Hoge Raad, 05-06-1957, AY1891, 13 127

De HR enz.

Gezien het beroepschrift in cassatie van de n.v. X te Z tegen de uitspraak van den r.v.b. te Arnhem van 14 November 1956 betreffende den aan belanghebbende opgelegden aanslag in de venn.bel. voor het jaar 1949;

Gehoord den advocaat van belanghebbende;

Gezien ...

Overwegende dat aan belanghebbende een aanslag in de venn.bel. voor het jaar 1949 werd opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van f 50.020;

dat belanghebbende zich na vergeefse reclame bij den Insp. heeft gewend tot den r.v.b. doch deze de beschikking van den Insp. heeft bevestigd;

Overwegende dat blijkens de dingtalen belanghebbende bij acte van 20 December 1949 van Y heeft gekocht het onder den naam 'X' uitgeoefende bedrijf voor f 650.000;

dat belanghebbende en Y bij acte van denzelfden datum omtrent een gedeelte van dit bedrag, groot f 245.000, een regeling hebben getroffen, ingevolge welke onder meer belanghebbende een jaarlijkse rente daarover zou vergoeden gelijk aan een zeker aandeel in de winst van belanghebbende;

dat belanghebbende uit dien hoofde aan Y in 1949 heeft betaald f 26.630,74;

dat de Insp. een gedeelte hiervan groot f 21.195,90, zijnde het winstaandeel over f 195.000 van vorengenoemd bedrag van f 245.000, bij de vaststelling van het belastbaar bedrag als winstuitkering had aangemerkt terwijl het volgens belanghebbende als bedrijfskosten was te beschouwen;

Overwegende dat de laatstgenoemde acte met betrekking tot de schuld van f 245.000 onder meer inhoudt:

Art. I. Aflossing van bovenbedoelde schuld, eventueel overeenkomstig art. 10 verminderd met geleden verliezen, zal geschieden:

1. bij uitgiften van aandelen door de vennootschap anders dan in de vorm van bonusaandelen: tot een bedrag, gelijk aan de nominale waarde der uitgegeven aandelen, zullende echter op deze wijze in totaal nimmer meer dan honderd vijf en negentig duizend gulden (f 195.000) behoeven te worden afgelost;

2. op schriftelijk verzoek van Y: tot een bedrag van vijftig duizend gulden (f 50.000), te voldoen in achtereenvolgende jaarlijkse termijnen van tien duizend gulden (f 10.000), vervallende de eerste termijn een jaar na bedoeld verzoek; indien en voorzover de onderhavige aflossing de uitkering van een dividend van zes procent over enig jaar zal verhinderen, zal het bedrag dezer aflossing in dat jaar dienovereenkomstig worden verminderd;

3. ingeval van faillissement of ontbinding der vennootschap tot het gehele alsdan verschuldigde bedrag.

Art. 4. Totdat het gehele bedrag der in de considerans bedoelde schuld opeisbaar is, zal de vennootschap aan Y een jaarlijkse rente vergoeden, welke gelijk is aan een zodanig gedeelte van de door de vennootschap in het desbetreffende jaar gemaakte winst als overeenkomt met het gedeelte, dat de alsdan bestaande schuld uitmaakt van de som van deze schuld en het geplaatste kapitaal der vennootschap.

Onder het geplaatste kapitaal wordt in dit artikel uitsluitend verstaan het geplaatste kapitaal, voor zover daarvan storting heeft plaats gehad, terwijl bonusaandelen daaronder niet worden begrepen. Ingeval van wijziging van het bedrag van de schuld en/of van het geplaatste kapitaal in de loop van enig jaar zal het gemiddelde bedrag daarvan - met inachtneming van het tijdstip der wijziging - ter berekening der in het eerste lid van dit artikel bedoelde rente gelden.

Y zal in overeenkomstige mate in de geleden verliezen delen, zulks echter tot een maximum van het bedrag der onderhavige schuld, respectievelijk het nog niet afgeloste gedeelte ervan.

Art. 8. Indien de vennootschap over enig boekjaar haar winst - zijnde de winst na aftrek van de aan Y toekomende rente - dusdanig bestemt, dat zij - na uitkering aan haar aandeelhouders en voldoening van de desbetreffende belastingen - een gedeelte daarvan voor zich behoudt, is zij gerechtigd een overeenkomstig gedeelte van de aan Y ex art. 4 toekomende rente onder zich te houden. In de vorm van bonusaandelen uitgekeerde winst wordt voor de toepassing van dit artikel en het volgende beschouwd als door de vennootschap te zijn behouden.

