Aflevering 2-3

In art. 3.91, lid 1 onderdeel c, Wet IB 2001 wordt het rendabel maken van vermogen op een wijze die normaal, actief vermogensbeheer te buiten gaat aangemerkt als een werkzaamheid. Het voornaamste belang van deze bepaling is dat voordelen uit ‘meer dan normaal actief vermogensbeheer’ niet onder de vermogensrendementsheffing vallen maar onder de zwaardere heffing van inkomen uit werk en woning. De cruciale vraag hierbij is waar het normale, actieve vermogensbeheer (verder: normaal vermogensbeheer) ophoudt en waar het meer dan normale vermogensbeheer begint. In de wet worden de volgende voorbeelden genoemd van dergelijk meer dan normaal vermogensbeheer:

Een regeling die de laatste jaren wel heel duidelijk sporen nalaat in de fiscale praktijk en menigeen bezighoudt en zelfs, in meer of minder verhitte staat, naar de pen doet grijpen, is een regeling die bepaalde vermogensinkomsten weert uit de (veelal) lucratieve box 3. Deze regeling gaat onder de naam ‘terbeschikkingstellingsregeling’ door het leven en belast het rendement dat wordt behaald met het ter beschikking stellen van vermogen aan gelieerde personen in box 1. Art. 3.91 en 3.92 Wet IB 2001. De wetgever wil ermee voorkomen dat in gelieerde verhoudingen al te gemakkelijk relatief hoog belast winstinkomen wordt getransformeerd in lager belast inkomen in box 3. Zie onder meer Kamerstukken II, 1998-1999, 26 727, nr. 3, p. 30, Kamerstukken I, 1999-2000, 26 727 en 26 728, nr. 202a, p. 38-39 en Kamerstukken II, 2000-2001, 27 466, nr. 3, p. 17-20. De terbeschikkingstellingsregeling is gecompliceerd, niet in de laatste plaats omdat zij voor een niet onbelangrijk deel is opgebouwd uit open, zelfs vage, normen. Die bieden de rechter – in het bijzonder de Hoge Raad – niet alleen interpretatieve ruimte ‘Die rechterlijke vrijheid is op zichzelf niet nastrevenswaardig, maar stelt de rechter wel in staat om rechtvaardig recht te verwezenlijken’, aldus J.M. Barendrecht in zijn proefschrift: Recht als model van rechtvaardigheid. Beschouwingen over vage en scherpe normen, over binding aan het recht en over rechtsvorming, Kluwer, Deventer 1992, p. 77., maar scheppen ook de verplichting om deze inhoud te geven en verder te ontwikkelen, een taak waartoe de cassatierechter zich bij uitstek geroepen mag weten. Dat de sinds 1 januari 2001 bestaande regeling tal van – niet als bagatellen te kenschetsen – onduidelijkheden bevat, is een stelling die wel niemand zal willen tegenspreken. De Hoge Raad heeft daarover, althans tot voor kort, nog geen opheldering kunnen verschaffen, omdat het hem aan (geschikte) zaken ontbrak, en de mogelijkheid om ‘abstracte onduidelijkheden’ door de fiscus aan de Hoge Raad voor te laten leggen, zoals een vermaarde emeritus hoogleraar onlangs voorstelde J.E.A.M. van Dijck, ‘In dubio contra fiscum’, WFR 2009/6840, p. 1571., bestaat niet. Maar in 2008 zijn door ons hoogste rechtscollege de eerste arresten gewezen in zaken betreffende het ter beschikking stellen van vermogen. In deze geschillen ging het om de vraag of de regeling – zowel die van art. 3.91 als die van art. 3.92 Wet IB 2001 – de toets van het gelijkheidsbeginsel kan doorstaan. Het daarop door de Hoge Raad gegeven antwoord luidt, onnauwkeurig gezegd: dat kan. HR 25 januari 2008, nr. 43.929, NTFR 2008/248, BNB 2008/61 en HR 21 november 2008, nr. 07/13301, NTFR 2008/2484, V-N 2008/56.5. Onnauwkeurig gezegd, omdat – anders dan door heel wat auteurs (min of meer voetstoots) wordt aangenomen Zie onder andere de in V-N 2008/7.3 afgedrukte aantekening en E.J.W. Heithuis, ‘Eerste jurisprudentie met betrekking tot de tbs-regelingen in de inkomstenbelasting’, WFR 2008/6765, p. 543. – de Hoge Raad de deur, wat de slagkracht van dit beginsel betreft, wel degelijk op een, zij het kleine, kier heeft laten staan in situaties dat een vermogensbestanddeel ter beschikking wordt gesteld aan een verbonden vennootschap. Art. 3.92 Wet IB 2001. Het arrest met nr. 43.929 HR 25 januari 2008, nr. 43.929, NTFR 2008/248, BNB 2008/61, r.o. 3.4. laat mijns inziens namelijk de mogelijkheid open dat de Hoge Raad in een voorkomend geval zal (kunnen) oordelen dat een (zeer) geringe mate van verbondenheid onvoldoende grond oplevert om het verschil in fiscale behandeling (heffing in box 1 versus heffing in box 3) te rechtvaardigen Zie M. Pot in FED 2008/33., al is er niet bepaald reden om overdreven verwachtingen te koesteren. Deze bijdrage wil echter een ander terrein ontginnen, namelijk dat van de ‘maritale’ toerekening van het resultaat, dat is behaald met het ter beschikking stellen van vermogensbestanddelen in situaties waarin een (huwelijks)goederengemeenschap ontbreekt. Enkele aspecten daarvan worden besproken aan de hand van twee op 18 december 2009 door de Hoge Raad gewezen arresten (‘eerstelingen’). Het ene arrest ziet op de invloed van een verrekenbeding op de toerekening van het werkzaamheidsresultaat (§ 2); het andere heeft eveneens betrekking op de toerekening van dat resultaat (§ 2), maar gaat in het bijzonder over de toerekening van ervan (zo)als dat opkomt of althans zou kunnen opkomen uit een gemengde levensverzekering (§ 3). Na het inleveren van de kopij voor dit nummer heeft de Hoge Raad twee arresten gewezen over de toerekening van het resultaat uit terbeschikkingstelling bij in gemeenschap van goederen gehuwden. HR 15 januari 2010, nrs. 07/13025 en 08/03923, NTFR 2010/134. Aan dit tweespan zal binnenkort een afzonderlijke beschouwing worden gewijd.

