met 29 december 2023 op verzoek van eiser zijn aangehouden. Dit leidt ertoe dat de redelijke termijn met vijf jaar en een halve maand dient te worden verlengd. De redelijke termijn is daarom met bijna tien maanden overschreden. Eiser heeft dan ook recht op een vergoeding van immateriële schade van € 1.000. Aangezien de termijnoverschrijding geheel moet worden toegerekend aan de bezwaarfase dient verweerder deze schade te vergoeden.

29. De rechtbank ziet in de overschrijding van de redelijke termijn reden om verweerder te veroordelen in de door eiser gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op (afgerond) € 227 (1 procespunt voor het verzoek om vergoeding van immateriële schade met een waarde per punt van € 907 en een wegingsfactor 0,25).

30. Nu eiser pas na het arrest van de Hoge Raad van 31 mei 2024¹² heeft verzocht om vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn, ziet de rechtbank geen aanleiding om het betaalde griffierecht aan eiser te laten vergoeden.