Art. 9. Indien de vennootschap tot uitkering van gereserveerde winst als bedoeld in het voorgaande artikel aan haar aandeelhouders overgaat, zal zij een overeenkomstig gedeelte van de geblokkeerde rente aan Y uitkeren. Voorts zal bij gehele of gedeeltelijke aflossing der hoofdsom een overeenkomstig gedeelte van de geblokkeerde rente aan Y worden uitgekeerd. Ingeval de aflossing der hoofdsom geschiedt ingevolge het bepaalde in art. 1 sub 1 of 3 zal de alsdan uit te keren geblokkeerde rente echter worden betaald in tien gelijke achtereenvolgende jaarlijkse termijnen, de eerste vervallende op het tijdstip, waarop de hoofdsom, respectievelijk een deel ervan, opeisbaar zal zijn.

Art. 10. Het door Y ingevolge art. 4 te dragen gedeelte van de verliezen der vennootschap zal worden verrekend met het ingevolge art. 8 nietopeisbare gedeelte van de aan Y toekomende rente. Indien en voorzover het bedrag der niet-opeisbare rente voor deze verrekening niet toereikend is, zal verrekening der verliezen geschieden met de aan Y toekomende rente over volgende jaren en, voorzover ook deze niet toereikend is, met het alsdan nog af te lossen gedeelte van de hoofdsom.

Art. 12. De vennootschap zal zonder voorafgaande goedkeuring van al hare commissarissen niet overgaan tot:

1. ontbinding,

2. uitgifte van andere dan bonusaandelen,

3. wijziging der statuten,

4. gehele of gedeeltelijke stopzetting van haar bedrijf,

5. vervreemding van haar bedrijf of van voor de uitoefening daarvan essentiële bestanddelen.

Art. 13. De vennootschap zal drie commissarissen benoemen. Ten aanzien van benoeming, schorsing en ontslag van een harer commissarissen en diens opvolgers, zal de vennootschap handelen overeenkomstig de door Y te geven aanwijzingen. Ten aanzien van de persoon van een der beide andere commissarissen, die de functie van voorzitter van de Raad van Commissarissen zal bekleden, behoeft de vennootschap de goedkeuring van Y.

Art. 14. De vennootschap zal Y te allen tijde de toegang tot haar kantoor en overige bedrijfsruimten en inzage harer boeken en bescheiden toestaan. Y is gerechtigd deze inzage door een door hem aan te wijzen deskundige, welke geen belang mag hebben bij enig soortgelijk bedrijf, te doen verrichten. De directie der vennootschap zal aan Y alsmede aan de in het eerste lid van dit artikel bedoelde deskundige, alle gewenste inlichtingen omtrent de zaken der vennootschap verstrekken.

Art. 17. Zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van de vennootschap is Y niet tot overdracht van hetgeen hij aan hoofdsom en/of rente te vorderen heeft of zal hebben of van enig gedeelte daarvan aan derden gerechtigd.;

Overwegende dat de r.v.b. heeft overwogen:

'dat enz.;

dat de vraag, of de uitkering aan Y van f 21.195,90 naar de strekking van de bepalingen omtrent bedrijfskosten in het Besluit Ve.B. voor aftrek als bedrijfskosten in aanmerking komt, niet zijn beantwoording vindt in de uiterlijke omstandigheid, dat Y in burgerrechtelijke zin geen aandeelhouder is, en dat in de notariële acte d.d. 20 December 1949 van rente wordt gesproken, doch de inwendige betrekking tussen app.e en Y voor de beantwoording van die vraag beslissend is;

dat alleen wanneer die inwendige betrekking is die van geldnemer tot derde-schuldeiser appellante aanspraak kan maken op aftrek, immers de grond waarop dividend niet en rente wel als onkosten wordt aangemerkt, hierin moet worden gezocht, dat rente pleegt te zijn de prijs, welke een geldnemer aan derden-geldschieters betaalt voor hun geldlening, terwijl dividend pleegt te worden uitgereikt aan hen die zich uit financiële of andere beweegredenen aan het dividend-betalende lichaam zo nauw hebben verbonden, dat zij te zijnen aanzien niet als derden-geldschieters kunnen worden beschouwd;