Extraterritoriale kosten kunnen tot hun werkelijke bedrag vrij worden vergoed of verstrekt. In de plaats daarvan kunnen de werkgever en de (ingekomen of uitgezonden) extraterritoriale werknemer onder voorwaarden kiezen voor een bewijsregel: de overbekende forfaitaire 30%-regeling. Vanzelfsprekend is de vraag van belang wat extraterritoriale kosten zijn. Indien de 30%-regeling niet wordt toegepast, bepaalt het antwoord de aard en hoogte van de vrije vergoedingen/verstrekkingen. Wordt gebruik gemaakt van de 30%-regeling dan bepaalt het antwoord of een additionele vergoeding/verstrekking náást het 30%-forfait wel/niet vrij is. Bij een bevestigend antwoord is de vergoeding/verstrekking belastbaar loon. Hierover gaat HR 5 juni 2009, nr. 08/02104, NTFR 2009/1290 met conclusies van A-G Van Ballegooijen van 8 december 2008, nrs. 08/01508 en 08/02104, NTFR 2009/153; het arrest betreft het vergoeden van de dubbele huisvestingskosten van een expat: deze vergoeding kan volgens de Hoge Raad niet separaat onbelast worden betaald. In deze Beschouwing houd ik deze uitspraak tegen het licht. Daarvoor is een korte terugblik in de historie nodig.

Op 13 november 2009 heeft de Hoge Raad arrest gewezen in een geschil dat handelde over de rol die het derdenbelang speelt bij het bepalen van de in art. 10d, lid 5, Wet VPB 1969 geregelde concernratiotoets. De uitkomst van dit arrest, dat door Kok in NTFR 2009/2723 van een verhelderend commentaar werd voorzien, is alleszins bevredigend, zij het dat de Hoge Raad onnodig een zijspoor betreedt. Daaruit blijkt – naar het mij toeschijnt – dat dit rechtscollege ondanks het bevredigende karakter van zijn oordeel toch ietwat van slag is, de kluts een weinig kwijt.

Het arrest Commissie vs. Italië betreft een inbreukprocedure tegen Italië geïnitieerd door de Europese Commissie. Het onderwerp is de Italiaanse wetgeving betreffende dividendbelasting die – in essentie – tegen een hoger effectief tarief wordt geheven op uitgaande dividenden (dividenden aan buitenlandse aandeelhouders) dan op binnenlandse dividenden.

Sommige vragen kunnen beter niet worden gesteld. Niet omdat het domme vragen zijn, maar omdat de antwoorden voorspelbare beroering teweegbrengen. Het klassieke voorbeeld is: ’Hoe komt die lipstick op je kraag?’ Maar ‘Is die auto van u?’ mag er ook wezen. Nog niet zo lang geleden heeft een Duitse rechter het Hof van Justitie EU een dergelijke vraag gesteld over de vrijstelling voor verzekeringen. Het antwoord zorgde voor flinke beroering. In deze bijdrage ga ik in op dit arrest en de mogelijke gevolgen.