dat de Raad van oordeel is, dat de door de Insp. hiervoor sub factis vermelde regelingen omtrent de rechten en verplichtingen van Y met betrekking tot het gedeelte van zijn vordering groot f 195.000, dat gedeelte feitelijk in gelijke mate risicodragend maken als kapitaaldeelnamen, en in ieder geval, mede gezien de aan hem gegeven beslissende stem bij benoeming, schorsing en ontslag van commissarissen, en de omstandigheid dat deze regelingen zijn vastgelegd in overeenstemming met en ter uitvoering van hetgeen voor en met het oog op appellantes oprichting was overeengekomen tussen Y en app.'s oprichters, Y zich hierdoor voor dit bedrag zo nauw aan app.'s bestaan heeft verbonden, dat hij daarvoor te haren aanzien niet als derde-geldschieter kan worden beschouwd;

dat mitsdien naar de strekking der betrekkelijke bepalingen de litigieuze betaling niet als bedrijfskosten in de zin van het Besluit Ve.B. kan worden aangemerkt en de Insp. derhalve terecht de aftrek daarvan heeft geweigerd;'

Overwegende dat belanghebbende voorstelt de volgende middelen van cassatie:

I. Sch. en/of verk. toep. van de artt. 2, 13 en 14 Ve.B. en art. 16 RvB, doordat de Raad, beslissend 'dat Y in burgerrechtelijke zin geen aandeelhouder is', aanneemt, dat de aan Y verschuldigde rente geen aftrekbare bedrijfskosten vormt, zulks ten onrechte omdat de beslissing moet worden genomen aan de hand van het burgerlijk recht, waaraan het Besluit Ve.B. zich conformeert, mede blijkens de indeling van art. 2 en Y - eenmaal uitgemaakt dat hij geen aandeelhouder is - niet op grond van 'een inwendige betrekking' toch 'dividend' zou kunnen genieten;

II. Sch. of verk. toep. van art. 6 Ve.B., 6 tot en met 12 en 22 IB '41, 42d K. en 16 RvB door op grond van de in de uitspraak vermelde feiten aan te nemen dat Y zich voor een bedrag van f 195.000 zo nauw aan belanghebbendes bestaan heeft verbonden dat hij daardoor te haren aanzien niet als derde-geldschieter kan worden beschouwd, zulks ten onrechte omdat, ook al moge in het algemeen een nauwe verbondenheid tussen een geldschieter en een lichaam kunnen leiden tot de conclusie dat de geldschieter niet als derde kan worden beschouwd en de betalingen aan deze als een winstuitdeling zijn aan te merken, zulks ten aanzien van een n.v. slechts het geval is wanneer de geldschieter zich zo nauw aan de vennootschap heeft verbonden dat hij als aandeelhouder moet worden aangemerkt;

III. Sch. of verk. toep. van dezelfde artt. door aan te nemen dat de rente niet aftrekbaar is op grond van de volgende overwegingen:

a. in feite is de vordering van Y gelijkelijk risico-dragend als een kapitaaldeelneming;

b. Y heeft een beslissende stem bij de benoeming van de commissarissen, waarmee blijkens art. 13 van de acte bedoeld moet zijn: een der commissarissen;

c. de regelingen zijn vastgelegd in overeenstemming met en ter uitvoering van het voor de oprichting overeengekomene;

welke feiten sub s, b en c tot gevolg zouden hebben, dat Y niet derdegeldschieter zou zijn, zulks ten onrechte, daar geen van bedoelde feiten - zoals de Raad ze heeft menen te moeten vastleggen - noch het geheel ervan de door partijen aangegane koopschuld tot een andere rechtsverhouding maken kan, zijnde hier geen sprake van een schijnhandeling, hetgeen bij een instelling als de Participatiemaatschappij ook niet te verwachten is;

IV. Sch. of verk. toep. van alle genoemde artikelen door te beslissen als voormeld, zulks ten onrechte aangezien Y leverancier van de fabriek is en derhalve het hem toekomende winstaandeel kan worden afgetrokken;

V. Sch. of verk. toep. van alle genoemde artikelen en art. 50c K door te beslissen als sub III vermeld op grond van de daar genoemde feiten sub a, b en c, zulks ten onrechte omdat

ad a het hier vastgestelde feit in strijd is met het contract en met name met onder andere de daar getroffen regeling omtrent de opeisbaarheid, hebbende nu eenmaal iemand die uit een zaak kan treden minder risico dan iemand die voorgoed vast zit, zodat de Raad niet heeft kunnen en mogen vaststellen dat Y in gelijke mate risico draagt als een aandeelhouder en derhalve de uitspraak onvoldoende is gemotiveerd, zulks temeer nu ingeval van een faillissement Y niet post-concurrent gerechtigde is;

ad b ook bij bankcrediet herhaaldelijk van de zijde van de bank het recht bestaat een commissaris te benoemen (art. 50c K);

ad c voor de oprichting is afgesproken, dat Y geen aandeelhouder zou zijn, maar ook verder niet valt in te zien, wat dit ter zake doet, nu van schijnhandeling geen sprake is;

Overwegende dat de middelen I, II, III en V alle bestrijden de beslissing van den Raad van Beroep, dat de door belanghebbende aan Y gedane uitkering tot een bedrag van f 21.195,90 niet is een aandeel in de winst als bedoeld in art. 13, 1,b, van het Besluit op de Vennootschapsbelasting 1942;

Overwegende dat blijkens art. 7 van dit Besluit voorwerp van de vennootschapsbelasting is de door het belastingplichtig lichaam gemaakte winst;

dat in overeenstemming hiermede enerzijds art. 14 in het algemeen bepaalt, dat uitdelingen van winst geen invloed op de belastbare winst hebben, en anderzijds art. 13 een uitzondering maakt voor zekere uitkeringen, omdat zij voor den belastingplichtige niet als deel van de winst maar als bedrijfskosten zijn aan te merken;

dat dit volgens art. 13, 1, b, voornoemd onder meer het geval wordt geacht met aandelen in de winst, toekomende aan houders van winstdelende obligatien;

dat weliswaar de strekking van deze bepaling, welke ten doel heeft een variabele rente van schulden op denzelfden voet te behandelen als een vaste rente, een ruime uitlegging daarvan vordert en medebrengt, dat in het algemeen in gevallen, waarin de rentevergoeding van enige door den belastingplichtige verschuldigde hoofdsom van de winst afhankelijk is gesteld, de uitkering van die vergoeding tot de bedrijfskosten moet worden gerekend;

dat nochtans deze strekking niet verder gaat dan dat, ook als geen obligatien zijn uitgereikt, de omstandigheid op zich zelf, dat aan schuldeisers in stede van een vaste rente een aandeel in de winst is toegekend, niet medebrengt, dat de hun toegekende vergoedingen geen bedrijfskosten zouden vormen;

dat echter wanneer het winstaandeel een onderdeel vormt van de regeling ener verhouding tussen schuldeiser en schuldenaar, welke den schuldeiser zo nauw bij het bedrijf van den schuldenaar betrekt dat hij daarin in zekere mate deel heeft, de op dat aandeel uitgedeelde winst voor den schuldenaar niet meer als kosten van het bedrijf kan worden beschouwd en dat aandeel niet onder de in art. 13, 1 onder b, genoemde aandelen in de winst kan worden gebracht;

Overwegende dat hiervan zeker sprake is in het onderhavige geval, waarin blijkens de hierboven overgenomen bepalingen der overeenkomst van partijen Y niet alleen een aandeel in de winst van belanghebbende heeft maar ook, tot het bedrag zijner vordering, draagt in haar verlies, voorts belanghebbende voorzover zij de aan aandeelhouders toekomende winst niet uitkeert ook de aan Y toekomende winst in het bedrijf mag houden, verder de vordering behoudens bijzondere gevallen niet opeisbaar en niet overdraagbaar is en tenslotte aan den schuldeiser bij een college van drie commissarissen met bijzondere bevoegdheden het recht van benoeming van een commissaris en dat van goedkeuring van de benoeming van een tweeden commissaris is toegekend alsmede het recht van inzage van boeken en bescheiden;

dat het aan Y toekomende aandeel in de winst derhalve niet valt onder art. 13, 1, b, en vorengenoemde middelen derhalve niet gegrond zijn;

Overwegende dat het vierde middel blijkens de toelichting dit aandeel wil zien aangemerkt als een aandeel als bedoeld onder 1, sub c, van art. 13, omdat deze bepaling mede omvat de winstuitkeringen, welke een belastingplichtige zich verplicht heeft aan leveranciers of afnemers als zodanig te doen, en Y, daar hij zijn fabriek aan belanghebbende heeft verkocht, als leverancier zou zijn te beschouwen;

dat het bij de behandeling van de andere middelen omtrent de verhouding tussen Y en belanghebbende overwogene evenzeer belet het winstaandeel van Y op grond der bepaling 1, sub c, als bedrijfskosten aan te merken en het middel reeds daarom niet kan slagen;

Verwerpt het beroep.